                             højesterets dom
                        afsagt onsdag den 4. september 2013
sag 244/2011
(2. afdeling)
baunegård aps
(advokat michael serup)
mod
skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat lars apostoli)
i tidligere instans er afsagt dom af østre landsrets 13. afdeling den 30. juni 2011.
i pådømmelsen har deltaget fem dommere: lene pagter kristensen, niels grubbe, marianne
højgaard pedersen, jon stokholm og jan schans christensen.
påstande
parterne har gentaget deres påstande.
højesterets begrundelse og resultat
den 28. oktober 2008 blev der etableret koncernforbindelse og deraf følgende tvungen sam-
beskatning mellem baunegård aps og r bunck holding aps, jf. selskabskattelovens § 31.
den 20. maj 2009 blev det vedtaget at gennemføre en skattefri fusion pr. 1. januar 2008 mel-
lem baunegård og r bunck holding med baunegård som det modtagende og r bunck hol-
ding som det indskydende selskab.
parterne er enige om, at fusionsskattelovens § 5, stk. 3, indebærer, at den 28. oktober 2008 er
den skattemæssige fusionsdato i forhold til § 8, stk. 6, om fradrag for underskud i henhold til
den almindelige indkomstopgørelse for r bunck holding, og at r bunck holdings underskud
i perioden fra 1. januar til 28. oktober 2008 derfor ikke kan bringes til fradrag af baunegård.
                                                 - 2 -
tvisten angår, om den 28. oktober 2008 også er skattemæssig fusionsdato i forhold til aktie-
avancetab realiseret af r bunck holding i perioden fra 1. januar til 28. oktober 2008, og om
denne periode er et ”indkomstår” efter § 8, stk. 8, således at fradrag for disse tab afskæres i
medfør af denne bestemmelse.
efter fusionsskattelovens § 8, stk. 8, kan kildeartsbegrænsede tab, herunder aktieavancetab,
fra tidligere indkomstår ikke fremføres til fradrag i det modtagende selskab. bestemmelsen i §
8, stk. 8, blev indført ved lov nr. 874 af 3. december 1999 med henblik på, at det ikke skulle
være muligt at fusionere sig til skattemæssige fradrag for kildeartsbegrænsede tab på samme
måde, som skattemæssige fradrag for underskud afskæres i medfør af § 8, stk. 6 (folketings-
tidende 1999-2000, tillæg a, s. 759). reglerne om kildeartsbegrænsede tab skulle således ikke
være gunstigere end reglerne om skattemæssige underskud.
de fradrag, der afskæres ved fusionsskattelovens § 8, stk. 6, er underskud ”fra tidligere år”,
der foreligger ved fusionen, medens de fradrag, der afskæres ved § 8, stk. 8, er uudnyttede
kildeartsbegrænsede tab ”fra tidligere indkomstår”, der foreligger ved fusionen. højesteret
finder, at de tab, der afskæres, i begge tilfælde er ethvert tab forud for fusionen regnet fra den
skattemæssige fusionsdato, uanset om den foregående indkomstperiode er et sædvanligt ind-
komstår eller ej. det forhold, at der står ”indkomstår” i stk. 8 og ”år” i stk. 6 kan ikke føre til
andet resultat. der er således ikke i forarbejderne holdepunkt for, at der skulle være tilsigtet
en forskel. tværtimod var formålet med indførelsen af stk. 8 netop, at fradrag for kildearts-
begrænsede tab skulle stilles lige med fradrag for almindeligt underskud, og det fremgår da
også af forarbejderne til stk. 8, at det er kildeartsbegrænsede tab fra ”forud for fusionen”, der
ikke kan fradrages (folketingstidende 1999-2000, tillæg a, s. 763).
på denne baggrund finder højesteret, at fusionsskattelovens § 8, stk. 8, må forstås således, at
den omfatter alle aktieavancetab mv. forud for den skattemæssige fusionsdato.
i forbindelse med den ændring af sambeskatningsreglerne, der fandt sted ved lov nr. 426 af 6.
juni 2005, blev det i fusionsskattelovens § 5, stk. 3, som noget nyt bestemt bl.a., at hvis et
sambeskattet selskab efter selskabsskattelovens § 31 deltager i fusionen, og koncernforbin-
delse efter lovens § 31 c er etableret inden eller i forbindelse med fusionen, anvendes tids-
punktet for etableringen af koncernen som skattemæssig fusionsdato for det indskydende sel-
                                               - 3 -
skab uanset de almindelige regler om fusionsdato i stk. 1 og 2. bestemmelsen blev indføjet
med henblik på reglerne om den almindelige indkomstopgørelse ved sambeskatning, men
reglen om fusionsdatoen er efter sin ordlyd generel og ikke begrænset til den almindelige ind-
komstopgørelse, således at den kun skulle angå denne og ikke kildeartsbegrænsede tab. der er
heller ikke i forarbejderne nogen angivelse af en sådan begrænsning. hertil kommer, at reale
grunde ikke taler for en sådan indskrænkende fortolkning. hvis bestemmelsen skulle forstås
som alene angående den almindelige indkomstopgørelse, ville der for et indskydende selskab
skulle anvendes to forskellige fusionsdatoer, en for den almindelige indkomstopgørelse og en
anden for kildeartsbegrænsede tab. det ville endvidere betyde en forskellig behandling af de
to typer af fradrag, hvilket ville stride imod hensigten med og principperne i § 8, stk. 6 og 8,
hvorefter de to fradragstyper netop skal behandles ens. højesteret finder herefter, at § 5, stk.
3, fastlægger fusionsdatoen generelt og således også i henseende til kildeartsbegrænsede tab.
den 28. oktober 2008 er således skattemæssig fusionsdato for r bunck holding både med
hensyn til underskud omfattet af fusionsskattelovens § 8, stk. 6, og med hensyn til aktie-
avancetab omfattet af lovens § 8, stk. 8.
højesteret tiltræder herefter, at de aktieavancetab, som r bunck holding har realiseret i peri-
oden fra 1. januar til 28. oktober 2008, ikke kan fremføres til fradrag i baunegård, og stadfæ-
ster dommen.
                                       thi kendes for ret:
landsrettens dom stadfæstes.
i sagsomkostninger for højesteret skal baunegård aps betale 100.000 kr. til skatteministe-
riet.
de idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms af-
sigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.
