Postado em 28 de Maio de 2009 - 01:00 - Lida 2050 vezes
Sobre ser evidente, a má qualidade do sistema tributário brasileiro sequer depende de comprovação. Como diria Santo Agostinho (354 d.C - 430 d.C.), verum est id quod est (a verdade é o que é). Estamos, de fato, inseridos num cenário tributário cuja nota mais eloqüente é a aluvião de normas incoerentes e prolixas (derivadas de leis, decretos, regulamentos etc.) que afoga até mesmo os profissionais mais qualificados em matéria tributária (advogados, juízes, fiscais etc.).
Alguém se arrisca a afirmar que conhece perfeitamente as 240.610 normas tributárias editadas desde a Constituição de 1988 até outubro de 2008 (Fonte: Ulhôa Canto Advogados(1))?
Ora, se a complexidade do sistema tributário atinge, qual uma punga, os profissionais com melhores condições para decifrar o emaranhado de obrigações e deveres tributários, o que dizer, então, dos contribuintes (vocábulo ora utilizado no seu sentido mais amplo) desprovidos de conhecimentos jurídico-tributários, aqueles para os quais as leis (em sentido lato) são feitas? Quão seguros das conseqüências tributárias de suas decisões os mesmos podem ficar? E os custos decorrentes desse "manicômio tributário" (Lello Gangemi), não seriam eles contraproducentes ao incontido desejo do governo pelo aumento da arrecadação tributária?(2)
Não é difícil de concluir, convenhamos, que a eficiência da gestão empresarial (bonus pater familias) fica deveras prejudicada com a complexidade das normas tributárias, pois que esta confusão normativa não só torna os custos tributários imprevisíveis, como também os deixa sobremodo elevados. Como se não bastasse a surreal e asfixiante carga tributária dos últimos anos (sempre muito próxima dos 40% do PIB), uma miríade de deveres formais - de natureza instrumental, pois que destinados, ao fim e ao cabo, a assegurar o cumprimento da obrigação tributária propriamente dita(3) - pulula de frente aos olhos dos contribuintes (como, p. ex., a emissão de nota fiscal, a declaração de informações ao Fisco, a conservação de documentos e livros com relevância fiscal, a retenção na fonte de Imposto de Renda etc.), sufocando-os e tornando-os cada vez mais dependentes daqueles especialistas. Com isso, todas as despesas relacionadas ao cumprimento das obrigações tributárias (como os gastos com advogados e contadores) tendem a crescer, o que demonstra que o nosso sistema tributário está longe de ser um incentivo às empresas, isto é, às "moléculas econômicas" sem as quais não há eficiência econômica (Ronald Coase, Prêmio Nobel de Economia de 1991); sendo, antes, um estorvo às suas atividades, um surpreendente meio de desmoronamento do admirável "bolo" de onde o governo federal retira uma enorme fatia de sua arrecadação, sem falar, claro está, na perda de competitividade dos produtos nacionais num cenário de economia globalizada, uma vez que esse sistema, ao onerar demais as empresas, mais não faz do que aumentar o preço final de tais produtos.(4)
Em assim sendo, fica fácil de apreender a lição de Douglas North (Prêmio Nobel de Economia em 1993), segundo a qual as instituições (como o sistema de normas, por exemplo) são extremamente importantes para a eficiência da economia.(5)
Valendo-nos, já agora, da melhor doutrina jurídico-tributária lusitana e brasileira (Alberto Xavier, Diogo Leite de Campos, Ives Gandra da Silva Martins, Hugo de Brito Machado etc.), podemos dizer que um sistema de normas tributárias (gerais e abstratas) providas dos atributos técnicos e jurídicos que as tornem inteligíveis e precisas quanto aos direitos, obrigações, deveres e "potestades" de seus destinatários, é, em outras palavras, um sistema favorável à eficiência econômica de um país (law as a tool to encourage economic efficiency), já que, neste caso, os gestores de uma empresa terão à sua disposição um volume maior de informações para poderem decidir racionalmente. Portanto, quanto mais informação e certeza para os agentes econômicos, tanto maior será a racionalidade de suas decisões (viabilidade e rentabilidade).(6)
Segue-se daí a busca, em todo o mundo, pela simplificação dos sistemas tributários, já que o êxito da mesma implicará, em não pouca medida, na redução dos "custos de cumprimento" das obrigações tributárias (compliance costs). Para se ter uma idéia, nas listas de estudos internacionais sobre o tempo gasto pelos empresários com o pagamento de tributos em determinado país (vide, p. ex., o estudo "Paying Taxes", elaborado pelo Banco Mundial, pelo International Finance Corporation e pelo PricewaterhouseCoopers(7)), o Brasil ocupa as primeiras ou as últimas posições, conforme, é claro, o demérito esteja no topo ou no final da listagem. A burocracia tributária brasileira segue sendo extremamente prejudicial àquelas "moléculas econômicas", e muito disso é devido à profusão dos tais deveres instrumentais -chamados impropriamente pelo Código Tributário Nacional de "obrigações acessórias" (art. 113).
Não há a menor dúvida de que, sem a possibilidade de calcular e prever a atuação do Estado-Fisco na esfera jurídica do contribuinte, este será facilmente convertido num mero objeto dos detentores do poder (políticos e burocratas), em afronta, pois, ao princípio da dignidade da pessoa humana e ao regime democrático. Aliás, foi esta mesma mensagem que enfatizamos num recente artigo intitulado "O Estado dos cidadãos",(8) mas que, aqui, merece vir travestida pela elucidativa lição procedente da campanha "How to Protect your Rights as a Taxpayer": "A tax system is unsuitable for a democracy if can't be understood by the taxpayers themselves" (trecho citado pelo ilustre tributarista italiano Victor Uckmar, no seu artigo "L'incertezza del Diritto Tributário", de 1993). Ora, um sistema tributário complexo - leia-se: não compreendido pelos contribuintes, pelo povo, portanto - não pode ser jamais consentâneo à democracia.
Na realidade, essa complexidade do nosso sistema tributário - própria da sociedade pós-moderna, mas deflagrada, na órbita fiscal, pela transformação do Estado fiscal liberal em Estado fiscal social, quando, então, o imposto passou a ser considerado o instituto jurídico mais importante para se alcançar os novos fins públicos esculpidos nas novas Constituições, motivo este que trouxe para o universo jurídico-tributário (plano de incidência tributária) muitos fatos da vida real, dificultando o trabalho de gestão da Administração Tributária - atingiu, num primeiro momento, os agentes do Fisco, o que provocou uma significativa mudança no que diz respeito à aplicação/interpretação das normas tributárias e não só. Tanto é assim que muitas das atividades que antes cabiam exclusivamente aos agentes fazendários passaram a ser desempenhadas pelos contribuintes. O porquê dessa mudança está ligado à incapacidade do Fisco para gerir todas e cada uma das obrigações tributárias surgidas de todos e cada um dos fatos jurídico-tributários realizados no mundo fenomênico (J. J. Ferreiro Lapatza). Eis, aqui, o que a doutrina jurídico-tributária chama de "privatização da gestão tributária".
Exemplo paradigmático dessa "privatização" é, como se sabe, a modalidade de lançamento tributário denominada (impropriamente) de "lançamento por homologação" (Código Tributário Nacional, art. 150), através do qual o contribuinte aplica a "norma-padrão de incidência tributária" (Paulo de Barros Carvalho), subsumindo o fato jurídico empiricamente verificado - em determinado lugar e momento - à hipótese tributária, identificando-se como sujeito passivo, valorando os elementos quantitativos desse fato (base de cálculo e alíquota) e recolhendo o tributo ao Fisco, restando a este, a princípio, o encargo de fiscalização da atuação do contribuinte. Detectada qualquer omissão ou inexatidão por parte de quem tenha o dever legal de antecipar o pagamento do tributo, cabe à Administração proceder ao lançamento de ofício (art. 149, V, do CTN).
É, pois, dentro deste quadrante que ganha vulto a chamada Administração Tributária Vigilante, sempre limitada pelos direitos e garantias dos contribuintes. Sempre? Nem sempre. Na incessante busca pela superação dos problemas que lhe subtrai a eficácia na arrecadação de tributos, não são raros os casos de atropelamento desses direitos e garantias pela Administração Tributária. Basta lembrarmos, com o professor Clélio Chiesa,(9) dos casos nos quais os agentes desta Administração, a pretexto de agirem em benefício do chamado "interesse público superior" (como no combate à sonegação fiscal), promovem uma vigilância permanente e ostensiva em determinado estabelecimento empresarial, procedendo, ali mesmo, a apuração e o recolhimento do ICMS, vexando, assim, o fiscalizado diante de seus fornecedores e clientes. Estamos a falar, aqui, das chamadas sanções políticas, como, inter alia, a interdição do estabelecimento, a apreensão de mercadorias, a suspensão ou cancelamento da inscrição estadual dos contribuintes que se encontrem em débito com o Estado e a proibição de o contribuinte emitir documentos fiscais, obrigando-o a usar os livros ou documentos que o Fisco determinar. Cuida-se, em suma, de uma forma de cobrança por via oblíqua (Hugo de Brito Machado) ou de uma "exaltação da eficiência a qualquer preço", como dizia o inesquecível Eusebio Gonzáles García (1942-2008), nosso professor no curso de doutoramento da prestigiada Faculdade de Direito da Universidade de Salamanca.(10)
Definitivamente, algumas medidas favoráveis à atuação eficiente da Administração Tributária - no sentido de fazer com que o sistema tributário seja efetivamente cumprido pelos contribuintes - não podem prevalecer sobre os direitos e as garantias fundamentais previstos na nossa Constituição Federal. Por isso, o equilíbrio entre a atuação da Administração Tributária Vigilante e os direitos dos cidadãos-contribuintes há de imperar em toda e qualquer situação.
Portanto, a tão propalada eficiência da Administração Tributária não pode prescindir dos valores ligados à dignidade da pessoa humana, transformando o cidadão num mero objeto do acontecer tributário; não pode, por exemplo, fazer com que o cidadão-contribuinte pague o ônus da incompetência administrativa gerada, no mais das vezes, pelo próprio Fisco ou pela turvejante visão da maioria dos detentores do poder (políticos), mais preocupados com o aumento da arrecadação para satisfazer os seus desejos pessoais, do que com a promoção de uma política tributária propriamente dita - leia-se: mais justa e, por conseguinte, mais eficiente (só a justiça é eficiente!) -, levada a efeito nos seguintes termos: (1) com uma formação mais humana dos agentes tributários (voltada, sobretudo, à mitigação da enorme desconfiança e conflituosidade entre os mesmos e os contribuintes), (2) uma fiscalização severa da própria atividade fiscalizadora, (3) um adequado aparelhamento da Administração Tributária, (4) uma capacitação de tais agentes para o manuseio desses aparelhos etc.
Portanto, para além dos repetidos casos de exaltação das patifarias empreendidas desde há muito pelos malfeitores da vida pública - porque ululantes, nem sequer teremos o trabalho de arrolar, neste espaço, alguns dos vários exemplos de sem-vergonhice de muitos governantes (meros gestores da coisa pública), despreocupados que estão com o interesse público -, o contribuinte brasileiro há de habituar-se aos defeitos do sistema tributário e às constantes tentativas de locupletamento das burras estatais à custa dos seus direitos e garantias fundamentais. Para agravar esta situação, paira sobre os mesmos aquilo que Gonzalo Rodríguez Mourullo chamou de o terror penal para que os tributos sejam pagos, esmagando, qual um rolo compressor, em não raras vezes, algumas garantias fundamentais albergadas pela nossa Constituição Federal, como, por exemplo, a presunção de inocência (art. 5.º, inciso LVII) e o direito ao silêncio (art. 5.º, inciso LXIII).
A conclusão a que chegamos não difere daquela exarada por Ives Gandra da Silva Martins no seu livro Uma Teoria do Tributo (2005): os detentores do poder estão muito mais preocupados em encontrar novas formas de arrecadação de tributos, para obter mais recursos "pro domo sua", do que em dotar o nosso sistema tributário de garantias de simplicidade, estabilidade, segurança e coerência, aproximando-o, pois, do ideal do sistema tributário justo, que, por sua vez, representa o único sistema favorável ao fluir harmônico entre o Direito e a Economia, e a única via de legitimação - frise-se - da criminalização das infrações tributárias.
Enquanto o tempo e a vontade política não possibilitarem esse sistema tributário ideal - que passa, inexoravelmente, pela eliminação e simplificação de um vasto conjunto de "obrigações acessórias"(11) -, e enquanto os agentes do Fisco não se conscientizarem de que os cidadãos não são meros objetos de sua irrequieta atuação, cabe a nós, advogados, quando convocados por um contribuinte, a honrosa missão de blindá-lo, lutando pelo Direito (Rudolf Von Ihering) através dos instrumentos jurídicos (legais, de defesa e proteção) que o ordenamento jurídico prevê para resguardar os seus direitos e garantias fundamentais. Cabe aos advogados, portanto, o dever de buscar a efetiva satisfação desses direitos e garantias junto ao Poder Judiciário.
_____. O Estado dos cidadãos. Jurid - Biblioteca Jurídica Digital, 25.03.09: http://www.jurid.com.br/.
CHIESA, Clélio. Fiscalização tributária - limites à instituição de deveres tributários e à imposição de sanções pelo não pagamento de tributo e não cumprimento de deveres instrumentais. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.). Grandes questões atuais do direito tributário, 10.º Volume. São Paulo: Dialética, 2006.
UCKMAR, Victor. L'incertezza del Diritto Tributario. In: La Certezza del Diritto - un valore da ritrovare. Milão: Dott. A. Giuffrè, 1993.
* Marco Aurélio Borges de Paula. Doutorando em Direitos e Garantias do Contribuinte (Universidade de Salamanca - Espanha), Mestre em Ciências Jurídico-Econômicas (Universidade de Coimbra - Portugal) e Pós-graduado lato sensu em Direito Penal Econômico (Universidade de Coimbra). Coordenador do Instituto Brasileiro de Ciências Criminais (IBCCrim) em Mato Grosso do Sul. Presidente do Centro de Pesquisas e Estudos Jurídicos de Mato Grosso do Sul (www.cepejus.com.br). Advogado em Campo Grande-MS. [ Voltar ]
1 - Citado pela Folha de S.Paulo de quarta-feira, 15 de abril de 2009, Caderno "dinheiro" B2. Voltar
2 - GANGEMI, Lello. Manicomio tributario italiano. Studi in Memoria di Benvenuto Griziotti. Milão: Dott A. Giuffrè, 1959, pp. 125-194. Dentre os vários problemas destacados por este autor no que ao sistema tributário italiano diz respeito, importa extrair o que há de mais importante neste texto: a exaltação, já naquela década, da complexidade do sistema tributário. Vale à pena considerar a seguinte lição deste autor (idem, ibidem, p. 133): "E tuttavia ecco le numerose caratteristiche negative del nostro sistema tributario: I) il sistema fiscale italiano è divenuto, via via, sempre più complesso. È indubitato che i lamenti più giustificati del contribuente riguardano l'intrico delle leggi fiscali, la moltiplicazione dei tributi che minaccia di assumere le caratteristiche di un caso di patologia fiscale, ginepraio dei contributi e tributi e di enti cui sono dovuti questi contributi. In generale il contribuente si lagna di dovere obbedire ad un sistema privo di organicità. II) Oi troviamo, spesso, davanti a gravi incoerenze fiscali. Le leggi tributarie si mostrano difettose o per imprecisione volontaria, o per inesattezza dei legislatori, si mostrano imperfette dal punto di vista tecnico e, e sovente, frammentarie, ossia incomplete". Voltar
3 - Vide GIANNINI, Achille Donato. I concetti fondamentali del Diritto Tributario. Torino: Torinese, 1956, pp. 123 e segs.; SAMMARTINO, Salvatore (2001). "La declaración de impuesto". In: AMATUCCI, Andrea (org.). Tratado de Derecho Tributário, Tomo II. Bogotá: Temis, 2001, pp. 311-348; e, no Brasil, CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2008, p. 322. Voltar
4 - Neste sentido, vide MARTINS FILHO, Ives Gandra. Manual esquematizado de direito e processo de trabalho. 13. ed. (rev., atual. e ampl.). São Paulo: Saraiva, 2005, p. 09. Voltar
5 - "Institutions - assinala este economista estadunidense - provide the incentive structure of an economy; as that structure evolves, it shapes the direction of economic change towards growth, stagnation, or decline" (NORTH, Douglas. Institutions. The Journal of Economic Perspectives, Vol. 5, n. 1, 1991, p. 97). Voltar
6 - Como Vito Tanzi vaticina: "La certezza fiscale è considerato un elemento fondamentale da molta letteratura recente e specialmente dalla letteratura teorica che assume il concetto di razionalità da parte degli agenti economici. Nelle economie moderne molte imprese, ma anche molte persone, hanno bisogno di prendere delle decisioni su spese o investimenti che determineranno i loro redditi per molti anni futuri. Nei loro calcoli hanno quindi bisogno di assumere quale sarà il trattamento fiscale dei loro redditi futuri. Questa previsione è necessaria per poter fare delle previsioni sulla redditività futura degli investimenti, compresi per le persone fisiche, gli investimenti in istruzione. Se il sistema fiscale cambia spesso, creando incertezza permanente e possibilità di politiche fiscali caratterizzate da inconsistenza intertemporanea (time inconsistency), come è spesso successo in Italia, è probabile che sì faranno meno investimenti e si prenderanno meno decisioni che nel tempo avrebbero potuto far crescere l'economia". (TANZI, Vito. Imposte, transazioni e crescita economica. Rivista di Diritto Finanziario e Scienza delle Finanza, n. 1 (mar. 2003). Milano: Dott. A. Giuffrè, 2003, pp. 07 e 10). Voltar
7 - Vide Paying Taxes de 2008: http://www.doingbusiness.org/documents/. Voltar
8 - Publicado no portal Jurid - Biblioteca Jurídica Digital, em 25 de março de 2009: http://www.jurid.com.br/. Voltar
9 - CHIESA, Clélio. Fiscalização tributária - limites à instituição de deveres tributários e à imposição de sanções pelo não pagamento de tributo e não cumprimento de deveres instrumentais. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (coord.). Grandes questões atuais do direito tributário, 10.º Volume. São Paulo: Dialética, 2006, p. 55. Voltar
10 - Rendemos, aqui, a nossa singela, porém sincera homenagem a um dos maiores tributaristas que a Espanha já viu, considerado por todos aqueles que o rodeavam como um grande maestro. Para nós, Don Eusebio foi sempre um professor atencioso e preocupado com a excelência do nosso aprendizado, direcionando-nos pelas veredas da melhor doutrina do Direito Tributário. Como bem referiram os Editores da Revista Brasileira de Direito Tributário e Finanças Públicas (Editora Magister), no seu volume 11 (dedicado a Don Eusebio, a título de homenagem póstuma, e do qual participamos enquanto articulistas), o prof. Eusebio deixou saudades. Voltar
11 - Neste sentido, vide TORRES, Ricardo Lobo. Princípio da eficiência em matéria tributária. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (coord.). Princípio da eficiência em matéria tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais / Centro de Extensão Universitária, 2006, pp. 69-82. Voltar
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Emerson de Paulo Muniz Contador03/06/2009 2:50 Responder
A brilhante matéria deixou claro o embaraço tributário do nosso País. Hoje, obrigando até mesmo um simples mortal a fazer seu imposto de renda sem ter renda (com todo respeito um "favelado"), e que devido a todo emaranhado das leis ainda é obrigado a contratar um profissional para fazer.