                                              dom
afsagt den 13. juli 2017 af vestre landsrets 6. afdeling (dommerne henrik twilhøj, stig
glent-madsen og regitze brosbøl riskjær (kst.)) i 1. instanssag
v.l. b–0779–14
skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat anders vangsø mortensen, københavn)
mod
a
(advokat martin bekker henrichsen, hellerup)
denne sag, der er anlagt den 11. december 2013 ved retten i kolding og ved kendelse af 7.
april 2014 henvist til vestre landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, angår
spørgsmålet om, hvorvidt to beløb, som blev overført af selskabet x (i det følgende kaldet
selskabet) til sagsøgtes, as, bankkonto i indkomståret 2005, er skattepligtig personlig
indkomst for a eller skattefrit låneprovenu.
derudover drejer sagen sig om, hvorvidt sagsøgeren, skatteministeriet, var berettiget til
ekstraordinært at genoptage indkomstansættelsen for a for 2005 i medfør af
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og om skatteministeriet har overholdt 6-måneders
fristen i bestemmelsens stk. 2.
påstande
skatteministeriet har nedlagt påstand om, at a skal anerkende, at hans personlige indkomst
for indkomståret 2005 skal forhøjes med 2.491.705 kr.
a har nedlagt påstand om frifindelse.
                                              - 2 -
sagsfremstilling
landsskatteretten afsagde den 18. september 2013 følgende kendelse:
              ”…
              klagen vedrører ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltnings-
              lovens § 27, stk. 1, nr. 5, og skatteretlig kvalifikation af låneaftaler.
              landsskatterettens afgørelse
              indkomståret 2005
              personlig indkomst
              skatteankenævnet har ansat løn/vederlag fra selskabet
              x med i alt 2.491.705 kr.
              landsskatteretten annullerer afgørelsen.
              møde mv.
              klagerens repræsentant har haft møde med landsskatterettens sagsbehandler
              om sagen (forhandling). klagerens repræsentant har haft lejlighed til at udtale
              sig over for landsskatterettens medlemmer på et retsmøde.
              sagens oplysninger
              sagen er begyndt som følge af det såkaldte ”money transfer-projekt”, hvor
              skat har modtaget oplysninger om pengeoverførsler mv. fra udenlandske
              banker og om brug af udenlandske kreditkort.
              selskabet x er stiftet den 11. oktober 2000, og det er klagerens ægtefælle, som
              ejer aktiekapitalen. selskabet er registreret på cayman island. både klageren
              og ægtefællen er direktører for selskabet og begge har tegningsret. klageren og
              hans ægtefælle udgør tillige bestyrelsen.
              patentansøgning pa ...er overdraget til selskabet den 11. september 2002.
              klageren havde i indkomstårene 2002 – 2007 en lønindkomst på henholdsvis
              996.686 kr., 1.017.248 kr., 1.032.836 kr., 71.105 kr., 71.024 kr. og 71.024 kr.
              skat har modtaget oplysninger om, at der fra cayman island den 10. januar
              2005 og 22. marts 2005 er foretaget pengeoverførsler til klagerens konto med
              nummer ... i danske bank a/s med henholdsvis 260.041 kr. (35.000 euro) og
              2.231.665 kr. (300.000 euro).
              klageren har over for skat oplyst, at de omhandlede pengeoverførsler hid-
              rørte fra 2 lån, som henholdsvis den 10. januar og 23. marts 2005 blev ydet fra
              selskabet x til klageren. klageren har fremlagt 2 gældsbreve, hvoraf fremgår,
              at der er tale om afdragsfrie anfordringslån, der er forrentet med 5 % p.a., og at
              lånene har en løbetid på 7 år. som sikkerhed er stillet en patentansøgning pa ...
              og efterfølgende patenter baseret på denne patentansøgning samt samtlige
              patentansøgninger og patenter, der efterfølgende ansøges af låntager. der skal
              først ske fuld indfrielse af lånene ved klagerens død.
                                - 3 -
klageren har for indkomståret 2005 modtaget en printselvangivelse. klageren
har ikke selvangivet lån fra selskabet x. klageren er i øvrigt hovedaktionær i
a/s y, hvorfra han oppebærer en mindre lønindtægt. klagerens ægtefælle
driver en frisørsalon, og anvendte i indkomståret 2005 en udvidet
selvangivelse. hun har ikke oplyst, at hun ejer aktier i selskab på cayman
island.
skat har anmodet klageren om regnskaber for det omhandlede selskab for
indkomstårene 2004 – 2010, men klageren har ikke udleveret disse regnskaber,
idet det er oplyst, at klageren ikke længere er i besiddelse af regnskaberne for
2009 og tidligere år. der er en årsrapport for 2010 for selskabet, hvoraf bl.a.
fremgår, at omsætningen er 0 euro, udviklingsomkostningerne er 101.215
euro, at selskabet ingen ansatte har, at selskabet har et tilgodehavende på
335.000 euro hos klageren, og at det overførte resultat er 352.381 euro. det er
anført i årsrapporten, at ”selskabets aktivitet består af udvikling af nye
produktionsprocesser samt forvaltning af immaterielle aktiver”.
klagerens repræsentant har anført, at pa ... var overført til selskabet, hvilket
parterne havde overset på aftaletidspunktet. efterfølgende har klageren opnået
flere patenter, der blev omfattet af sikkerheden.
der er fremlagt en redegørelse for punkterne og deres værdi udarbejdet af
klageren.
klagerens repræsentant har desuden oplyst, at lånene er opsagt den 4. maj 2011
mod overførsel af de sikkerhedsstillede patenter. lånene skal i henhold til
aftalen først betales den 10. januar 2015.
klageren har oplyst, at lånene fra selskabet hovedsageligt blev anvendt til
indfrielse af banklån opstået i forbindelse med stiftelse af a/s y, samt at xs
indtægter stammer fra salg af idéer til lande uden for danmark.
skat oprettede den 3. marts 2011 sagen i sit tekstbehandlingssystem og
anmodede klageren om materiale til brug for sagen.
den 13. juli 2011 udsendte skat forslag til afgørelse (agterskrivelse) til
klageren.
skat oplyste i svar på klagerens aktindsigtsanmodning af 5. marts 2012, at
skat havde behandlet og klargjort sagens materiale til brug for sagsbe-
handling og var færdig med dette den 7. december 2010.
skatteankenævn haderslev og koldings afgørelse
skats forhøjelse af klagerens personlige indkomst med løn fra x på
2.491.705 kr. er stadfæstet.
klageren har bopæl i danmark og er således fuldt skattepligtige til danmark,
jf. kildeskattelovens § 1. han er således også omfattet af globalind-
komstprincippet, jf. statsskattelovens § 4, og ifølge skattekontrollovens § 1 er
han forpligtet til at selvangive indkomst mv. denne pligt må også omfatte visse
                                - 4 -
formueoplysninger, i det omfang de ikke er omfattet af indberetningspligten.
det er klagerens pligt at selvangive. han kan ikke henvise til, at han har fået en
fyldestgørende selvangivelsesblanket, jf. skattekontrollovens § 1, stk. 4.
skat er først blevet bekendt med, at klageren er direktør i, og at klagerens
ægtefælle ejer selskabet på cayman islands, da skat modtog kontrolop-
lysningerne. skat har således ikke tidligere haft mulighed for at efterprøve
klageren og hans ægtefælles selvangivelsesforhold i relation til selskabet.
det forhold, at beløbene er indsat på klagerens konto i danske bank, kan ikke
medføre, at skat har haft kendskab til overførslerne. der er alene ultimo
saldo og renter, som pengeinstituttet skal indberette til skat.
skat har først haft endeligt kendskab til det skattemæssige problem, da
kontroloplysningerne fra skat blev modtaget, og da klageren på forespørgsel
oplyste, at der forelå 2 pengeoverførsler fra selskabet. først på det tidspunkt
har skat haft mulighed for at efterprøve, hvordan overførslerne skal
kvalificeres skattemæssigt.
klageren har ved sin undladelse af at oplyse skat om pengeoverførslerne fra
det udenlandske selskab, som er ejet af hans ægtefælle, og i hvilket selskab han
selv var direktør, handlet mindst groft uagtsomt, idet disse oplysninger kunne
have betydning for skatteansættelsen. skat har derfor været berettiget til at
genoptage skatteansættelsen i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1,
nr. 5, jf. skm2011.399 og skm2012.224.
skat har udsendt agterskrivelse 13. juli 2011, hvilket er mindre end 6 må-
neder efter, at skat fik endelig kundskab til pengeoverførslerne og selskabet.
afgørelsen er sendt 12. oktober 2011, hvorfor 3-månedersfristen også er
opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
skatteansættelsen er derfor gyldig.
realiteten
der foreligger ingen regnskabsoplysninger om selskabet for årene før 2010,
idet klageren ikke har ønsket at oplyse regnskabstal og driftsforhold for sel-
skabet. klageren har oplyst, at han ikke har gamle regnskaber og i øvrigt ikke
har anset sig selv for forpligtet til at udlevere disse.
da selskabet i indkomståret 2005 har kunnet overføre 2,5 mio. kr. til klageren,
må selskabet have haft indkomst. hverken klageren eller hans ægtefælle har
haft indkomst fra selskabet i det omhandlede indkomstår. hvorvidt der
tidligere har været pengetransaktioner mellem selskabet og klageren/ægtefælle
er uafklaret, idet klageren ikke har villet fremlægge selskabets regnskaber.
de to lån på i alt 2,5 mio. kr. er ydet på favorable vilkår, idet de er ydelsesfrie,
herunder rentefrie indtil indfrielse. lånene er i øvrigt ved aftale af 4. maj 2011
                                - 5 -
forlænget til 2015, og lånene er samtidig gjort rentefrie i perioden marts 2012 –
marts 2015.
klageren og hans ægtefælle har ikke oppebåret indtægter fra selskabet, men
selskabet har haft en omsætning. klageren må som direktør og daglig admi-
nistrator i selskabet have ydet en indsats for, at selskabet har kunnet genere
denne omsætning. det er sandsynligt, at selskabets indtægter er hidrørende fra
arbejde/patenter, som klageren har udført/opfundet, og at formålet med
selskabet har været at placere hans personlige indkomst i selskabet.
der er tillige tale om transaktioner mellem interesseforbundne parter, ligesom
lånene er ydet på vilkår, som er afvigende fra normale markedsvilkår, hvilket
må underbygge, at der ikke forelå lån, men derimod skattepligtig indkomst, jf.
statsskattelovens § 4.
skats udtalelse
der indstillet medhold.
skat havde i henhold til det af skat oplyste den 5. marts 2012 allerede den
10. december 2010 kundskab om det forhold, der begrundede fravigelsen af
fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.
skat udsendte først den 13. juli 2011 et forslag til afgørelse til klageren
(agterskrivelse), hvilket er en tilsidesættelse af fristen i skatteforvaltningslo-
vens § 27, stk. 2, 1. pkt.
klagerens påstand og argumenter
principalt er nedlagt påstand om, at der ikke er genoptagelseshjemmel i
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, til den foretagne indkomstforhø-
jelse. subsidiært er der nedlagt påstand om, at skats afgørelse ugyldig og
skal annulleres i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. mere
subsidiært er der nedlagt påstand om, at den foretagne skatteansættelse/-
forhøjelse skal nedsættes med 2.491.705 kr.
til støtte for den principale påstand er gjort gældende, at de omhandlede
forhold ikke er selvangivelsespligtige. der var heller ikke subjektiv tilregnelse
i indkomståret 2006. skat har således ikke løftet sin bevisbyrde for, at
klageren har handlet groft uagtsomt.
til støtte for den subsidiære påstand er gjort gældende, at skat allerede den
10. december 2010 havde kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen
af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. skat har ved sit forslag til
afgørelse (agterskrivelse) af 13. juli 2011 dermed tilsidesat skatte-
forvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.
til støtte for den mere subsidiære påstand er gjort gældende, at låneaftalerne er
udarbejdet i overensstemmelse med gældende skattepraksis på området.
patenternes værdi er i overensstemmelse med de lånte beløb. selskabets ind-
tægter i indkomståret 2005 hidrørte fra underleverandørers arbejde med sel-
skabets ideer, hvorefter projekterne er blevet solgt og har genereret indtægter i
                                                  - 6 -
                det omhandlede selskab. klageren havde tillige ud fra bl.a. sin årsopgørelse en
                ganske sund økonomi på lånetidspunktet. der var ikke pligt til at opbevare
                regnskaber i henhold til de gældende regler på cayman island.
                der er heller ikke sikker hjemmel til omkvalifikation af låneaftalerne.
                landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
                det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., (lovbekendtgørelse
                nr. 175 af 23. februar 2011), at en ansættelse kun kan foretages i de i
                skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nævnte tilfælde, hvis den varsles af
                skat senest 6 måneder efter, at skat er kommet til kundskab om det for-
                hold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.
                skat havde i henhold til svar på aktindsigtsanmodning af 5. marts 2012
                kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skattefor-
                valtningens § 26, allerede den 7. december 2010, hvorfor forslag til afgørelse
                af 13. juli 2011 ikke er inden for den i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1.
                pkt., anførte frist, hvilket er tiltrådt af skat.
                derfor anses skats afgørelse for ugyldig og annulleres herefter.
                …”
i landsskatterettens afgørelse under ”skats udtalelse” og under ”klagerens påstand og
anbringender”, skal ”den 10. december 2010” ændres til ”den 7. december 2010”. det er
endvidere oplyst for landsretten, at det kun var a, der var direktør i selskabet.
ledelsen af selskabet var fysisk placeret på adressen ...vej, 6000 kolding, hvilket også er as
bopælsadresse.
det fremgår af en underskrevet aftale fra december 2000, at selskabet mod betaling over-
drager rettighederne til at udnyttet et patent til ...ab.
a var hovedaktionær i a/s y (i det følgende kaldet y), og det er herfra, at han har fået
udbetalt løn i perioden 2002-2007.
y modtog i 2001 statstilskud til et projekt om ...-teknologi. tilskudsgrundlaget er i brev af 7.
maj 2001 anført til maksimalt 20.780.000 kr., og der gives tilsagn om et tilskud på maksimalt
9.092.788 kr. i 2004 blev der foretaget udbetaling af et tilskud på 3.460.220 kr.
ifølge en række udaterede låneaftaler har udviklingsfondet under teknologistyrelsen i
1980’erne ydet lån til y. det fremgår af de almindelige betingelser for lån fra fondet fra maj
                                                - 7 -
1984 punkt 26 bl.a., at ”udbetalte beløb er rentefri indtil den i låneaftalen fastsatte dato.
derefter forrentes de med en rentesats svarende til den til enhver tid fastsatte officielle
diskonto...”. det fremgår endvidere af betingelsernes punkt 27, at ”lånet er ydelsesfrit indtil
forfaldsdagen for første tilbagebetalingsydelse, idet de indtil da beregnede renter tilskrives
gælden ud over det tilsagte lånebeløb.”
det fremgår af et mødereferat af 10. januar 2005, at b og a vedtog, at a kunne opnå
anfordringslån for et beløb på maksimalt 5 mio. kr. fra selskabet. der fremgår endvidere
følgende om vurderingen af det pant, der skulle stilles til sikkerhed ved långivning:
               ”…
               1)
               dansk patentansøgning pa 2000 01245, indleveret 23 august 2000, og
               efterfølgende patenter baseret på denne patentansøgning.
               2)
               samtlige patentansøgninger og patenter der efterfølgende ansøges af låntager.
               panttekst 1)
               omhandler ... udviklingsprojektet som energistyrelsen den 07.05.2001 gav
               tilsagn til. j.nr. ...
               værdien af udviklingsprojektet og dermed pantets værdi er vurderet
               konservativt til projektets totale udviklingsomkostninger, dkr 20.780.000,-
               panttekst 2)
               flere spin-off projekter af ... projektet forventes patentansøgt.
               der er kørt forsøg med ekstrudering af en foderblanding opdelt i en stivelsesdel
               og en primærdel i samme ekstruder. i denne proces opvarmes kun
               stivelsesdelen der typisk udgør ca. 20% og dermed fås samme energibesparelse
               som ... projektet, men færdigvaren kan blive til de foderpiller som kendes i dag.
               denne proces forventes lettere at kunne sælges til de eksisterende
               foderproducenter.
               værdien af disse spin-off projekter vurderes konservativt til dkr 5.000.000,-
               …”
det fremgår af kontoudskrifter af 31. januar og 31. marts 2005 for as konto i danske bank, at
de overførte beløb fra selskabet er indsat med angivelse af ”betal. 3825-0000150807” for så
vidt angår overførslen på 260.040,50 kr. og ”betal. 3825-0000456036” for så vidt angår
overførslen på 2.231.665,37 kr.
selskabets årsrapport for 2010 er dateret den 6. marts 2011, og rapporten er underskrevet af b
og a. rapporten har ikke været underlagt revision.
                                               - 8 -
a har i brev af 27. juli 2011 til skat forklaret således om formålet med selskabet:
                ”…
                et af formålene med at stifte et selskab på cayman island var at forbedre lå-
                nemulighederne for iværksættere med udviklingsprojekter.
                danske banker låner ikke penge ud til udviklingsprojekter med mindre de har
                fuld sikkerhed for udlånet.
                da cayman har skattefrihed giver det mulighed for at udlåne til de mere risiko
                betonede udviklingsprojekter.
                udlånene gives med fuldstændig pant i udviklingsprojektet og hvor det er
                muligt med pant i patentansøgninger/patenter.
                …”
han anfører videre i samme brev:
                ”…
                hvis jeg havde fået pengene udbetalt som løn, skulle jeg have udbetalt det
                dobbelte for at betale skatten, det er jo netop formålet med selskabet.
                …”
i skats svar af 5. marts 2012 på as aktindsigtsanmodning er det oplyst, at skat i
forbindelse med money transfer-projektet modtog rådata fra danske bank den 5. maj 2010.
myndighederne på caymann island ændrede i 2010 landets selskabslov med det formål at
”give en minimumsperiode på at opbevare regnskaber”, og perioden er i loven anført til fem
år fra den dato, hvor regnskaberne er udarbejdet.
der har under sagen været afholdt syn og skøn om værdien af den sikkerhed, der er stillet i
henhold til de indgåede låneaftaler.
skønsmanden har i sin erklæring af 7. juli 2016 samt efterfølgende erklæringer foretaget en
værdiansættelse af 10 nærmere opregnede patentansøgninger, hvor nr. 1-3 vedrører ... p-
teknologien, nr. 4-7 vedrører ... e-teknologien og nr. 8-10 vedrører ... s-teknologien.
værdiansættelsen af patentansøgningerne har taget udgangspunkt i værdien tilbagediskonteret
til foråret 2005, og patentansøgningernes værdi er vurderet på henholdsvis tidspunktet for
indgivelse af ansøgning om patent, tidspunktet for godkendelse af patentet, tidspunktet for
meddelelse af patentet og den 10. januar og den 23. marts 2005.
                                              - 9 -
der fremgår herefter bl.a. følgende i erklæringen om den økonomiske værdi af de enkelte
patentansøgninger:
nr. 1 havde en værdi på 200.000 kr. på indgivelsestidspunktet, og samme værdi henholdsvis
den 10. januar og den 23. marts 2005.
nr. 2 havde en værdi på 200.000 kr. på indgivelsestidspunktet, og ingen værdi den 10. januar
og 23. marts 2005.
nr. 3 havde en værdi på 200.000 kr. på indgivelsestidspunktet, en værdi på 300.000 kr. på
både godkendelsestidspunktet og på tidspunktet for meddelelse af patentet, en værdi på
200.000 kr. den 10. januar 2005 og en værdi på 300.000 kr. den 23. marts 2005.
nr. 4 og nr. 7 havde hver især en værdi på 200.000 kr. på indgivelsestidspunktet, samt på
godkendelsestidspunktet og på tidspunktet for meddelelse af patentet. patentet havde ingen
værdi den 10. januar og den 23. marts 2005.
nr. 5 og nr. 6 havde hver især en værdi på 200.000 kr. på indgivelsestidspunktet, men ingen
værdi på de øvrige tidspunkter.
nr. 8 og nr. 9 havde hver især en værdi på 100.000 kr. på indgivelsestidspunktet, men ingen
værdi på de øvrige tidspunkter.
nr. 10 havde ingen værdi på nogen af de anførte tidspunkter.
skønsmanden har oplyst følgende om værdiansættelsen:
                ”…
                ved værdiansættelsen er der lagt vægt på følgende forhold, der vurderes
                henholdsvis at øge eller nedsætte værdien. især har det haft afgørende
                betydning for vurderingen, at patentskrifterne ikke synes at være udarbejdet af
                en professionel patentagent. dette afspejles især i, at åbenbarheden, ”support”
                og ”disclosure” af opfindelserne vurderes ikke-tilstrækkelig. det kan ikke
                udelukkes, at værdien af patentskrifterne ville have været højere, såfremt en
                professionel patentagent havde været involveret i udarbejdelsen, idet det
                                            - 10 -
            antages, at opfindelsernes kerne og idé (som har potentiale) i så fald ville have
            været bedre belyst.
            følgende vurderes især at forhøje værdien:
                det markedsmæssige potentiale er meget højt (1 milliard tons dyrefoder pr.
                 år, heraf ca. halvdelen i eu, selv undtaget kæledyrsmarkedet).
                produktionsmæssig besparelse (især energiforbrug).
                de 3 patentfamilier har basis i dansk prioritetsansøgning og efterfølgende
                 pct-ansøgning (option på alle væsentlige lande).
            følgende vurderes især at sænke værdien:
                patentfamilierne er begrænsede i deres omfang; dog tages der forbehold
                 for, at foderområdet er meget ”konservativt” mht. til
                 fremstillingsprocedurer.
                ansøgningsteksterne indeholder generelt ikke tilstrækkelig ”disclosure”/-
                 ”support”.
                landevalg hvis videreført, begrænset.
                såfremt landmændene skal skifte til det nye foder, kræves der mere arbejde
                 og muligvis også investeringer;…
            …”
skønsmanden har endvidere anført følgende:
            ”…
            parametre, der er væsentlige ved vurdering af værdien af immaterielle
            rettigheder (patenter):
                 1. konkurrerende teknologier
                 2. styrke/validitet
                 3. rettigheden til at producere og sælge/bruge
                 4. bredde af anvendelsesmuligheder
                 5. geografisk dækning
                 6. udviklingsstadie
                 7. økonomisk fordel
                 8. levetid
                 9. markedsstørrelse
                 10. markedsvækst
            det har ikke været muligt inden for rammerne at undersøge samtlige punkter 1-
            10, idet syns- og skønsmanden ikke har haft adgang til oplysninger, der kunne
            belyse samtlige punkter. værdiansættelsen har derfor primært relateret sig til
            en vurdering af punkterne 2, 4, 5 og 9.
            …”
                                                 - 11 -
skønsmanden har i erklæringen vurderet, at yderligere oplysninger vedrørende de enkelte
parametre næppe vil ændre grundlæggende ved det samlede indtryk af patenterne og den
overordnede værdi, ligesom han har anført, at potentialet i ...-projektet er stort, men potentialet
afspejles ikke i patenternes ”beskyttelsesomfang, belysningsgrad, underbygning og mulighed
for håndhævelse efter udstedelse”. skønsmanden har hertil uddybende anført, at potentialet ved
opfindelserne ikke afspejles i indholdet og udformningen af patenterne, og at mulighederne for
håndhævelse af patenterne er begrænsede, hvilket markant svækker deres værdi.
forklaringer
a, b, c og skønsmand niels uth har afgivet forklaring for landsretten.
a har forklaret, at aftalen fra december 2000 mellem ...ab og selskabet er en form for
licensaftale. ...ab fik eneret til en god ide, som vedrørte online analysesystemer. ...ab lavede
selv prototyperne af systemet. der kom en del penge ind i selskabet som følge af denne aftale.
mødereferatet af 10. januar 2005 er udfærdiget samme dag, som det er dateret. han var med til
mødet. sikkerheden for lånene omfattede det patent, som var indleveret i danmark, og de
efterfølgende patenter. når man startede med en dansk ansøgning, fik man for den senere
internationale patentansøgning prioritet fra datoen for indlevering i danmark. patenterne stod
ikke alene. de var en del af et samlet projekt, som også omfattede knowhow, forsøg mv.
han har underskrevet gældsbrevene af 10. januar og 23. marts 2005 på de anførte datoer.
patentet pa ...er den danske patentansøgning vedrørende ... p-teknologien. tanken var, at han
lagde ideerne over i selskabet, og så skulle selskabet stå for alle omkostninger og have alle
indtægter. han blev dog anbefalet ikke at lade selskabet stå for det hele, da der var tilskud til
projektet fra den danske stat. omkostningerne til patenterne er derfor enten afholdt af hans
ægtefælle eller ham selv. når man er i det internationale patentansøgningssystem, bliver der
ofte lavet nogle ændringer i patentet, men det danske patent er alligevel stadigvæk omfattet af
det internationale patent. det internationale patent blev ikke overdraget til selskabet i 2002. det
var kun det danske patent. det danske patent fik efterfølgende lov til at løbe ud.
det er hans underskrift, der er på årsrapporten for selskabet for 2010. han kan godt huske, at
                                               - 12 -
han fik brevet fra skat af 3. marts 2011, men ikke hvornår han fik det. han og ægtefællen
plejede at holde bestyrelsesmøderne i selskabet uformelt og ofte i udlandet. da datoen for
underskriften af årsrapporten er en søndag, er han sikker på, at de den dag er kommet hjem fra
en tur til tyskland. han tjekker normalt postkassen, når de kommer hjem. den søndag lå der
ikke noget brev i postkassen fra skat, for så ville han have bemærket det. han var således
ikke bekendt med skats henvendelse, da han underskrev årsrapporten.
selskabet har i dag taget alle patenterne, der lå til sikkerhed for lånene, til eje. selskabet ville
ikke vente på udfaldet af skattesagen. selskabet har overholdt alle gældende lovregler på
cayman island om opbevaring af regnskaber i ét år. der er hverken moms eller skat på cayman
island, og derfor har der i øvrigt ikke været behov for at gemme regnskaberne.
han undersøgte i 2005, om han kunne indberette lånene til skat. der var ingen rubrik hertil i
selvangivelsen. han betalte ikke renter af lånene i 2005, og der er derfor ikke selvangivet renter
i 2005.
sidst i 1990’erne var der store problemer med lugt og støv, som blev udledt fra
foderstoffabrikker. man var derfor interesseret i at få ændret produktionsprocessen på fa-
brikkerne. hvis man kunne lade være med at varme foderet 100 % op ved pelletering, kunne
man undgå lugtgenerne, som kom ved nedkølingen. man kunne dele processen op i to, og så
kom ideen til ...-teknologien. foderet skulle kun opvarmes cirka 20% af det hidtidige med den
nye teknologi. der var derfor også en stor energibesparelse. teknologien går ud på, at man
aktiverer stivelsen i blandingen, der danner den spiselige skal, og det er stivelsen, der holder
sammen på produktet. da statsstøtten stoppede, ejede han projektet inklusiv patentet.
energistyrelsen må ikke finansiere patentansøgninger, da det ville være direkte firmastøtte.
derfor betalte han og ægtefællen selv omkostningerne herved. det kostede cirka ½ mio. kr.
knowhow og patentrettigheder var hans. han blev interviewet på ... omkring den spiselige
emballage og derefter kontaktet af danmarks største griseproducent. som gerne ville have
mindre pakker med foder, og det gav ham ideen til at lave normale pillestørrelser, og det var
landbrugserhvervet meget mere interesseret i. det blev til ... e-projektet. fiskeindustrien var
også meget interesseret i ideen. de foderpilletyper, der var udviklet, sank dog for hurtigt i
vandet, og derfor skulle der ændres på produktets vægtfylde, for at fiskeindstrien kunne bruge
produktet. det var det, som ... s-teknologien kom til at omhandle. de er ikke kommet videre
                                                 - 13 -
med forsøg med denne teknologi.
han stiftede selskabet på cayman island, fordi det var umuligt at låne penge i banken til
udviklingsprojekter. hans tanke var at lave en form for fond. der kunne tages større risici, når
der ikke var skattepligt. der skulle ikke være drift i selskabet, men forvaltning af rettigheder og
udlån af penge. der skulle lånes penge ud til folk, der havde en god ide. han kan ikke udtale
sig om, hvor mange lån selskabet har givet. han har selv opnået to lån. selskabet har nok ikke
ydet flere lån end de to lån til ham. han købte selskabet som en færdig pakke på nettet. juraen
mv. blev ordnet af en advokat på cayman island. han har ikke selv været på cayman island.
da skattesagen kom, blev selskabet lukket ned. det var i marts 2012. selskabet ”slumrer” dog
bare. selskabet kan startes op igen mod at påløbne gebyrer betales.
det er korrekt, at omsætningen i selskabet var 0 kr. i 2010. selskabets egenkapital illustrer,
hvad der er gået ind i selskabet fra dets stiftelse. kapitalen er skabt fra cirka 2001-2007 og ud
fra lignende aftaler som aftalen med ...ab. han kan ikke huske noget om omsætningen i
selskabet for de enkelte år, men i 2008 og 2009 var der ikke indtægter i selskabet.
y har ikke stået for nogle af omkostningerne ved patenterne.
han er uddannet maskiningeniør og blev færdig i 1975. han har altid arbejdet med foderstoffer.
i 1982 startede han y med to andre. han endte med at stå for selskabet selv, indtil det lukkede i
2009. det var et rådgivende ingeniørfirma. de havde bl.a. kfk og dlg som kunder. de var
med til at bygge foderfabrikker op, hovedsageligt til husdyr. y har intet at gøre med hans
patenter. y begyndte at sælge noget udstyr på et tidspunkt. det var ikke udstyr, som var afledt
af patenter, men blot en følge af at y havde knowhow om udstyret. ys omsætning i 2000-erne
kan han ikke huske. omsætningen var ganske pæn, da han både fik en god løn, og der samtidig
blev dannet egenkapital i y. fra 2000-2005 var han 100% koblet op på ... p-projektet. han var
fuldtidsbeskæftiget med projektet i 4 år. y stod for projektet med ...-teknologien. det var et
krav fra energistyrelsen, at han beregnede sig løn i perioden, og han havde mange timer. han
var optaget af ... e-projektet i 2005-2009. han havde på det tidspunkt ikke behov for at tage løn
ud af y, da der ikke var krav om det fra energistyrelsen. han havde en god privatøkonomi, så
det var heller ikke nødvendigt.
                                                - 14 -
lånene til selskabet er ikke tilbagebetalt i dag. med skattesagen kørende kan han ikke betale
beløbene tilbage. han har heller ikke betalt renter.
han har lavet årsrapporten for 2010. rapporten er udarbejdet cirka én måned før underskriften.
han begyndte normalt med regnskaberne i februar. det gjaldt også ys regnskaber, hvor der var
revisor med. mens selskabet hviler, laves der ikke årsrapporter. de andre regnskaber for
selskabet blev destrueret, når der ikke længere var opbevaringspligt.
til retsmødet i landsskatteretten i 2013 kan han tydeligt huske, at medarbejderen fra skat
sagde, at hvis ikke forældelsesfristen skulle gælde i dette tilfælde, så ville reglen ikke have
noget anvendelsesområde.
b har forklaret, at hun deltog i mødet den 10. januar 2005. hun var med til at vedtage, at a
kunne låne op til 5 mio. kr. der var enighed om, at der var sikkerhed ved patenterne for i hvert
fald 5 mio. kr. hun har underskrevet gældsbrevene på de datoer, der fremgår af gældsbrevene.
hun går ud fra, at det er a, der har afholdt omkostningerne ved patenterne. det er hende, som
har underskrevet selskabets regnskab for 2010, og det er sket den 6. marts 2011, som det
fremgår af dateringen. selskabets regnskaber for tidligere år blev ikke indsendt til skat, da
skat bad om det i april 2011, fordi regnskaberne var forældede. hun havde ikke regnskaberne
længere.
hun skrev under den dato, som er angivet i årsrapporten. hun ved, at det skete den dato. hver
gang der er en dato angivet, så har hun skrevet under den angivne dag.
c har forklaret, at han er chefkonsulent hos skat, hvor han har været siden 1972. han er
uddannet skatterevisor og kontrolmedarbejder. projekt money transfer kørte fra 2009 til 2013.
skat fik tilladelse til at indhente kontroloplysninger fra 22 forskellige banker vedrørende
bankoverførsler til og fra 50 lande. det var skattely-lande og skattelylignende lande, som blev
udvalgt. der blev set på 5.000-6.000 sager, og der er foretaget reguleringer af skatteansættelsen
i 1.500 sager. det har medført et ekstra provenu til staten på cirka 1,2 mia. kr. det første
money transfer-projekt omhandlede bankoverførsler i perioden fra den 1. juli 2004 til den 30.
juni 2009. projektet blev senere videreført for perioden fra den 1. juli 2009 til den 30. juni
2013, og der kører nu yderligere et projekt for en ny periode. der var ikke så mange
                                                - 15 -
kontrolmedarbejdere på anden del af projektet, som gav cirka 400 mio. kr. i provenu til staten.
han var projektleder på det første money transfer-projekt. det betød, at han tog møderne med
pengeinstitutterne, var med til at sætte kontroldatabasen op og styrede projektet. han har ikke
været involveret i de enkelte sager mod skatteydere og derfor heller ikke i sagen med a. han
har også været med i de efterfølgende money transfer-projekter.
swift-systemet, som bankerne bruger til overførsler, har datafelter, som skal udfyldes, og når
det i brevet af 5. marts 2012 fra skat anføres, at der er modtaget rådata fra danske bank
betyder det, at de nævnte datafelter er blevet leveret. fra de 22 banker, der var omfattet af det
første money transfer-projekt, fik skat cirka 5,8 mio. transaktioner ind. transaktionerne
omfattede ca. 145.000 personer. en linje dækkede over en ind- eller udgående transaktion.
skat får på denne måde oplyst, hvem der har sendt penge fra eller til udlandet, herunder fra
hvilken bank, på hvilken dato, valutaen og modtagerens navn og adresse og eventuelt cpr-
nummer. før transaktionerne kan lægges i en stor database, skal filerne klargøres. ofte er der
fejl ved filerne, som derfor skal retur til bankerne for at blive fremsendt i korrekt form igen.
det er projektgruppen, der er ansvarlig for, at dataene fra transaktionerne lægges i databasen på
en sikker og godkendt måde. den 7. december 2010 var hele kontroldatabasen klar og lagt ind
i skats system med de korrekte data. indtil da har ingen, udover teknikerne, haft adgang til
dataene. efter den 7. december 2010 gik projektgruppen i gang med at lave en bruttosøgning.
der er et tekstfelt, hvor man eksempelvis kan søge på ”løn”, og så bliver transaktionerne
sorteret ud fra søgningen. ved udvælgelsen af, hvilke transaktioner der skal undersøges
nærmere, er der fastsat en beløbsgrænse. på baggrund af søgningen vælger man et antal sager
ud, som lægges i skats tekstbehandlingssystem. sagsbehandleren vælger hvilke sager, der
skal undersøges nærmere.
i kontroldatabasen kan der søges ud fra cpr-numre. det er korrekt, at udskrifterne, som fremgår
af ekstraktens side 348-352, er fra kontroldatabasen og omhandler det cpr-nummer, der er søgt
på i databasen. der blev aftalt forskellige datoer med de forskellige banker for indlevering af
rådata, så dataene kom løbende ind til skat.
skønsmand niels uth har forklaret, at han har en ph.d. i biomekanik. han har været ansat i et
patentfirma og i patentafdelingerne hos forskellige private virksomheder. de sidste 5 år har han
                                               - 16 -
haft sit eget rådgivningsfirma.
det er normalt, at man indleverer en national patentansøgning, og så gælder den i 1 år som
prioritet i ethvert andet land, hvor man efterfølgende vælger at indlevere sin ansøgning. man
starter derfor normalt med en national ansøgning, og så indleverer man efterfølgende en pct-
ansøgning, som er en international patentansøgning. når man indleverer en pct-ansøgning, er
der kun tale om en reservation af muligheden for at få patent i mange lande. man kan udskyde
valget af, hvilke lande man søger patent i, i op til to og et halvt år og på den måde udskyde
omkostningerne. det er en meget anvendt fremgangsmåde.
der er mange strategier at følge med hensyn til patentansøgninger. det kan være, at man vil
sikre en merkantil handlefrihed, dvs. undgå at andre blokerer en fra at handle, samtidig med at
man gerne vil beskytte sine egne produkter. en anden form for strategi er at indgive pa-
tentansøgninger samtidig med, at man vil tiltrække kapital for at få patenterne udviklet.
andre har lov til at videreudvikle på detaljer af et patent, men et patent gør det sværere for
konkurrenterne.
patentansøgningerne i sagen bærer præg af, at de er lavet af en person, som ikke har haft så
meget indsigt i at lave ansøgninger. når man er trænet i at lave ansøgninger, har man en masse
tilbagefaldspositioner i ansøgningerne, og alle formuleringer er meget afgørende.
formuleringerne i sagens ansøgninger er utrolig begrænsede, hvor en trænet patentagent ville
have været mere generaliserende og gjort det mere generisk. eksempelvis ville en trænet
patentagent have skrevet ”man anvender en mekanisme, der afkorter” i stedet for ”en roterende
kniv”. han kan bekræfte, at en fagmand, der kender til området, vil kunne producere
produkterne ud fra beskrivelsen i patenterne.
ved værdiansættelsen af patenterne har han ved vurderingen af parameteret ”konkurrerende
teknologier” set på, hvad der findes af produkter på området. det er i den forbindelse normalt at
undersøge, om der er konkurrerende patenter, som er blokerende for det ansøgte patent. det er
korrekt, at han kunne have rettet henvendelse til a om punktet.
                                                - 17 -
ved vurderingen af parameteret ”rettigheden til at producere og sælge/bruge” skønnede han
ikke, at det var et afgørende parameter ved værdiansættelsen. når man har kendskab til
patentet, er det ud fra en helhedsbetragtning ikke et punkt, som ville have gjort en forskel.
ved vurderingen af parameteret ”udviklingsstadiee” er det en kompleks vurdering, som
afhænger af mange forhold.
de 10 parametre, som han har anført i skønsrapporten under svaret på spørgsmål 4 (ekstraktens
side 477), er en opremsning af de forhold, man kan se på ved vurderingen af et patents værdi.
en fuldstændig gennemgang af alle parametre ville tage mange år. det ligger ikke inden for
omfanget af sagens syn og skøn. fuldstændig gennemgang ville i øvrigt ikke have gjort en
forskel ved vurderingen. patenterne bærer i så høj grad præg af, at det ikke er en trænet
patentagent, der har udformet ansøgningerne, at det har afgørende betydning for bedømmelsen,
og der er ikke grundlag for en højere værdiansættelse af patenterne end anført i rapporten.
der er ingen tvivl om, at der er et stort marked for foderprodukter. hvis ... e-teknologien
(patent nr. 4-7 i skønsrapporten) umiddelbart kan gå ind i et produktionsapparat og bruges uden
investeringer, giver det ingen forskel for værdiansættelsen af patentet. patentet er stadigvæk
ikke udarbejdet godt nok, og det begrænser opfindelsen, dvs. patentet afspejler på den måde
ikke en eventuel god opfindelse med logistiske muligheder. patentet har en beskaffenhed, som
gør det ugunstigt for en høj vurdering. patenterne i denne sag er lette at omgå, og derfor er
værdien af patenterne lav. det er svært at angive værdien af knowhow, der er i forbindelse med
patenterne. tidsforbruget på et projekt siger intet om værdien af det samlede projekt. hvis
patentansøgningen var udarbejdet af en trænet patentagent, ville værdiansættelsen være
anderledes.
om sit svar på spørgsmål 10 (ekstraktens side 486) kan han ikke nærmere redegøre for værdien
af hele projektet. han har forholdt sig til patenternes værdi.
om sit svar på spørgsmål 12 (ekstraktens side 487-491) er det ikke hans indtryk, at blot fordi
der er købere, der vil købe et projekt dyrt, er der et patent af en vis værdi. det ændrer ikke
patentets værdi for ham.
                                                - 18 -
retsgrundlaget
skatteforvaltningsloven er sålydende:
                ”…
                § 20. agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af
                indkomst eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er
                selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter
                underrettes om den påtænkte afgørelse. det samme gælder, i det omfang en
                selvangivelsespligtig har undladt at selvangive og ansættelsen som følge deraf
                skal ske skønsmæssigt. underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af
                en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven.
                  stk. 2. den selvangivelsespligtige m.v. skal samtidig underrettes om, at
                afgørelsen vil blive truffet som varslet, med mindre den pågældende over for
                told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller
                mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke
                uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra
                skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen….
                …
                  § 26. told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20,
                stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller
                ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets
                udløb…
                …
                  § 27. uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller
                ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den
                skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:
                …
                  5) den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft
                uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et
                urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
                …
                  stk. 2. en ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den
                varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning
                fremsættes af den skattepligtige 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen
                henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der
                begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
                …”
 bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og § 27, stk. 1, nr. 5, har sit udspring i
 den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 3 og 4, som blev indføjet i
 skattelovgivningen ved lov nr. 824 af 19. december 1989 om skattemyndighedernes orga-
 nisation og opgaver m.v. med følgende ordlyd:
                ”§35. skattemyndighederne kan ikke forhøje en ansættelse vedrørende ind-
                                               - 19 -
               komst- og formueskat senere end 3 år efter udløbet af det indkomstår, an-
               sættelsen vedrører.
               …
               stk. 3. hvis nogen forsætligt eller uagtsomt har bevirket, at skattemyndighe-
               derne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag,
               regnes fristen i stk. 1 fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne kom i be-
               siddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt ansættelse.
               …”
i bemærkningerne til lovforslaget (folketingstidende 1989/90, tillæg a, side 257-258) er der
bl.a. anført:
               ”der foreslås i § 40, stk. 1 [§ 35, stk. 1, i den endelige lov], indført en generel
               regel om, at skattemyndighederne er afskåret fra under en revisionsmæssig
               gennemgang at forhøje en skatteansættelse senere end 3 år efter udløbet af det
               indkomstår, som ansættelsen vedrører.
               …
               formålet med den foreslåede regel er at beskytte skatteyderne mod efter
               længere tids forløb at blive stillet over for yderligere skattekrav.
               …
               det foreslås i stk. 4 [§ 35, stk. 3, i den endelige lov], at den gældende praksis
               om, at forældelsesfristen suspenderes, når skatteyderen har begået positive fejl,
               lovfæstes,…
               …”
bestemmelsen blev ændret ved lov nr. 381 af 2. juni 1999 om ændring af skattestyrelsesloven
og andre love, hvorefter den fik følgende ordlyd:
                ”§ 34. den kommunale skattemyndighed, told- og skatteforvaltningen og
               ligningsrådet kan ikke afsende varsel som nævnt i § 3, stk. 4, om foretagelse
               eller forhøjelse af en skatteansættelse senere end den 1. maj i det 4. år efter
               indkomstårets udløb.
               …
                § 35. uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres
               såvel efter anmodning fra den skattepligtige som efter skattemyndig-hedernes
               bestemmelse i følgende tilfælde:
               …
                6) i det omfang skatteansættelsen er en følge af, at den skattepligtige eller
               nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at
               skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller
               ufuldstændigt grundlag.
               …
                stk. 3. en ansættelse kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af
               myndighederne eller genoptagelsesanmodningen fremsættes af den
               skattepligtige inden rimelig tid efter, at den skatteansættende myndighed,
                                                - 20 -
                henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der
                begrunder fravigelsen af fristerne i § 34. …
                …”
i bemærkningerne til lovforslaget (folketingstidende 1998/99, tillæg a, side 4563) er der
bl.a. anført:
                  ”efter forslaget til § 34, stk. 1 udløber den almindelige frist for
                myndighedernes adgang til at varsle en forhøjelse af en skatteansættelse som
                hidtil den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb.
                  den varsling, der skal foretages inden for fristen, er den »agterskrivelse«, den
                kommunale skattemyndighed efter § 3, stk. 4, i skattestyrelsesloven skal sende
                i tilfælde, hvor myndigheden påtænker at foretage en skatteansættelse på et
                andet grundlag end selvangivet, eller påtænker at ændre den del af grundlaget
                for en skatteansættelse, der skal selvangives. …
                det skal i den forbindelse bemærkes, at en agterskrivelse ikke må afsendes,
                hvis ikke skattemyndigheden på afsendelsestidspunktet i øvrigt er i besiddelse
                af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring.
                det skal endvidere bemærkes, at en agterskrivelse skal indeholde en
                begrundelse, således at den skattepligtige kan tage stilling til om ændringen er
                rigtig.”
  i bemærkningerne er det side 4566 videre anført:
                  ”det foreslås under § 35, stk. 3, at adgangen til at fravige de almindelige
                ansættelsesfrister skal forudsætte, at den skatteansættende myndighed,
                respektive den skattepligtige, reagerer inden for rimelig tid efter at den
                pågældende er blevet opmærksom på det forhold, der begrunder
                fristforlængelsen.
                  hvad der er rimelig tid må bero på en bedømmelse af det enkelte forhold,
                hvorunder såvel sagens karakter, f.eks. om der er tale om en sag, hvor der
                eventuelt vil blive gjort strafansvar gældende, som den skattepligtiges
                personlige forhold, f.eks. sygdom, indgår, men normalt må der skulle reageres
                indenfor 6 måneder.”
ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 om ændring af skattestyrelsesloven og andre love (ændringer
af fristreglerne på skatte- og afgiftsområdet m.v.) blev § 35 ændret, således at den havde
følgende ordlyd:
                  ”§ 35. uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres
                efter anmodning fra den skattepligtige eller efter skattemyndighedernes
                bestemmelse i følgende tilfælde:
                …
                                                - 21 -
                  5) den skattepligtige eller nogen på dennes vegne har forsætligt eller groft
                uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på
                et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
                …
                  stk. 2. en ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den
                varsles af myndighederne eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den
                skattepligtige inden 6 måneder efter, at den skatteansættende myndighed
                henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der
                begrunder fravigelsen af fristerne i § 34…
                …”
i bemærkningerne til lovforslaget (folketingstidende 2002/03, tillæg a, side 4597) er der
bl.a. anført:
                ”det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at bestemmelsen justeres, således at
                det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af en ekstraordinær
                skatteansættelse skal ske inden 6 måneder.
                …”
procedure
skatteministeriet har til støtte for sin påstand navnlig gjort gældende, at pengeoverførslerne
fra selskabet til a er skattepligtig personlig indkomst for ham i henhold til statsskattelovens §
4, jf. personskattelovens § 3, stk. 1. efter de konkrete omstændigheder i sagen påhviler det a
at føre bevis for, at de indsatte midler ikke er skattepligtige. da de påståede lån er ydet
mellem nærtstående, er bevisbyrden skærpet, og beviset skal derfor være bestyrket ved
objektive kendsgerninger. a har ikke løftet denne bevisbyrde. det fremgår ikke af
bogføringsteksterne til overførslerne, hvad beløbene angår. beløbene stammer fra et selskab
på cayman island, som var ejet af as ægtefælle, og hvor a var direktør. der var ingen andre
ansatte i selskabet, som efter det oplyste byggede på as udviklingsprojekter, og selskabet har
kun ydet lån til a. as lønindtægt fra y faldt samtidig med, at beløbene blev udbetalt fra
selskabet. de to gældsbreve, der ligger til grund for lånene, er oprettet på særlige vilkår. de er
afdragsfrie i 7 år, og der er givet rentefrihed, uanset at det ikke fremgår klart af vilkårene. da
a reelt kontrollerede selskabet fuldt ud sammen med sin ægtefælle, er det uden betydning, at
lånene er oprettede som anfordringslån. den sikkerhed, der blev stillet for lånene, var
endvidere uden reel værdi. det er bekræftet ved det syn og skøn, der er foretaget under sagen.
de lånte beløb er i dag, hvor der er forløbet cirka 12 år, fortsat ikke tilbagebetalt.
årsrapporten for 2010 for selskabet er udfærdiget af a, og rapporten har ikke været underlagt
                                              - 22 -
revision. rapporten er dateret den 6. marts 2011, og det må antages, at brevet fra skat, hvor
man udbad sig materiale i sagen, var kommet frem til a på dette tidspunkt. årsrapporten har
derfor en ringe bevisværdi.
for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for at foretage ændring af as
skatteansættelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt, har
skatteministeriet gjort gældende, at a ved at udeholde skattepligtig indtægt i hvert fald har
handlet groft uagtsomt. fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er endvidere overholdt,
idet skat varslede forhøjelsen af skatteansættelsen senest 6 måneder efter, at skat kom til
kundskab om forhold, der begrunder fravigelse af fristen i samme lovs § 26, stk. 1. fristen
løber fra det tidspunkt, hvor skat er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at
foretage en korrekt skatteansættelse, således at der kan sendes en agterskrivelse, som opfylder
forvaltningslovens krav, jf. i øvrigt skatteforvaltningslovens § 20. den 7. december 2010 var
dataene om overførslerne fra bankerne alene klargjort til sagsbehandling i skat, hvilket i
første omgang var en grovsortering af de mange transaktioner. skat havde den 7. december
2010 ingen viden om, hvad pengeoverførslerne dækkede over, og skat kunne derfor ikke
varsle en korrekt skatteansættelse på dette tidspunkt. det var først i perioden fra den 24. marts
2011 til omkring den 26. maj 2011, at skat kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til
at foretage en korrekt skatteansættelse. det var således tidligst ved skats modtagelse af as
brev af 23. marts 2011, hvor skat bl.a. modtog gældsbrevene, at 6-måneders fristen be-
gyndte at løbe. fristen begyndte i hvert fald ikke at løbe før den 13. januar 2011. skattemi-
nisteriets adgang til efter skatteforvaltningslovens § 49 at indbringe landsskatterettens
afgørelse for domstolene er ikke begrænset af, hvad en medarbejder fra skat har tilken-
degivet under retsmødet i landsskatteretten.
a har til støtte for sin påstand om frifindelse navnlig gjort gældende, at de modtagne beløb er
lån, som udgør en ikke-skattepligtig formuebevægelse. a har ved objektive kendsgerninger
godtgjort, at der var tale om reelle lån med tilbagebetalingspligt, og skat har ikke løftet sin
bevisbyrde for, at det skulle forholde sig anderledes. gældsbrevene viser, at der er indgået
låneaftaler mellem selskabet og a, og dette er yderligere bestyrket ved, at beløbene blev
udbetalt umiddelbart efter indgåelsen af låneaftalerne, og af mødereferatet af 10. januar 2005.
vilkårene i låneaftalerne er ikke usædvanlige eller særligt favorable. staten yder lån på
samme vilkår i lignende situationer. lånene er bogført i selskabets regnskab for 2010, som er
                                                 - 23 -
udarbejdet inden a fik kendskab til skats undersøgelse. det kan ikke bebrejdes a, at der
ikke kan fremlægges regnskaber for tidligere år for selskabet eller dokumentation om
selskabets forhold i øvrigt. selskabet har overholdt de gældende regler for selskaber på
cayman island. der er stillet fornøden sikkerhed for lånene. sikkerhedsstillelsen omfattede
ikke alene patenterne, men også den knowhow og procesviden mv. som knyttede sig til
patenterne, hvilket fremgår af mødereferatet af 10. januar 2005. skønsmandens
værdiansættelse af patenterne kan ikke lægges til grund. skønserklæringen er til dels fejlagtig
og på nogle punkter ufuldstændig. skønsmanden har ikke haft den fornødne kompetence.
skønserklæringen kan derfor ikke tillægges bevismæssig vægt. hvis erklæringen tillægges
betydning, viser den, at patenterne havde en værdi, men at værdien ikke var så høj, som
låneforholdets parter regnede med. det var parternes subjektive opfattelse, at der var stillet
tilstrækkelig sikkerhed. der er ingen dokumentation for, at a har udført arbejde for selskabet.
selskabet har haft indtægter fra bl.a. kontrakten med ...ab. as fald i lønindtægt fra y skyldes,
at statsstøtten til ...-projektet udløb i 2005. y havde brug for at konsolidere sig, og a havde
ikke behov for at trække en større lønning ud af y.
for så vidt angår grundlaget for en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i medfør
af skatteforvaltningslovens § 27 har a gjort gældende, at skatteministeriet ikke har godtgjort,
at indkomstansættelsen er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag som følge af
grov uagtsomhed, jf. bestemmelsens stk. 1, nr. 5. der foreligger ikke et strafbart forhold, og
det kan ikke bebrejdes a, at han ikke var opmærksom på den skattemæssige kvalifikation af
låneforholdene ved udarbejdelsen af selvangivelsen for 2005. låneaftalerne er udarbejdet i
overensstemmelse med gældende skattepraksis på området. skat har endvidere ikke inden
for 6-månedersfristen foretaget varslingen efter bestemmelsens stk. 2. skatteministeriet har
bevisbyrden for, at varslingsfristen er overholdt. fristen løb fra i hvert fald den 7. december
2010. på det tidspunkt var skat i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en
korrekt ansættelse, og skat havde dermed den fornødne kundskab om det forhold, der
begrundede fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. der forelå oplysning om
bankoverførslerne, og den 7. december 2010 burde skat have igangsat nærmere
undersøgelser, hvilket skat havde 6 måneder til. i østre landsrets dom af 28. februar 2012
(tidsskrift for skatteret 2012, side 291), som er den ledende dom på området, er der taget
udgangspunkt i formuleringen af den tidligere gældende lovbestemmelse, og dommen er
derfor fejlagtig på dette punkt. den efterfølgende retspraksis har følgelig også et forkert afsæt.
formålet med fristen er at beskytte skatteyderen mod efter længere tidsforløb at blive stillet
                                              - 24 -
over for yderligere skattekrav. skatteministeriet er i øvrigt bundet af det begunstigende
tilsagn, som medarbejderen fra skat kom med under landsskatterettens behandling af
sagen. tilsagnet kan ikke gyldigt tilbagekaldes. der er en skærpet bevisbyrde for
skatteministeriet i en sådan situation.
landsrettens begrundelse og resultat
i den foreliggende situation, hvor der er indsat pengebeløb på as bankkonto fra et selskab, der
har hjemsted på cayman island, og som er kontrolleret af en nærtstående til a, sammenholdt
med oplysningerne om as indtægtsforhold i årene op til 2005 og derefter, påhviler det a at
godtgøre, at de indsatte beløb er skattefrie lånebeløb.
de gældsbreve, som a har henvist til, er begge oprettet på sådanne særlige vilkår, at
gældsforholdets beståen ikke er godtgjort alene ved disse dokumenter. selskabet har
indrømmet a en lang løbetid uden krav om betaling af afdrag og renter før ved hovedstolens
forfald, og lånene er fortsat ikke krævet tilbagebetalt af selskabet. landsretten lægger efter det
afholdte syn og skøn til grund, at de patenter, der blev stillet til sikkerhed for lånene, var af en
sådan karakter, at de alene repræsenterede en begrænset værdi og var utilstrækkelige som
sikkerhedsstillelse for gældsforholdene.
selskabet oparbejdede i perioden fra stiftelsen til 2005 en egenkapital, som kunne danne
grundlag for udbetalingen af pengebeløbene til a. a var direktør i selskabet, men modtog
ikke løn for dette, og der var ingen ansatte i selskabet. der er fremlagt meget begrænsede
oplysninger om, hvordan selskabet blev drevet, herunder hvordan der blev genereret
omsætning, og den fremlagte kontrakt med ...ab udgør således ikke i sig selv et tilstrækkeligt
grundlag til oplysning af selskabets driftsforhold.
på denne baggrund og efter de i øvrigt foreliggende oplysninger for landsretten har a ikke
godtgjort, at der består et reelt gældsforhold mellem ham og selskabet med en forpligtelse til
tilbagebetaling af de angivne beløb. de udbetalte beløb må herefter anses for skattepligtig
indkomst for ham, jf. statsskattelovens § 4.
landsretten finder, at a i hvert fald har handlet groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet
                                              - 25 -
indsættelserne på sin konto, hvorfor skattemyndighedernes krav vedrørende indkomståret
2005 ikke er forældet, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyn-
dighederne er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse
om ansættelsen. der er efter cs forklaring ikke grundlag for at fastslå, at skat allerede den
7. december 2010 var i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede
ansættelsesændring. først i forbindelse med skats korrespondance med a og b i perioden
marts til og med maj 2011 kom skat i besiddelse af det fornødne grundlag for at kunne
varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen, hvilket skete ved agterskrivelsen af 13. juli 2011,
og dermed inden for fristen i § 27, stk. 2.
herefter, og da skatteministeriet ikke er bundet af skats tilkendegivelse under mødet i
landsskatteretten, tages skatteministeriets påstand om, at a skal anerkende, at hans personlige
indkomst for indkomståret 2005 skal forhøjes med 2.491.705 kr. til følge.
efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande skal a betale sagsomkostninger for
landsretten til skatteministeriet med i alt 124.000 kr. beløbet omfatter 4.000 kr. til retsafgift
og 120.000 kr. til udgifter til advokatbistand.
beløbet til dækning af udgifter til advokatbistand er inkl. moms, da skatteministeriet ikke er
momsregistreret. landsretten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens økonomiske
værdi og omfang, herunder at der har været afholdt syn og skøn, og at sagen har været
hovedforhandlet over halvanden retsdag.
                                   t h i k e n d e s f o r r e t:
a skal anerkende, at hans personlige indkomst for indkomståret 2005 skal forhøjes med
2.491.705 kr.
a skal betale sagens omkostninger til skatteministeriet med 124.000 kr.
                                           - 26 -
idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.
sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.
