title: Tiesas spriedums (trešā palāta) 2009. gada 12.februārī.#Margarete Block pret Finanzamt Kaufbeuren.#Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Bundesfinanzhof - Vācija.#Kapitāla brīva aprite - EKL 56. un 58. pants - Mantojuma nodoklis - Valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru mantojuma nodokli, ko mantojuma saņēmējs samaksājis citā dalībvalstī par mantojumu, kas ir prasījumi saistībā ar kapitālu, netiek atļauts ieskaitīt attiecībā uz mantojuma nodokli, kas maksājams dalībvalstī, kurā mantas īpašnieks dzīvoja līdz savas nāves brīdim - Nodokļu dubulta uzlikšana - Ierobežojums - Neesamība.#Lieta C-67/08.

text:
      Lieta C‑67/08
      Margarete Block
      pret
      Finanzamt Kaufbeuren
      (Bundesfinanzhof lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

      Kapitāla brīva aprite – EKL 56. un 58. pants – Mantojuma nodoklis – Valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru mantojuma nodokli, ko mantojuma saņēmējs samaksājis citā dalībvalstī par mantojumu,
         kas ir prasījumi saistībā ar kapitālu, netiek atļauts ieskaitīt attiecībā uz mantojuma nodokli, kas maksājams dalībvalstī,
         kurā mantas īpašnieks dzīvoja līdz savas nāves brīdim – Nodokļu dubulta uzlikšana – Ierobežojums – Neesamība

      Sprieduma kopsavilkums
      Kapitāla brīva aprite – Ierobežojumi – Mantojuma nodoklis
      (EKL 56. un 58. pants)
      EKL 56. un 58. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie pieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, saskaņā ar kuru, aprēķinot
         mantojuma nodokli, kas mantiniekam – šīs dalībvalsts rezidentam – jāmaksā par prasījumiem saistībā ar kapitālu, kas izvietots
         finanšu iestādē citā dalībvalstī, gadījumā, ja mantojuma atstājējs līdz savas nāves brīdim dzīvoja pirmajā no minētajām dalībvalstīm,
         šajā citā dalībvalstī samaksātais mantojuma nodoklis netiek ieskaitīts attiecībā uz pirmajā dalībvalstī maksājamo mantojuma
         nodokli.

      Šo nodokļu ziņā nelabvēlīgo situāciju izraisa abu konkrēto dalībvalstu paralēli īstenotā kompetence nodokļu jomā, ko pierāda
         tas, ka viena no šīm valstīm ir izvēlējusies piemērot valsts mantojuma nodokli prasījumiem saistībā ar kapitālu, ja kreditors
         ir šīs dalībvalsts rezidents, turpretim otra dalībvalsts ir izvēlējusies attiecībā uz šādiem kapitāliem piemērot valsts mantojuma
         nodokli, ja parādnieka juridiskā adrese ir šajā pēdējā no minētajām dalībvalstīm. Taču Kopienu tiesības to pašreizējā attīstības
         stadijā un situācijā attiecībā uz mantojuma nodokļa nomaksu nenosaka vispārējus kritērijus kompetenču sadalei starp dalībvalstīm
         attiecībā uz nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu Eiropas Kopienā. No tā izriet, ka Kopienu tiesību pašreizējā attīstības
         stadijā dalībvalstīm ar nosacījumu, ka tiek ievērotas Kopienu tiesības, ir zināma neatkarība šajā jomā un attiecīgi tām nav
         pienākuma saskaņot savas nodokļu sistēmas ar citu dalībvalstu dažādajām nodokļu sistēmām, lai tostarp izvairītos no dubultas
         nodokļu uzlikšanas, kas rodas, minētajām dalībvalstīm paralēli īstenojot savu nodokļu kompetenci, un līdz ar to nav pienākuma
         atļaut atskaitīt mantojuma nodokli, kas samaksāts dalībvalstī, kurā mantinieks nav rezidents.

      Šos apsvērumus nevar atspēkot apstāklis, saskaņā ar kuru valsts tiesību aktos ir paredzēti labvēlīgāki ieskaita noteikumi
         gadījumā, ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī dzīvoja citā dalībvalstī, jo šāda atšķirīga attieksme attiecībā uz personas,
         kas savas nāves brīdī nebija rezidents, mantojumu izriet arī no konkrētās dalībvalsts, kas īsteno savu fiskālo suverenitāti,
         izvēles par labu kreditora dzīvesvietai kā piesaistes kritērijam, lai noteiktu mantotā īpašuma “ārvalsts” raksturu un attiecīgi
         iespēju ieskaitīt citā dalībvalstī samaksāto mantojuma nodokli.

      (sal. ar 28., 30.–32., 34., 36. punktu un rezolutīvo daļu)
TIESAS SPRIEDUMS (trešā palāta)
      2009. gada 12. februārī (*)

      Kapitāla brīva aprite – EKL 56. un 58. pants – Mantojuma nodoklis – Valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru mantojuma nodokli, ko mantojuma saņēmējs samaksājis citā dalībvalstī par mantojumu,
         kas ir prasījumi saistībā ar kapitālu, netiek atļauts ieskaitīt attiecībā uz mantojuma nodokli, kas maksājams dalībvalstī,
         kurā mantas īpašnieks dzīvoja līdz savas nāves brīdim – Nodokļu dubulta uzlikšana – Ierobežojums – Neesamība

      Lieta C‑67/08
      par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam, ko Bundesfinanzhof (Vācija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2008. gada 16. janvārī un kas Tiesā reģistrēts 2008. gada 20. februārī, tiesvedībā

      Margarete Block
      pret
      Finanzamt Kaufbeuren.

      TIESA (trešā palāta)
      šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. Ross [A. Rosas], tiesneši A. O’Kīfs [A. Ó Caoimh] (referents), H. N. Kunja Rodrigess [J. N. Cunha Rodrigues], J. Klučka [J. Klučka] un A. Arabadžijevs [A. Arabadjiev],

      ģenerāladvokāts J. Mazaks [J. Mazák],

      sekretārs B. Fileps [B. Fülöp], administrators,

      ņemot vēra rakstveida procesu un 2008. gada 27. novembra tiesas sēdi,
      ņemot vērā mutvārdu apsvērumus, ko sniedza:
      –        Blokas [Block] vārdā – S. Gorskis [S. Gorski], Rechtsanwalt,

      –        Finanzamt Kaufbeuren vārdā – M. Stoks [M. Stock], pārstāvis,

      –        Vācijas valdības vārdā – M. Lumma [M. Lumma] un K. Blaške [C. Blaschke], pārstāvji,

      –        Spānijas valdības vārdā – M. Munjoss Peress [M. Muñoz Pérez], pārstāvis,

      –        Nīderlandes valdības vārdā – K. Viselsa [C. Wissels] un M. Norta [M. Noort], pārstāves,

      –        Polijas valdības vārdā – M. Dovģelevičs [M. Dowgielewicz], pārstāvis,

      –        Apvienotās Karalistes valdības vārdā – S. Osovskis [S. Ossowski], pārstāvis, kam palīdz S. Forda [S. Ford], barrister,

      –        Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – R. Liāls [R. Lyal] un V. Melss [W. Mölls], pārstāvji,

      ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
      pasludina šo spriedumu.
      Spriedums
      1        Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt EKL 56. un 58. pantu saistībā ar kapitāla brīvu apriti.

      2        Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp Bloku, Vācijā mirušas personas mantinieci, un Finanzamt Kaufbeuren (Kaufbeirenas finanšu pārvalde; turpmāk tekstā – “Finanzamt”) par to, kā aprēķināt mantojuma nodokli, ar ko apliek prasījumus saistībā ar mantojuma atstājējai piederošo kapitālu finanšu
         iestādēs Spānijā.

       Atbilstošās tiesību normas
       Kopienu tiesiskais regulējums
      3        Saskaņā ar Padomes 1988. gada 24. jūnija Direktīvas 88/361/EEK par Līguma 67. panta [pēc grozījumiem – EKL 67. pants, atcelts
         ar Amsterdamas līgumu] īstenošanu (OV L 178, 5. lpp.) 1. pantu:

      “1.      Neietekmējot turpmākos noteikumus, dalībvalstis atceļ kapitāla aprites ierobežojumus personām, kas ir dalībvalstu rezidenti.
         Lai sekmētu šīs direktīvas piemērošanu, kapitāla aprites klasificē saskaņā ar I pielikumā ietverto nomenklatūru.

      2.      Pārvedumus, kas attiecas uz kapitāla apriti, veic saskaņā ar tiem pašiem noteikumiem par valūtas kursiem, kuri attiecas uz
         maksājumiem saistībā ar kārtējiem darījumiem.”

      4        Starp Direktīvas 88/361 I pielikuma XI sadaļā uzskaitītajiem kapitāla aprites veidiem nodaļā “Personīgā kapitāla aprite” ir
         ietverti mantojumi un novēlējumi.

       Valsts tiesiskais regulējums
      5        Likuma par mantojuma un dāvinājuma nodokli (Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz) atbilstoši redakcijai, kas piemērojama 1999. gadā (BGBl. 1997 I, 378. lpp.; turpmāk tekstā – “ErbStG”), 1. panta 1. punktā ir paredzēts, ka šis likums attiecas uz mantojumiem kā ar nodokli apliekamiem darījumiem.

      6        ErbStG 2. panta 1. punkta 1. apakšpunkts ar nosaukumu “Personīgās nodokļu saistības” ir definēts šādi:

      “(1)      Nodoklis ir maksājams:
      1.      1. panta 1. punkta 1.–3. apakšpunktā paredzētajos gadījumos – attiecībā uz visu mantojumā ietilpstošo mantu, ja mantojuma
         atstājējs nāves brīdī, dāvinātājs – dāvinājuma veikšanas brīdī vai ieguvējs – brīdī, kad rodas nodokļa maksāšanas pienākums,
         ir rezidents. Par rezidentiem uzskata:

      a)      fiziskas personas, kuru dzīvesvieta vai pastāvīgā uzturēšanās vieta ir valsts teritorija,
      [..].”
      7        ErbStG 21. panta ar nosaukumu “Ārvalsts mantojuma nodokļa ieskaits” 1. un 2. punktā ir paredzēts:

      “(1)      Ja mantotāja īpašums ārvalstī tiek aplikts ar Vācijas mantojuma nodoklim līdzvērtīgu ārvalsts nodokli, tad, pamatojoties uz
         atbilstošu pieteikumu, šis ārvalsts nodoklis, kas ir aprēķināts un mantotājam ir jāsamaksā, kas ir samaksāts un kam nav piemērojama
         atlaide 2. panta 1. punkta 1. apakšpunktā minētajos gadījumos un ja nav piemērojama konvencija par nodokļu dubultās uzlikšanas
         novēršanu, ir jāieskaita Vācijā maksājamajā mantojuma nodoklī tādā apmērā, kādā ārvalstīs esošie īpašumi tiek aplikti ar Vācijas
         mantojuma nodokli. [..].

      (2)      Ārvalstī esošs īpašums 1. punkta nozīmē ir:
      1.      ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī bija rezidents: visi mantojumā ietilpstošie īpašumi, kas norādīti [Novērtējuma likuma
         (Bewertungsgesetz) atbilstoši redakcijai, kas piemērojama 1999. gadā (BGBl. 1991 I, 230. lpp.; turpmāk tekstā – “BewG”)] 121. pantā un kas atrodas citā valstī, kā arī visas ar šiem īpašumiem saistītās lietošanas tiesības;

      2.      ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī nebija rezidents: visi mantojumā ietilpstošie īpašumi, izņemot īpašumus Vācijā [BewG] 121. panta nozīmē, kā arī visas ar šiem īpašumiem saistītās lietošanas tiesības.”

      8        BewG 121. pants ar nosaukumu “Iekšzemes īpašums” ir definēts šādi:

      “Iekšzemes īpašumā ietilpst:
      1.      iekšzemē esošs lauksaimniecības un mežsaimniecības īpašums;
      2.      iekšzemē esošs nekustamais īpašums;
      3.      iekšzemē atrodošies ražošanas līdzekļi, par kuriem uzskata līdzekļus, ko izmanto rūpnieciskās vai komercdarbības veikšanai
         valsts teritorijā, ja šajā nolūkā valsts teritorijā darbojas pastāvīgs uzņēmums vai ja ir iecelts pastāvīgais pārstāvis;

      4.      kapitālsabiedrību akcijas, ja sabiedrības juridiskā adrese vai vadības atrašanās vieta ir valsts teritorijā un ja akcionāram,
         vienam vai kopā ar saistītajām personām, Likuma par ārvalstu darījumu nodokli [Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz)] 1. panta 2. punkta nozīmē [..] tieši vai netieši pieder vismaz viena desmitā daļa no sabiedrības pamatkapitāla vai akciju
         kapitāla;

      5.      izgudrojumi, dizainparaugi un topogrāfiskie paraugi, kas nav minēti 3. punktā un ir reģistrēti valsts grāmatā vai reģistrā;
      6.      īpašumi, kas nav minēti 1., 2. un 5. punktā un atrodas iekšzemes ražošanas vai komercuzņēmuma rīcībā, it īpaši pamatojoties
         uz nomas vai līzinga līgumu;

      7.      hipotēkas, zemes īpašuma ķīlas, zemes noma un citas saistības vai tiesības, ja tās ir tieši vai netieši nodrošinātas ar valsts
         teritorijā esošo nekustamo īpašumu vai tiesībām, kas pielīdzināmas valsts teritorijā esošajam nekustamajam īpašumam, vai ar
         kuģiem, kas iekļauti valsts reģistrā. Obligācijas un emitētie parāda vērtspapīri neietilpst šajā kategorijā;

      8.      prasījumi, kas izriet no līdzdalības komercuzņēmumā pasīvā partnera statusā un no aizdevumiem ar dalīto peļņu, ja parādnieka
         dzīvesvieta vai pastāvīgā uzturēšanās vieta, juridiskā adrese vai galvenās vadības atrašanās vieta ir valsts teritorijā;

      9.      lietošanas tiesības saistībā ar kādu no 1.–8. punktā minētajiem īpašumiem.”
       Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi
      9        Bloka, kas ir Vācijas rezidente, ir vienīgā šajā pašā dalībvalstī 1999. gadā mirušās personas, kuras pēdējā dzīvesvieta bija
         Vācija, mantiniece. Mantojumā galvenokārt ietilpst naudas līdzekļi, no kuriem viena daļa – DEM 144 255 – bija izvietota Vācijā
         un atlikusī daļa, kas ekvivalenta DEM 994 494, bija izvietota finanšu iestādēs Spānijā. Saistībā ar šiem finansu iestādēs
         izvietotajiem līdzekļiem Bloka Spānijā samaksāja mantojuma nodokli DEM 207 565 apmērā.

      10      Savā 2000. gada 14. marta paziņojumā par nodokļu aprēķinu Finanzamt noteica mantojuma nodokli, kas Blokai jāmaksā Vācijā, neņemot vērā Spānijā samaksāto mantojuma nodokli. Bloka iesniedza sūdzību
         par šo paziņojumu, kurā lūdza Spānijā samaksāto mantojuma nodokli ieskaitīt attiecībā uz Vācijā maksājamo mantojuma nodokli
         un attiecīgi atmaksāt viņai summu, kas pārsniedz Vācijas mantojuma nodokli.

      11      Ar 2003. gada 4. jūlija lēmumu Finanzamt, pamatojoties uz minēto sūdzību, atļāva atskaitīt Spānijas nodokļa saistības kā mantojuma parādus, proti, atskaitīt Spānijā
         samaksāto mantojuma nodokli no nodokļa aprēķināšanas bāzes, kas Vācijā apliekama ar mantojuma nodokli. Saskaņā ar šo lēmumu
         ar nodokli apliekamais īpašums, no kura atskaitītas saistības attiecībā uz novēlējumiem, kā arī ar nodokļiem neapliekamās
         summas, bija DEM 579 000 un mantojuma nodoklis, ar ko apliekams šis īpašums, bija noteikts DEM 124 500 (EUR 63 655,84) apmērā.

      12      Finanzgericht [Finanšu tiesa], izskatot Blokas pieteikumu, ar kuru viņa lūdza Spānijā samaksāto mantojuma nodokli ieskaitīt attiecībā uz
         Vācijā maksājamo mantojuma nodokli, nevis atskaitīt to no nodokļa aprēķināšana bāzes kā mantojuma parādus, uzskatīja, ka ErbStG 21. panta 1. punktā paredzētais Spānijas mantojuma nodokļa ieskaits nav iespējams, pamatojoties uz šī panta 2. punkta 1. apakšpunktu
         tādēļ, ka prasījumi saistībā ar Spānijas finanšu iestādēs izvietoto kapitālu neietilpst BewG 121. panta jomā. Tādējādi šie prasījumi saistībā ar izvietoto kapitālu nav “ārvalstī esošs īpašums” ErbStG 21. panta 2. punkta 1. apakšpunkta nozīmē. Finanzgericht uzskatīja, ka, lai gan konkrētie prasījumi saistībā ar izvietoto kapitālu ir pakļauti dubultai nodokļu uzlikšanai, tomēr
         Vācijas nodokļu iestādēm nav jāsubsidē citas dalībvalstis.

      13      Izskatot kasācijas sūdzību par tiesību jautājumu (“Revision”), Bundesfinanzhof [Federālā Finanšu tiesa] konstatē, ka, tā kā Kopienu līmenī nav harmonizēts jēdziens “ārvalstī esošs īpašums”, Bloka ir pakļauta
         dubultai nodokļu uzlikšanai, jo, lai noteiktu mantojuma nodokļa atskaitījumu attiecībā uz saistībām sakarā ar kapitālu, Vācijas
         Federatīvā Republika izmanto kreditora rezidences vietas kritēriju, savukārt Spānijas Karaliste izmanto debitora rezidences
         vietas kritēriju.

      14      Iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai šī dubultā nodokļu uzlikšana ir pretrunā ar Kopienu tiesībām. Pirmkārt, ja visi mantojuma
         atstājēja īpašumi būtu izvietoti Vācijā, būtu piemērojams vienīgi Vācijas mantojuma nodoklis. Otrkārt, nodokļu uzlikšanas
         kontekstā kreditora rezidences vietas izvēle esot ne mazāk saprātīga par debitora rezidences vietu tāpēc, ka mantotais īpašums
         pieder kreditoram.

      15      Turklāt gadījumā, ja šī dubultā nodokļu uzlikšana būtu kapitāla brīvas aprites ierobežojums, minētā tiesa vēlas zināt, vai
         tas būtu pamatots ar EK līguma 73.d panta 1. punkta a) apakšpunktu (jaunajā redakcijā – EKL 58. panta 1. punkta a) apakšpunkts),
         kā tas ir interpretēts Deklarācijā Nr. 7 par 73.d pantu Eiropas Kopienas dibināšanas līgumā, kas ir pievienota Līgumam par
         Eiropas Savienību (OV 1992, C 191, 95. lpp.). Saskaņā ar deklarāciju “[..] Konference apstiprina, ka dalībvalstu tiesības
         piemērot savas nodokļu tiesību atbilstošās normas, kas paredzētas Eiropas Kopienu līguma 73.d panta 1. punkta a) apakšpunktā,
         attiecas vienīgi uz tiesību normām, kas bija spēkā 1993. gada beigās. Tomēr šī deklarācija attiecas vienīgi uz kapitāla apriti
         un maksājumiem starp dalībvalstīm”. Savukārt ErbStG 21. pants esot bijis spēkā pirms 1993. gada, jo šī likuma jaunās redakcijas izsludināšana 1997. gadā nav likumdevēja izdots
         tiesību akts, kas ir līdzvērtīgs jaunai publikācijai.

      16      Šādos apstākļos Bundesfinanzhof nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:

      “1)      Vai EK līguma 73.d panta 1. punkta a) apakšpunkts un 3. punkts (jaunajā redakcijā – EKL 58. panta 1. punkta a) apakšpunkts
         un 3. punkts) atļauj neņemt vērā Spānijas mantojuma nodokli attiecībā uz Vācijas mantojuma nodokli, kas paredzēts saskaņā
         ar [ErbStG] 21. panta 1. punktu un 2. punkta 1. apakšpunktu kopsakarā ar [BewG] 121. pantu (objektīvs aizliegums), pat attiecībā uz mantojumiem, kas atklājušies 1999. gadā?

      2)      Vai EK līguma 73.b panta 1. punkts (jaunajā redakcijā – EKL 56. panta 1. punkts) ir jāinterpretē tādējādi, ka mantojuma nodoklis,
         ko cita Eiropas Savienības dalībvalsts ir piemērojusi mantinieces ar dzīvesvietu Vācijā mantojumam – prasījumiem saistībā
         ar kapitālu, ko mantojuma atstājēja, kuras pēdējā dzīvesvieta bija Vācijā, bija izvietojusi kredītiestādēs šajā citā dalībvalstī,
         – ir ieskaitāms attiecībā uz Vācijas mantojuma nodokļa summu?

      3)      Vai, lemjot par to, kura no iesaistītajām valstīm nedrīkst pieļaut dubulto nodokļu uzlikšanu, nozīme ir [šo] valstu nodokļu
         tiesiskajā regulējumā paredzēto atšķirīgās piesaistes faktoru atbilstībai un, ja atbilde ir apstiprinoša, vai piesaiste kreditora
         dzīvesvietai ir atbilstošāka nekā piesaiste parādnieka juridiskajai adresei?”

       Par prejudiciālajiem jautājumiem
      17      Ar šiem jautājumiem, kuri ir aplūkojami kopumā, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 56. un 58. pants ir jāinterpretē tādējādi,
         ka tie nepieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu kā pamata lietā, saskaņā ar kuru, aprēķinot mantojuma nodokli, ko šajā
         dalībvalstī dzīvojošam mantiniekam jāmaksā par prasījumiem saistībā ar kapitālu, kas izvietots citā dalībvalstī esošā finanšu
         iestādē, nav iespējams – gadījumā, ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī dzīvojis pirmajā no minētajām dalībvalstīm, –
         ieskaitīt šajā citā dalībvalstī samaksāto mantojuma nodokli attiecībā uz pirmajā no minētajām dalībvalstīm maksājamo mantojuma
         nodokli.

      18      Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ar EKL 56. panta 1. punktu vispārīgā veidā ir aizliegti visi kapitāla aprites ierobežojumi
         starp dalībvalstīm (2007. gada 6. decembra spriedums apvienotajās lietās C‑463/04 un C‑464/04 Federconsumatori u.c., Krājums, I‑10419. lpp., 19. punkts un tajā minētā judikatūra).

      19      Tā kā EK līgumā jēdziens “kapitāla aprite” EKL 56. panta 1. punkta nozīmē nav definēts, Tiesa iepriekš ir atzinusi par vērtīgu
         norādi Direktīvas 88/361, kaut arī tā ir pieņemta, pamatojoties uz EEK līguma 69. pantu un 70. panta 1. punktu (jaunajā redakcijā
         – EKL 69. pants un 70. panta 1. punkts, kas atcelti ar Amsterdamas līgumu), I pielikumā pievienoto nomenklatūru, ņemot vērā,
         ka atbilstoši šī pielikuma ievaddaļas trešajam ievilkumam, tajā ietvertā nomenklatūra nav izsmeļoša attiecībā uz kapitāla
         aprites jēdzienu (it īpaši skat. 2006. gada 23. februāra spriedumu lietā C‑513/03 van Hilten‑van der Heijden, Krājums, I‑1957. lpp., 39. punkts, kā arī 2008. gada 17. janvāra spriedumu lietā C‑256/06 Jäger, Krājums, I‑123. lpp., 24. punkts).

      20      Šajā ziņā Tiesa, tostarp atgādinot, ka mantojumi, kas izpaužas kā mirušās personas atstātā īpašuma nodošana vienai vai vairākām
         personām, ietilpst Direktīvas 88/361 I pielikuma XI sadaļā ar nosaukumu “Personīgā kapitāla aprite”, nosprieda, ka mantojumi
         – naudas līdzekļi, nekustamais vai kustamais īpašums – ir uzskatāmi par kapitāla apriti EKL 56. panta izpratnē, izņemot gadījumus,
         kad to būtiskās sastāvdaļas atrodas vienas dalībvalsts teritorijā (skat. 2003. gada 11. decembra spriedumu lietā C‑364/01
         Barbier, Recueil, I‑15013. lpp., 58. punkts; 2008. gada 11. septembra spriedumu lietā C‑43/07 Arens‑Sikken, Krājums, I‑6887. lpp., 30. punkts, un 2008. gada 11. septembra spriedumu lietā C‑11/07 Eckelkamp, Krājums, I‑6845. lpp., 39. punkts, kā arī 2009. gada 27. janvāra spriedumu lietā C‑318/07 Persche, Krājums, I‑0000. lpp., 30. un 31. punkts).

      21      Situācija, kurā persona, kuras dzīvesvieta tās miršanas brīdī bija Vācijā, atstāj citai personai, kuras dzīvesvieta arī ir
         šajā dalībvalstī, mantojumu, kas ir prasījumi saistībā ar kapitālu, kas izvietots Spānijas finanšu iestādē, un kas ir apliekami
         ar mantojuma nodokli gan Vācijā, gan Spānijā, nekādi nav uzskatāma par pilnībā iekšēju situāciju.

      22      Līdz ar to attiecīgais mantojums pamata prāvā ir uzskatāms par kapitāla apriti EKL 56. panta 1. punkta izpratnē.

      23      Tādēļ ir jāpārbauda, kā to norāda Bloka, vai tāds tiesiskais regulējums kā pamata lietā ierobežo kapitāla brīvu apriti.

      24      Attiecībā uz mantojumiem no Tiesas judikatūras izriet, ka pie EKL 56. panta 1. punktā aizliegtajiem pasākumiem, kas rada kapitāla
         aprites ierobežojumus, pieder tie, kuri samazina mantojuma vērtību tās dalībvalsts iedzīvotājam, kurā neatrodas attiecīgie
         īpašumi un kura apliek minētos īpašumus ar nodokli (iepriekš minētie spriedumi lietā van Hilten‑van der Heijden, 44. punkts; lietā Jäger, 31. punkts, lietā Arens‑Sikken, 37. punkts, un lietā Eckelkamp, 44. punkts).

      25      Tomēr ir skaidrs, ka konkrētais valsts tiesiskais regulējums, tā kā tas noteic mantojuma nodokļa apmēru, ko Vācijā dzīvojošajam
         mantiniekam jāmaksā par personas, kura līdz savas nāves brīdim arī dzīvoja šajā pašā dalībvalstī, prasījumiem saistībā ar
         kapitālu, ietver identiskas tiesību normas attiecībā uz mantojumiem neatkarīgi no tā, vai parādnieks – finanšu iestāde atrodas
         Vācijā vai cita dalībvalstī.

      26      Tomēr Bloka apgalvo, ka minētais tiesiskais regulējums ierobežo kapitāla brīvu apriti tādēļ, ka visi personas mantojumā atstātie
         īpašumi, kas atrodas citā dalībvalstī, nevis tajā, kurā bija šīs personas dzīvesvieta līdz tās nāves brīdim, obligāti nerada
         tiesības uz šajā citā dalībvalstī samaksātā mantojuma nodokļa ieskaitu. Gadījumā, ja – kā tas ir pamata lietā – persona, kam
         piederēja minētie īpašumi, līdz savas nāves brīdim dzīvoja Vācijā, jēdziens “ārvalstī esošs īpašums” ErbStG 21. panta izpratnē, kas dod tiesības uz šādu ieskaitu, neietver, pamatojoties uz šī panta 2. punkta 1. apakšpunktu, atsevišķus
         īpašuma veidus, tādus kā prasījumi saistībā ar kapitālu, pat ja, no ekonomiskā viedokļa raugoties, tie acīmredzami atrodas
         ārvalstī. Tas ļauj spriest, ka pastāv šķērslis, pretēji EKL 56. panta 1. punktam, jo dubultas nodokļu uzlikšanas risks atturētu
         gan īpašniekus, gan viņu mantiniekus no ieguldījumu veikšanas konkrētās dalībvalstīs.

      27      Šajā sakarā noteikti ir jākonstatē, kā to norāda Bloka, ka fakts, ka tādi mantotie īpašumi kā prasījumi saistībā ar kapitālu
         Vācijā ir izslēgti no jēdziena “ārvalstī esošs īpašums”, kas saskaņā ar valsts tiesību normām dod tiesības uz ārvalstī samaksātā
         mantojuma nodokļa ieskaitu attiecībā uz Vācijā maksājamo mantojuma nodokli, ir iemesls tam, ka gadījumā, ja kapitāls ir izvietots
         finanšu iestādē, kas atrodas citā dalībvalstī, kurā šis kapitāls ir aplikts ar mantojuma nodokli, proti, šajā gadījumā, Spānijā,
         rodas lielākas nodokļu saistības nekā tad, ja šis kapitāls būtu ieguldīts finanšu iestādē, kas atrodas Vācijā.

      28      Tomēr, kā to pamatoti norāda visas valdības, kas Tiesai iesniegušas rakstveida apsvērumus, kā arī Eiropas Kopienu Komisija,
         šo nodokļu nelabvēlīgumu izraisa abu konkrēto dalībvalstu paralēli īstenotā kompetence nodokļu jomā, ko pierāda tas, ka viena
         no šīm valstīm, proti, Vācijas Federatīvā Republika, ir izvēlējusies piemērot Vācijas mantojuma nodokli prasījumiem saistībā
         ar kapitālu, ja kreditors ir Vācijas rezidents, turpretim otra dalībvalsts, proti, Spānijas Karaliste, ir izvēlējusies attiecībā
         uz šādiem kapitāliem piemērot Spānijas mantojuma nodokli, ja parādnieka juridiskā adreses ir Spānijā (šajā sakarā skat. 2006. gada
         14. novembra spriedumu lietā C‑513/04 Kerckhaert un Morres, Krājums, I‑10967. lpp., 20. punkts, kā arī 2007. gada 6. decembra spriedumu lietā C‑298/05 Columbus Container Services, Krājums, I‑10451. lpp., 43. punkts).

      29      Šajā sakarā ir jāatgādina, ka tādas konvencijas par nodokļu dubultas uzlikšanas novēršanu, kas paredzētas EKL 293. pantā,
         ir, lai novērstu vai mazinātu negatīvās sekas iekšējā tirgus darbībai, kas izriet no iepriekšējā punktā norādīto valstu nodokļu
         sistēmu līdzāspastāvēšanas (iepriekš minētais spriedums lietā Kerckhaert un Morres, 21. punkts, un lietā Columbus Container Services, 44. punkts).

      30      Taču Kopienu tiesības to pašreizējā attīstības stadijā un tādā situācijā kā pamata lietā nenosaka vispārējus kritērijus kompetenču
         sadalei starp dalībvalstīm attiecībā uz nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu Eiropas Kopienā. Līdz ar to, abstrahējoties
         no Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīvas 90/435/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātes uzņēmumiem un meitas uzņēmumiem,
         kas atrodas dažādās dalībvalstīs (OV L 225, 6. lpp.), no 1990. gada 23. jūlija Konvencijas par nodokļa dubultas uzlikšanas
         novēršanu, koriģējot asociēto uzņēmumu peļņu (OV L 225, 10. lpp.) un no Padomes 2003. gada 3. jūnija Direktīvas 2003/48/EK
         par tādu ienākumu aplikšanu ar nodokļiem, kas gūti kā procentu maksājumi par uzkrājumiem (OV L 157, 38. lpp.), Kopienu tiesību
         sistēmā līdz šai dienai nav ieviests nekāds unificēšanas vai saskaņošanas pasākums nodokļu dubultās uzlikšanas gadījumu novēršanai
         (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Kerckhaert un Morres, 22. punkts, un lietā Columbus Container Services, 45. punkts).

      31      No tā izriet, ka Kopienu tiesību pašreizējā attīstības stadijā dalībvalstīm ir, ar nosacījumu, ka tiek ievērotas Kopienu tiesības,
         zināma neatkarība šajā jomā un attiecīgi tām nav pienākums saskaņot savas nodokļu sistēmas ar citu dalībvalstu dažādajām nodokļu
         sistēmām, lai tostarp izvairītos no dubultas nodokļu uzlikšanas, kas rodas, minētajām dalībvalstīm paralēli īstenojot savu
         nodokļu kompetenci, un līdz ar to nav pienākums atļaut tādos gadījumos kā pamata lietā atskaitīt mantojuma nodokli, kas samaksāts
         dalībvalstī, kurā mantinieks nav rezidents (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Columbus Container Services, 51. punkts).

      32      Šos apsvērumus nevar atspēkot apstāklis, uz ko norāda Bloka savos rakstveida apsvērumos, saskaņā ar kuru ErbStG 21. pantā ir paredzēti labvēlīgāki ieskaita noteikumi gadījumā, ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī dzīvoja citā dalībvalstī,
         nevis Vācijas Federatīvajā Republikā, jo šī panta 2. punkta 2. apakšpunktā attiecībā uz šādu gadījumu jēdziens “ārvalstī esošs
         īpašums” ir definēts plašāk nekā attiecībā uz situāciju, kurā atrodas prasītāja pamata lietā.

      33      Nenoliedzami, kā to tiesas sēdē apstiprināja Vācijas valdība, gadījumā, ja mantojuma atstājējs savas nāves brīdī dzīvoja citā
         dalībvalstī, nevis Vācijas Federatīvajā Republikā, valsts tiesību normas paredz, ka, aprēķinot mantojuma nodokli, kas mantiniekam
         rezidentam jāmaksā Vācijā par prasījumiem saistībā ar kapitālu, ko mantojuma atstājējs bija izvietojis finanšu iestādē citā
         dalībvalstī, tiek ieskaitīts šajā dalībvalstī samaksātais mantojuma nodoklis par šiem pašiem prasījumiem, jo minētie prasījumi
         šādā gadījumā ietilpst jēdzienā “ārvalstī esošs īpašums” saskaņā ar ErbStG 21. panta 2. punkta 2. apakšpunktu.

      34      Tomēr šāda atšķirīga attieksme attiecībā uz personas, kas savas nāves brīdī nebija rezidents, mantojumu izriet arī no konkrētās
         dalībvalsts, kas saskaņā ar šī sprieduma 28.–31. punktā minēto judikatūru īsteno savu fiskālo suverenitāti, izvēles par labu
         kreditora dzīvesvietai kā piesaistes kritērijam, lai noteiktu mantotā īpašuma “ārvalsts” raksturu un attiecīgi iespēju Vācijā
         ieskaitīt citā dalībvalstī samaksāto mantojuma nodokli.

      35      Turklāt saskaņā ar Tiesas patstāvīgo judikatūru Līgums negarantē Eiropas Savienības pilsonim, ka tā dzīvesvietas maiņa no
         dalībvalsts, kurā tas dzīvoja agrāk, uz citu dalībvalsti būs neitrāls faktors nodokļu uzlikšanas jomā. Ņemot vērā dalībvalstu
         atšķirīgos tiesiskos regulējumus nodokļu jomā, šāda maiņa var atkarībā no gadījuma būt vairāk vai mazāk izdevīga pilsonim
         netiešas nodokļu uzlikšanas kontekstā (šajā sakarā skat. 2004. gada 15. jūlija spriedumu lietā C‑365/02 Lindfors, Krājums, I‑7183. lpp., 34. punkts, un 2005. gada 12. jūlija spriedumu lietā C‑403/03 Schempp, Krājums, I‑6421. lpp., 45. punkts).

      36      Līdz ar to uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka EKL 56. un 58. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie pieļauj tādu dalībvalsts
         tiesisko regulējumu kā pamata lietā, saskaņā ar kuru, aprēķinot mantojuma nodokli, kas mantiniekam – šīs dalībvalsts rezidentam
         jāmaksā par prasījumiem saistībā ar kapitālu, kas izvietots finanšu iestādē citā dalībvalstī, gadījumā, ja mantojuma atstājējs
         līdz savas nāves brīdim dzīvoja pirmajā no minētajām dalībvalstīm, šajā citā dalībvalstī samaksātais mantojuma nodoklis netiek
         ieskaitīts attiecībā uz pirmajā dalībvalstī maksājamo mantojuma nodokli.

       Par tiesāšanās izdevumiem
      37      Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās
         izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās
         izdevumi, nav atlīdzināmi.

      Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:
      EKL 56. un 58. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie pieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu kā pamata lietā, saskaņā
            ar kuru, aprēķinot mantojuma nodokli, kas mantiniekam – šīs dalībvalsts rezidentam – jāmaksā par prasījumiem saistībā ar kapitālu,
            kas izvietots finanšu iestādē citā dalībvalstī, gadījumā, ja mantojuma atstājējs līdz savas nāves brīdim dzīvoja pirmajā no
            minētajām dalībvalstīm, šajā citā dalībvalstī samaksātais mantojuma nodoklis netiek ieskaitīts attiecībā uz pirmajā dalībvalstī
            maksājamo mantojuma nodokli.
      [Paraksti]
      * Tiesvedības valoda – vācu.


title: Vispārējās tiesas spriedums (piektā palāta) 2011. gada 10.novembrī. # Three-N-Products Private Ltd pret Iekšējā tirgus saskaņošanas biroju (preču zīmes, paraugi un modeļi) (ITSB). # Kopienas preču zīme - Iebildumu process - Kopienas vārdiskas preču zīmes "AYUURI NATURAL" reģistrācijas pieteikums - Agrākas Kopienas vārdiskas un grafiskas preču zīmes "AYUR" - Relatīvs atteikuma pamatojums - Sajaukšanas iespēja - Apzīmējumu līdzība - Regulas (EK) Nr. 207/2009 8. panta 1. punkta b) apakšpunkts. # Lieta T-313/10.

text:
      Vispārējās tiesas (piektā palāta) 2011. gada 10. novembra spriedums – Three‑N‑Products Private/ITSB – Shah (“AYUURI NATURAL”)
      (lieta T‑313/10)
      Kopienas preču zīme – Iebildumu process – Kopienas vārdiskas preču zīmes “AYUURI NATURAL” reģistrācijas pieteikums – Agrākas Kopienas vārdiskas un grafiskas preču zīmes “AYUR” – Relatīvs atteikuma pamatojums – Sajaukšanas iespēja – Apzīmējumu līdzība – Regulas (EK) Nr. 207/2009 8. panta 1. punkta b) apakšpunkts
      Kopienas preču zīme – Kopienas preču zīmes definīcija un iegūšana – Relatīvi atteikuma pamatojumi – Agrākas preču zīmes, kas ir identiska vai līdzīga un reģistrēta attiecībā uz identiskām vai līdzīgām precēm vai pakalpojumiem,
         īpašnieka iebildumi – Sajaukšanas ar agrāku preču zīmi iespēja (Padomes Regulas Nr. 207/2009 8. panta 1. punkta b) apakšpunkts) (sal. ar 54., 64.
         un 65. punktu)

      Priekšmets

         Prasība par ITSB Apelāciju ceturtās padomes 2010. gada 1. jūnija lēmumu lietā R 1005/2009‑4 attiecībā uz iebildumu procesu
                  starp

               Three‑N‑Products Private Ltd
                un
               S. Shah
               ,
               A. Shah
                un
               M. Shah
            Rezolutīvā daļa:

                  1)

                  	atcelt Iekšējā tirgus saskaņošanas biroja (preču zīmes, paraugi un modeļi) (ITSB) Apelāciju ceturtās padomes 2010. gada 1. jūnija
                     lēmumu lietā R 1005/2009‑4;

                  2)

                  	ITSB sedz savus, kā arī atlīdzina Three‑N‑Products Private Ltd tiesāšanās izdevumus;

                  3)

                  	Sheleish Shah un Akhil Shah sedz savus tiesāšanās izdevumus paši, kā arī atlīdzina nepieciešamos izdevumus, kas Three‑N‑Products
                     Private Ltd radušies lietas vešanas sakarā ITSB Apelāciju ceturtajā padomē.


title: Tiesas spriedums (astotā palāta) 2015. gada 2. jūlijā.#État belge pret Nathalie De Fruytier.#Cour d'appel de Mons lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu.#Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Sestā PVN direktīva – Noteiktu darbību sabiedrības interesēs atbrīvojumi no nodokļa – 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunkts – Slimnīcas un medicīniskā aprūpe – Cieši saistītas darbības – Cilvēka orgānu un paraugu pārvadāšana medicīnisko analīžu vai medicīniskas vai terapeitiskas aprūpes veikšanai – Darbība pašnodarbinātas personas statusā – Slimnīcas un medicīniskās aprūpes un diagnostikas centri – Līdzīgas iestādes.#Lieta C-334/14.

text:
               Puses
               Sprieduma pamatojums
               Rezolutīvā daļa

            Puses
            Lieta C‑334/14
            par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Cour d’appel de Mons  (Beļģija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2014. gada 27. jūnijā un kas Tiesā reģistrēts 2014. gada 9. jūlijā, tiesvedībā
            État belge
            pret
            Nathalie De Fruytier .
            TIESA (astotā palāta)
            šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. O’Kīfs [ A. Ó Caoimh ], tiesneši K. Toadere [ C. Toader ] un K. G. Fernlunds [ C. G. Fernlund ] (referents),
            ģenerāladvokāte E. Šarpstone [ E. Sharpston ],
            sekretārs A. Kalots Eskobars [ A. Calot Escobar ],
            ņemot vērā rakstveida procesu,
            ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
            – N. De Fruytier  vārdā – O. D’Aout , avocat ,
            – Beļģijas valdības vārdā – M. Jacobs  un J.‑C. Halleux , pārstāvji,
            – Grieķijas valdības vārdā – K. Georgiadis  un I. Kotsoni , pārstāvji,
            – Eiropas Komisijas vārdā – L. Lozano Palacios , M. Owsiany-Hornung  un C. Soulay , pārstāves,
            ņemot vērā pēc ģenerāladvokātes uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
            pasludina šo spriedumu.
            Spriedums

            Sprieduma pamatojums
            1. Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunkta interpretāciju.
            2. Šis lūgums ir iesniegts attiecībā uz tiesvedību starp État belge  [Beļģijas valsti] un N. De Fruytier  par cilvēka orgānu un paraugu pārvadāšanas, ko ieinteresētā persona dažādu slimnīcu un laboratoriju labā veic kā pašnodarbināta persona, aplikšanu ar pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”).
            Atbilstošās tiesību normas
            Savienības tiesības
            3. Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b)–d) apakšpunktā ir noteikts:
            “[..] dalībvalstis atbrīvo turpmāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:
            [..]
            b) slimnīcas un medicīnisko aprūpi, kā arī ar tām cieši saistītas darbības, ko veic publisko tiesību subjekti, vai sociālos apstākļos, kas līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem, – slimnīcas, medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centri vai arī citas pienācīgā kārtā atzītas līdzīgas iestādes;
            c) medicīniskās aprūpes sniegšanu, darbojoties medicīniskās vai paramedicīniskās profesijās, ko noteikusi attiecīgā dalībvalsts;
            d) cilvēka orgānu, asiņu un piena piegādāšanu.”
            4. Šīs direktīvas 13. panta A daļas 2. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts, ka dalībvalstis var piešķirt organizācijām, kas nav publisko tiesību subjekti, šā panta 1. punkta b) apakšpunktā paredzēto atbrīvojumu, katrā atsevišķā gadījumā pakļaujot to vienam vai vairākiem no tajā paredzētajiem nosacījumiem.
            5. Minētā 13. panta A daļas 2. punkta b) apakšpunktā ir noteikts:
            “preču piegādei vai pakalpojumu sniegšanai nepiešķir 1. punkta b), g), h), i), l), m) un n) apakšpunktā paredzēto atbrīvojumu, ja:
            – tas nav būtiski svarīgs atbrīvotajiem darījumiem,
            – to pamatmērķis ir gūt organizācijai papildu ienākumus, veicot darījumus, kas tieši konkurē ar komercuzņēmumu darījumiem, [par] kuriem jāmaksā [PVN].”
            Beļģijas tiesības
            6. Ar 1969. gada 3. jūlija Likuma, ar ko izveido Pievienotās vērtības nodokļa kodeksu (1969. gada 17. jūlija Moniteur belge , 7046. lpp.), pamatlietā piemērojamajā redakcijā (turpmāk tekstā – “PVN kodekss”), 44. pantu Beļģijas tiesībās ir transponēta Sestās direktīvas 13. panta A daļa par atbrīvojumiem dažām darbībām sabiedrības interesēs. Tajā ir noteikts:
            “1. No nodokļa ir atbrīvota tāda pakalpojumu sniegšana, kuru savas parastās darbības ietvaros veic šādas personas:
            [..]
            2° ārsti, zobārsti, fizioterapeiti, vecmātes, medicīnas brāļi un medicīnas māsas, slimnieku kopēji un kopējas, slimnieku uzraugi, masieri un masieres, kuru sniegtie personas aprūpes pakalpojumi ir iekļauti to veselības pakalpojumu nomenklatūrā, uz kuru attiecas obligātā apdrošināšana pret slimībām un invaliditāti.
            [..]
            2. Tāpat no nodokļa ir atbrīvota:
            1° pakalpojumu sniegšana un preču piegāde, kas ir ar tiem cieši saistīta un ko savas parastās darbības ietvaros ir veikušas slimnīcas un psihiatriskās slimnīcas, klīnikas un dispanseri; slimo un ievainoto pārvadāšana ar šajā nolūkā īpaši aprīkotu transportlīdzekli;
            [..]
            l°b) cilvēka orgānu, cilvēka asiņu un mātes piena piegādāšana;
            [..].”
            Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
            7. N. De Fruytier  kā pašnodarbināta persona ārsta pakļautībā un atbildībā nodarbojas ar cilvēka orgānu un paraugu pārvadājumiem dažādu slimnīcu un laboratoriju labā.
            8. Beļģijas nodokļu administrācija N. De Fruytier veikto darbību aplika ar PVN.
            9. Uzskatot, ka viņas darbība bija jāatbrīvo no PVN, N. De Fruytier cēla prasību tiesā. Tribunal de première instance de Namur  [Namīras pirmās instances tiesa] ar 2006. gada 1. jūnija spriedumu un pēc tam Cour d’appel de Liège  [Ljēžas Apelācijas tiesa] ar 2007. gada 26. oktobra spriedumu apmierināja ieinteresētās personas prasījumus un lēma par attiecīgiem nodokļu atbrīvojumiem.
            10. Saistībā ar État belge  iesniegto kasācijas sūdzību par Cour d’appel de Liège spriedumu Cour de cassation  [Kasācijas tiesa] ar 2009. gada 18. jūnija lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu uzdeva Tiesai prejudiciālu jautājumu par Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta d) apakšpunkta interpretāciju.
            11. Tiesa savā spriedumā De Fruytier  (C‑237/09, EU:C:2010:316) nosprieda, ka šī tiesību norma ir jāinterpretē tādējādi, ka tā neattiecas uz cilvēka orgānu un paraugu pārvadāšanu, ko slimnīcu un laboratoriju labā veic pašnodarbināta persona.
            12. Kasācijas tiesa ar savu 2010. gada 16. septembra spriedumu atcēla Cour d’appel de Liège  spriedumu un līdz ar to nosūtīja lietu jaunai izskatīšanai citā tiesā, proti, Cour d’appel de Mons  [Monsas apelācijas tiesā]. Tā ar 2013. gada 15. februāra spriedumu atzina apelācijas sūdzību par pieņemamu un pirms tās izskatīšanas pēc būtības izdeva rīkojumu par mutvārdu procesa atsākšanu.
            13. Šajā mutvārdu procesā N. De Fruytier apgalvoja, ka, ja viņas darbībai nav piemērojams atbrīvojums no nodokļa, pamatojoties uz PVN kodeksa 44. panta 2. punkta 1°b) apakšpunktu, ar ko Beļģijas tiesībās transponēts Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta d) apakšpunkts, tam jābūt piemērojamam, pamatojoties uz PVN kodeksa 44. panta 2. punkta 1° apakšpunktu, ar ko Beļģijas tiesībās ir transponēts šīs direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkts. It īpaši šo nostāju viņa pamatoja ar spriedumu lietā Komisija/Francija (C‑76/99, EU:C:2001:12).
            14. Šādos apstākļos Cour d’appel de Mons nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
            “1) Vai ar [Sestās direktīvas] 13. panta A daļas 1. [punkta] b) un c) [apakšpunktu] netiek pieļauta medicīniskām analīzēm, medicīniskai aprūpei vai terapijai paredzētu paraugu un orgānu pārvadājumu, ko veic trešā persona, kas ir pašnodarbināta persona, kuras pakalpojumu apmaksu klīnikām un laboratorijām veic no sociālā nodrošinājuma līdzekļiem, atbrīvošana no PVN, tos pielīdzinot pakalpojumiem, kas ir cieši saistīti ar medicīniska rakstura pakalpojumiem, proti, tādiem, kuru mērķis ir diagnosticēt, ārstēt un iespējamā mērā izārstēt slimības vai veselības traucējumus?
            2) Vai medicīniskām analīzēm, medicīniskai aprūpei vai terapijai paredzētus paraugu un orgānu pārvadājumus, ko veic trešā persona, kas ir pašnodarbināta persona, kuras pakalpojumu apmaksu klīnikām un laboratorijām veic no sociālā nodrošinājuma līdzekļiem, var atbrīvot no nodokļiem saskaņā ar [Sestās direktīvas] 13. panta A daļas 1. [punkta] b) un c) [apakšpunktu]?
            3) Vai Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā paredzētais citu pienācīgā kārtā atzītu līdzīgu iestāžu jēdziens ir jāinterpretē tādējādi, ka tajā ir ietvertas privātas sabiedrības, kuru pakalpojumi ir cilvēku analīžu paraugu pārvadājumi, bez kuriem nav iespējams īstenot slimnīcu un medicīniskās aprūpes iestāžu terapeitiskos mērķus?”
            Par prejudiciālajiem jautājumiem
            15. Ar šiem trīs jautājumiem, kuri ir jāizvērtē kopā, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) vai c) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie ir piemērojami medicīniskām analīzēm, medicīniskai aprūpei vai terapijai paredzētu cilvēka paraugu un orgānu pārvadājumiem, ko klīnikām un laboratorijām veic trešā persona, kas ir pašnodarbināta persona, kuras pakalpojumu apmaksu veic no sociālā nodrošinājuma līdzekļiem, un it īpaši, vai šāda darbība ir atbrīvojama no PVN kā ar medicīniska rakstura pakalpojumiem cieši saistīta darbība, kā tas paredzēts minētajā 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā.
            16. Vispirms ir jāatgādina, ka Sestā direktīva nosaka ļoti plašu PVN piemērošanas jomu 2. pantā, kas attiecas uz ar nodokli apliekamiem darījumiem, papildus preču importēšanai paredzot preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, kuru attiecīgās dalībvalsts teritorijā par atlīdzību veicis nodokļu maksātājs, kas rīkojas kā tāds (skat. spriedumu Verigen Transplantation Service International , C‑156/09, EU:C:2010:695, 21. punkts un tajā minētā judikatūra).
            17. Tomēr šīs direktīvas 13. pants no PVN atbrīvo konkrētas darbības. Atbilstoši Tiesas pastāvīgajai judikatūrai šajā pantā minētie atbrīvojumi no nodokļa ir autonomi Savienības tiesību jēdzieni, kuru mērķis ir novērst atšķirības PVN režīma piemērošanā dažādās dalībvalstīs (skat. spriedumu Verigen Transplantation Service International , C‑156/09, EU:C:2010:695, 22. punkts un tajā minētā judikatūra).
            18. Turklāt no šīs pašas judikatūras izriet, ka jēdzieni, kas izmantoti, lai apzīmētu Sestās direktīvas 13. pantā minētos atbrīvojumus, ir interpretējami šauri, ņemot vērā, ka tās ir atkāpes no vispārējā principa, ka PVN tiek iekasēts par katru pakalpojumu, ko par atlīdzību veicis nodokļu maksātājs. Tomēr šo jēdzienu interpretācijai ir jāatbilst minēto atbrīvojumu mērķim un jāievēro nodokļu neitralitātes principa prasības, kas raksturīgas kopējai PVN sistēmai. Tādējādi šis šauras interpretācijas princips nenozīmē, ka jēdzieni, kas izmantoti minētajā 13. pantā paredzēto atbrīvojumu definēšanā, jāinterpretē veidā, kas tiem atņemtu nozīmi (skat. spriedumu Verigen Transplantation Service International , C‑156/09, EU:C:2010:695, 23. punkts un tajā minētā judikatūra).
            19. Kas attiecas uz medicīniska rakstura pakalpojumiem, uz tiem varētu attiecināt Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunktos paredzētos atbrīvojumus. No judikatūras izriet, ka Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkts attiecas uz slimnīcā sniegtiem pakalpojumiem, bet tā paša 1. punkta c) apakšpunkts attiecas uz medicīniskiem pakalpojumiem, kuri sniegti ārpus slimnīcas telpām – pakalpojuma sniedzēja privātajā dzīvesvietā, pacienta dzīvesvietā vai citur (šajā ziņā skat. spriedumus Kügler , C‑141/00, EU:C:2002:473, 36. punkts, un CopyGene , C‑262/08, EU:C:2010:328, 27. punkts).
            20. Konkrētāk attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā ietverto jēdzienu “medicīniskā aprūpe” un jēdzienu “medicīniskās aprūpes sniegšana” šīs direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta c) apakšpunkta izpratnē Tiesa ir jau vairākkārt konstatējusi, ka abi šie jēdzieni attiecas uz pakalpojumiem, kuru mērķis ir diagnosticēt, ārstēt un pēc iespējas izārstēt slimības vai veselības traucējumus (skat. spriedumu Klinikum Dortmund , C‑366/12, EU:C:2014:143, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
            21. No tā izriet, ka uz medicīniska rakstura pakalpojumiem, kas tiek veikti ar mērķi aizsargāt, uzturēt vai atjaunot personu veselību, attiecas Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunktā paredzētais atbrīvojums. Tādējādi, pat ja šīm tiesību normām ir atšķirīgas piemērošanas jomas, to mērķis ir reglamentēt visus atbrīvojumus medicīnas pakalpojumiem šaurā izpratnē (skat. spriedumu Klinikum Dortmund , C‑366/12, EU:C:2014:143, 30. un 31. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
            22. Kaut arī “medicīniskai aprūpei” un “medicīniskas aprūpes sniegšanai” ir jābūt terapeitiskam mērķim, tas tomēr nenozīmē, ka pakalpojuma terapeitiskais mērķis jāsaprot ļoti šaurā nozīmē (skat. spriedumu CopyGene , C‑262/08, EU:C:2010:328, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
            23. Šajā gadījumā ir jākonstatē, ka tāda darbība kā pamatlietā, proti, cilvēka orgānu un paraugu pārvadāšana dažādu slimnīcu un laboratoriju labā, nav acīmredzami “medicīniskā aprūpe” un “medicīniskās aprūpes sniegšana” Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunkta izpratnē, jo tā nav tāds medicīnisks pakalpojums, kuram nepastarpināti ir faktisks mērķis diagnosticēt, ārstēt vai izārstēt slimības vai veselības traucējumus vai kura tiešās sekas ir veselības aizsardzība, uzturēšana vai atjaunošana (šajā ziņā skat. spriedumu Future Health Technologies , C‑86/09, EU:C:2010:334, 43. punkts).
            24. Turklāt Tiesa jau ir konstatējusi, ka pretēji Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta formulējumam šīs normas c) apakšpunkta formulējumā nav ietverta neviena atsauce uz darbībām, kas ir cieši saistītas ar medicīniskās aprūpes sniegšanu, kaut gan šī tiesību norma seko tieši 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā ietvertajai tiesību normai, un līdz ar to jēdzienam “darbības, kas ir cieši saistītas ar medicīniskās aprūpes sniegšanu” nav nozīmes Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta c) apakšpunkta interpretācijā (šajā ziņā skat. spriedumu Klinikum Dortmund , C‑366/12, EU:C:2014:143, 32. punkts).
            25. Līdz ar to, piekrītot visiem lietas dalībniekiem, kas iesnieguši apsvērumus šajā lietā, ir jākonstatē, ka tādai darbībai kā pamatlietā aplūkotā nevar piemērot PVN atbrīvojumu saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta c) apakšpunktu.
            26. No iepriekš minētā izriet, ka, lai atbildētu uz uzdotajiem jautājumiem, Tiesai vēl ir jāizvērtē, vai tādai darbībai kā pamatlietā var piemērot PVN atbrīvojumu saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktu, ja šī darbība tiktu pielīdzināta pakalpojumiem, kas ir cieši saistīti ar slimnīcas un medicīnisko aprūpi. Tādēļ minētā darbība ir jāizvērtē, to aplūkojot dažādu minētā 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā paredzēto kritēriju kontekstā, ņemot vērā arī papildu kritērijus, kas noteikti minētās direktīvas 13. panta A daļas 2. punkta b) apakšpunktā.
            27. Līdz ar to ir jāuzsver, ka no Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta formulējuma izriet, ka tādai darbībai kā pamatlietā var piemērot PVN atbrīvojumu vienīgi saskaņā ar šo tiesību normu kā pakalpojumam, kas ir cieši saistīts ar slimnīcas un medicīnisko aprūpi, ja, pirmkārt, tā tiek kvalificēta kā “ar slimnīcas un medicīnisko aprūpi cieši saistītas darbības” un, otrkārt, ja to veic publisko tiesību subjekti vai sociālos apstākļos, kas līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem, – slimnīcas, medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centri vai arī citas pienācīgā kārtā atzītas līdzīgas iestādes.
            28. Attiecībā uz jēdzienu “ar slimnīcas un medicīnisko aprūpi cieši saistītas darbības” Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē Tiesa jau ir atzinusi, ka tas ir jāinterpretē tādā izpratnē, ka tas neietver tādas darbības kā asins analīžu veikšanu un pārvadāšanu, ja nav veikta, uzsākta vai plānota medicīniskā aprūpe slimnīcā, ar ko šīs darbības ir tikai iespējami saistītas (skat. spriedumu Future Health Technologies , C‑86/09, EU:C:2010:334, 49. punkts). No tā izriet, ka jebkāda veida paraugu pārvadāšana nav kvalificējama kā “ar slimnīcas un medicīnisko aprūpi cieši saistītas darbības”.
            29. Faktiski attiecībā uz ārstniecības pakalpojumiem Tiesa ir precizējusi, ka, ņemot vērā Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā paredzētā atbrīvojuma mērķi, tikai tādus pakalpojumus, kas ir loģiski saistīti ar slimnīcas aprūpes un medicīniskās aprūpes pakalpojumu sniegšanu un kas ir pēdējo minēto pakalpojumu sniegšanas procesa būtisks posms, kurš nepieciešams, lai sasniegtu šo pakalpojumu sniegšanas mērķus, proti, nodrošinātu ārstniecību, var uzskatīt par “[..] cieši saistītām darbībām” šīs normas nozīmē, ņemot vērā, ka veselības aprūpes izmaksas var ietekmēt tikai tādi pakalpojumi, kuriem piešķirtais konkrētais atbrīvojums dod iespēju tos padarīt pieejamus privātpersonām (skat. spriedumu Ygeia , C‑394/04 un C‑395/04, EU:C:2005:734, 25. punkts).
            30. Iesniedzējtiesai, ņemot vērā visas ar tajā izskatāmajiem strīdiem saistītās ziņas, ir jānosaka, vai pamatlietā aplūkoto darbību var vai nevar atzīt par nepieciešamu.
            31. Tādējādi, ja iesniedzējtiesa izdarītu secinājumu, saskaņā ar ko minētā darbība tiešām ir slimnīcas aprūpes un medicīniskās aprūpes pakalpojumu sniegšanas procesa nepieciešams posms, lai sasniegtu to terapeitiskos mērķus, būtu jāpārbauda, vai šo darbību veic publisko tiesību subjekti vai sociālos apstākļos, kas līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem, – slimnīcas, medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centri vai arī citas pienācīgā kārtā atzītas līdzīgas iestādes.
            32. Bez šaubām, tādu pārvadātāju kā pamatlietā nevar kvalificēt nedz kā “publisko tiesību subjektu”, nedz kā “slimnīcu”, “medicīniskās aprūpes centru” vai “diagnostikas centru”, kas darbojas sociālos apstākļos, kuri līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē.
            33. Līdz ar to ir jāpārbauda, vai uz šādu pārvadātāju var attiecināt jēdzienu “citas pienācīgā kārtā atzītas līdzīgas iestādes”, kas veic attiecīgo darbību tādos pašos apstākļos minētās tiesību normas izpratnē.
            34. Šajā ziņā ir tā, ka pamatlietā N. De Fruytier  kā pašnodarbināta persona nodarbojas ar cilvēka orgānu un paraugu pārvadājumiem dažādu slimnīcu un laboratoriju labā, bet viņas uzņēmums nav kvalificējams kā “līdzīgs” tām iestādēm, kas ir viņas sniegto pakalpojumu pasūtītājas.
            35. Patiešām no judikatūras, kas attiecas uz komersanta kvalificēšanu kā “līdzīgu” [iestādi] slimnīcai, medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centram Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē, izriet, ka jēdziens “iestāde” īpaši norāda uz individuāli noteiktas apvienības esamību, kas veic īpašu uzdevumu (skat. spriedumu Gregg , C‑216/97, EU:C:1999:390, 18. punkts). Tiesa ir arī atzinusi, ka privāttiesību subjekts, kas ir laboratorija, kura veic medicīniskās diagnostikas analīzes, ir jāuzskata par “slimnīcām” un “medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centriem” “līdzīgu” iestādi šīs tiesību normas izpratnē, ja šīs analīzes sava terapeitiskā mērķa dēļ ietilpst “medicīniskās aprūpes” jēdzienā, kas paredzēts minētajā tiesību normā (skat. spriedumus L.u.P. , C‑106/05, EU:C:2006:380, 18. un 35. punkts, kā arī CopyGene , C‑262/08, EU:C:2010:328, 60. punkts).
            36. Šajā gadījumā ir jākonstatē, ka pārvadātājs, kas ir pašnodarbināta persona kā N. De Fruytier , īpaši atšķirībā no laboratorijas, kura ir privāttiesību subjekts, kas veic medicīniskās diagnostikas analīzes ar terapeitisku mērķi, – nav individuāli noteikta apvienība, kas veic tādu pašu īpašu uzdevumu kā slimnīcas vai medicīniskās aprūpes vai diagnostikas centri. Līdz ar to tādu pārvadātāju nevar kvalificēt kā šīm iestādēm vai centriem “līdzīgu iestādi” Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē un tādējādi tam nevar saskaņā ar šo tiesību normu piemērot PVN atbrīvojumu.
            37. Pretēji tam, ko uzsver N. De Fruytier , nodokļu neitralitātes princips nevar ietekmēt šo secinājumu. Kā Tiesa jau ir atzinusi, šis princips neļauj paplašināt atbrīvojuma no nodokļa piemērošanas jomu, ja nav nepārprotamas tiesību normas, jo minētais princips nav primāro tiesību norma, ar kuru var tikt noteikta atbrīvojuma no nodokļa spēkā esamība, bet gan interpretācijas princips, kurš ir jāpiemēro paralēli principam par atbrīvojumu šauru interpretāciju (skat. spriedumu Klinikum Dortmund , C‑366/12, EU:C:2014:143, 40. punkts un tajā minētā judikatūra).
            38. Visbeidzot, ja pamatlietā aplūkotā darbība neatbilst Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā paredzētajiem kritērijiem, nav jāizvērtē šīs direktīvas 13. panta A daļas 2. punkta b) apakšpunktā esošie kritēriji.
            39. Ņemot vērā iepriekš minētos kritērijus, uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka Sestās direktīvas 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nav piemērojami medicīniskām analīzēm, medicīniskai aprūpei vai terapijai paredzētu cilvēka paraugu un orgānu pārvadājumiem, ko klīnikām un laboratorijām veic trešā persona, kas ir pašnodarbināta persona, kuras pakalpojumu apmaksu veic no sociālā nodrošinājuma līdzekļiem. It īpaši šādai darbībai nevar piemērot atbrīvojumu no PVN kā ar medicīniska rakstura pakalpojumiem cieši saistītai darbībai, kā tas paredzēts minētā 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā, jo šo trešo personu, kas ir pašnodarbināta persona, nevar kvalificēt nedz kā “publisko tiesību subjektu”, nedz kā “slimnīcu”, “medicīniskās aprūpes centru” vai “diagnostikas centru”, vai jebkuru citu “pienācīgā kārtā atzītu līdzīgu iestādi”, kas darbojas sociālos apstākļos, kuri līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem.
            Par tiesāšanās izdevumiem
            40. Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

            Rezolutīvā daļa
            Ar šādu pamatojumu Tiesa (astotā palāta) nospriež:
            Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 13. panta A daļas 1. punkta b) un c) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nav piemērojami medicīniskām analīzēm, medicīniskai aprūpei vai terapijai paredzētu cilvēka paraugu un orgānu pārvadājumiem, ko klīnikām un laboratorijām veic trešā persona, kas ir pašnodarbināta persona, kuras pakalpojumu apmaksu veic no sociālā nodrošinājuma līdzekļiem. It īpaši šādai darbībai nevar piemērot atbrīvojumu no PVN kā ar medicīniska rakstura pakalpojumiem cieši saistītai darbībai, kā tas paredzēts minētā 13. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā, jo šo trešo personu, kas ir pašnodarbināta persona, nevar kvalificēt nedz kā “publisko tiesību subjektu”, nedz kā “slimnīcu”, “medicīniskās aprūpes centru” vai “diagnostikas centru”, vai jebkuru citu “pienācīgā kārtā atzītu līdzīgu iestādi”, kas darbojas sociālos apstākļos, kuri līdzinās apstākļiem, ko piemēro publisko tiesību subjektiem.


Tiesas spriedums 1968. gada 4. aprīlī. # Firma Fink-Frucht GmbH pret Hauptzollamt München-Landsbergerstrasse. # Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Finanzgericht München - Vācija. # Lieta 27-67.