                             højesterets dom
                            afsagt fredag den 30. juni 2017
sag 137/2016
(1. afdeling)
skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat steffen sværke)
mod
a/s arbejdernes landsbank
(advokat svend erik holm)
biintervenienter til støtte for a/s arbejdernes landsbank:
dansk erhverv, dansk industri og finans danmark (tidligere finansrådet)
(advokat svend erik holm for alle)
i tidligere instans er afsagt dom af østre landsrets 19. afdeling den 1. juni 2016.
sagen er behandlet sammen med sag 138/2016.
i pådømmelsen har deltaget ni dommere: thomas rørdam, marianne højgaard pedersen,
poul dahl jensen, vibeke rønne, henrik waaben, michael rekling, oliver talevski, jan
schans christensen og lars apostoli.
påstande
parterne har gentaget deres påstande.
anbringender
parterne har gentaget deres anbringender.
a/s arbejdernes landsbank har for højesteret som nyt subsidiært anbringende gjort gælden-
de, at de omtvistede lønudgifter kan tillægges anskaffelsessummen.
                                                - 2 -
skatteministeriet har herom anført, at området for accessoriske udgifter, som kan tillægges
anskaffelsessummen ved køb af aktiver, er meget snævert. det er således kun udgifter, som
kan henføres direkte til selve berigtigelsen og gennemførelsen af købet, der kan tillægges an-
skaffelsessummen, jf. bl.a. højesterets domme i ufr 2008.203 og ufr 2014.2113. udgifter
til forhandlinger om køb samt due diligence i form af gennemgang af kundeengagementer mv.
er ikke accessoriske udgifter af denne karakter, og lønudgifterne kan derfor ikke tillægges
anskaffelsessummen for aktiverne i de bankfilialer, som arbejdernes landsbank købte.
arbejdernes landsbank har supplerende anført, at de omtvistede lønudgifter også kan be-
dømmes som formueforvaltningsudgifter. sådanne udgifter er også fradragsberettigede for
banken efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
det nye anbringende om tillæg til anskaffelsessummen bliver aktuelt, hvis lønudgifterne ikke
anses for fradragsberettigede driftsomkostninger i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra
a. i givet fald må disse udgifter anses for et tillæg til anskaffelsessummen for de erhvervede
aktiver, som navnlig består af fordringer og goodwill. udgifterne vil derfor kunne afskrives
efter reglerne i afskrivningsloven og fradrages efter kursgevinstlovens regler om opgørelse af
gevinst og tab på fordringer.
biintervenienterne, dansk erhverv, dansk industri og finans danmark, har tilsluttet sig ar-
bejdernes landsbanks anbringender og har anført bl.a., at skattemyndighederne i de senere år
har forsøgt at give statsskattelovens § 6 et så begrænset anvendelsesområde som muligt. kon-
sekvensen af denne udvikling er, at nettoindkomstprincippet, som erhvervsbeskatningen hvi-
ler på, udhules mere og mere.
en så markant nyfortolkning af driftsomkostningsfradraget og dermed grundlæggende æn-
dring af indkomstopgørelsen, som der er tale om i disse sager, bør kun ske gennem lovgivning
og ikke gennem praksis, og det er derfor uforståeligt, at skatteministeriet vil gennemtvinge
ændringen med tilbagevirkende kraft. indskrænkningen af fradragsretten for erhvervsmæssige
udgifter med tilbagevirkende kraft gennem enkeltsager fratager virksomhederne den forudbe-
regnelighed, som må være et retssikkerhedsmæssigt minimumskrav i et retssamfund.
                                               - 3 -
højesterets begrundelse og resultat
sagen angår, om a/s arbejdernes landsbank kan fradrage udgifter til løn til medarbejdere i
banken, i det omfang de pågældende har været beskæftiget med bankens køb af fem filialer i
den tidligere roskilde bank. der er enighed om, at lønudgifterne hertil kan opgøres til i alt
780.000 kr.
driftsomkostninger
det er en betingelse for at fradrage udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at de
angår virksomhedens drift, og at der således er tale om omkostninger, som i årets løb er an-
vendt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde virksomhedens skattepligtige ind-
komst. udgifter til udvidelse af en virksomhed ud over dens hidtidige rammer kan ikke fra-
drages som driftsomkostninger, men må anses for etablerings- eller anlægsudgifter, jf. også
statsskattelovens § 6, stk. 2, om bl.a. ”udvidelse af næring eller drift”.
der er ikke grundlag for at antage, at lønudgifter altid skal anses for driftsomkostninger, der
kan fradrages i den skattepligtige indkomst. således må der foretages en fordeling, hvis en
medarbejder udfører dels driftsopgaver, dels private opgaver for arbejdsgiveren, jf. bl.a. høje-
sterets dom af 25. januar 1984 (ufr 1984.177). selv om lønnen er erhvervsmæssigt betinget,
må der endvidere foretages en opdeling, hvis en del af lønnen er aftalt særskilt som vederlag
for udførelse af arbejde, der ikke angår virksomhedens drift, jf. højesterets dom af 8. april
2009 (ufr 2009.1805).
højesteret finder, at der ikke i ordlyden af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller i retsprak-
sis er grundlag for at behandle almindelige lønudgifter anderledes. i det omfang fastansatte
medarbejdere har været beskæftiget med udvidelse af en virksomhed ud over dens hidtidige
rammer, kan udgifter til løn til de pågældende medarbejdere således ikke fradrages som
driftsomkostninger, men må anses for etablerings- eller anlægsudgifter. i sådanne tilfælde kan
det være nødvendigt at foretage en – eventuelt skønsmæssig – opdeling af lønudgifterne i en
fradragsberettiget og en ikke fradragsberettiget del. de praktiske og administrative problemer,
som banken har peget på, kan ikke føre til en anden bedømmelse af hjemmelsspørgsmålet.
som anført af landsretten omfattede arbejdernes landsbanks køb af de fem filialer overtagel-
se af medarbejdere, kundeengagementer, goodwill, lokaler, inventar mv. højesteret tiltræder,
                                              - 4 -
at der var tale om udvidelse af bankens virksomhed ud over dens hidtidige rammer. de op-
gjorte lønudgifter på 780.000 kr. vedrører derfor ikke driften af bankvirksomheden og er såle-
des ikke fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
spørgsmålet er herefter, om arbejdernes landsbank kan støtte ret på en fast administrativ
praksis om fradragsret for lønudgifter til medarbejdere, der har været beskæftiget med virk-
somhedskøb eller lignende.
skat har som led i gennemførelsen af sin indsats- og inddrivelsesplan 2012 foretaget kor-
rektion af en række bankers fradrag for udgifter til løn til fastansatte medarbejdere, idet man
har nægtet fradrag, i det omfang de pågældende medarbejdere har været beskæftiget med køb
af andre banker eller dele af andre banker eller med forsøg på sådanne køb. der foreligger
ikke oplysninger om, at skattemyndighederne tidligere har taget stilling til spørgsmålet om
godkendelse eller nægtelse af fradrag for virksomheders udgifter til almindelig løn til fastan-
satte medarbejdere, der har været beskæftiget med virksomhedskøb eller lignende.
det forhold, at skattemyndighederne ikke tidligere har grebet korrigerende ind over for virk-
somheders fradrag for almindelige lønudgifter til medarbejdere, der har været beskæftiget
med virksomhedskøb eller lignende, kan efter højesterets opfattelse ikke sidestilles med en
positiv afgørelse om spørgsmålet.
da der således ikke foreligger en fast administrativ praksis, har skattemyndighederne ikke
været afskåret fra uden forudgående offentlig tilkendegivelse at nedsætte arbejdernes lands-
banks fradrag for den del af lønudgifterne, som ikke er driftsomkostninger.
på den anførte baggrund, og da det, banken i øvrigt har anført, ikke kan føre til et andet resul-
tat, har arbejdernes landsbank ikke fradragsret for lønudgifterne på 780.000 kr. i 2008 efter
statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
tillæg til anskaffelsessummen
arbejdernes landsbank har for højesteret som nyt subsidiært anbringende anført, at lønudgif-
terne på 780.000 kr. skal tillægges anskaffelsessummen for aktiver, det vil sige anskaffelses-
summen for udlån (fordringer) og goodwill. højesteret finder, at arbejdernes landsbank ikke
                                              - 5 -
har godtgjort, at lønudgifterne har en sådan tilknytning til selve købet af de nævnte aktiver, at
de helt eller delvis kan tillægges anskaffelsessummen efter reglerne i kursgevinstloven og
afskrivningsloven.
konklusion
højesteret tager skatteministeriets påstand til følge.
ingen af parterne skal betale sagsomkostninger for landsret og højesteret til den anden part.
der er herved lagt vægt på sagens principielle karakter og vidererækkende betydning samt det
anførte om, at skattemyndighederne ikke tidligere har grebet korrigerende ind.
                                     thi kendes for ret:
a/s arbejdernes landsbank skal anerkende, at bankens skattepligtige indkomst for indkomst-
året 2008 forhøjes med 780.000 kr.
ingen af parterne skal betale sagsomkostninger for landsret og højesteret til den anden part.
