                                            dom
afsagt den 27. maj 2016 af østre landsrets 22. afdeling
(landsdommerne arne brandt, lene jensen og jakob o. ebbensgaard (kst.)).
22. afd. nr. b-1040-15:
skatteministeriet
(kammeradvokaten
v/advokat per lunde nielsen)
mod
a
(advokat rasmus christian trosborg)
denne sag, der er anlagt ved københavns byret den 22. december 2014, er ved kendelse af
29. april 2015 henvist til behandling ved østre landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk.
1.
sagsøgeren, skatteministeriet, har nedlagt påstand om, at a skal anerkende, at hans
skatteansættelse for indkomståret 2004 ikke genoptages.
sagsøgte, a, har påstået frifindelse.
sagsfremstilling
den 23. september 2014 traf landsskatteretten afgørelse i sagen. af afgørelsen, der også in-
deholder en beskrivelse af sagens faktum, fremgår følgende:
      ”…
      faktiske oplysninger
      ved østre landsrets dom af 19. december 2003 er klageren blevet dømt skyldig i
      bedrageri vedrørende udbetalt kontanthjælp på i alt 547.742 kr. vedrørende
      perioden fra 1. oktober 1997 til 31. maj 2002.
                                         - 2 -
af dommen fremgår det, at klageren ikke har været berettiget til at modtage disse
ydelser, da han havde modtaget arv og arveforskud på i alt 550.000 kr., uden at
dette var blevet oplyst til københavns kommune. der var i den forbindelse
nedlagt påstand om, at der var givet arveafkald til fordel for klagerens datter.
østre landsret fandt ikke, at dette var godtgjort, og da klageren trods mange
opfordringer fra de sociale myndigheder ikke havde givet oplysninger om æn-
dringerne i sine formueforhold, herunder oplysning om den modtagne arv og
arveforskuddet, fandt retten, at han derved havde gjort sig skyldig i bedrageri
overfor københavns kommune. østre landsret stadfæstede dermed københavns
byrets dom af 8. september 2003, hvor klageren var blevet pålagt at betale
547.742 kr. til københavns kommune.
den 10. marts 2004 afsagde københavns byret kendelse om beslaglæggelse af
350.000 norske kroner, svarende til 303.353 kr., fra klagerens konto. ifølge
kendelsen blev dette beløb udleveret til københavns kommune til delvis fyl-
destgørelse af kommunens krav om erstatning på 547.742 kr.
klageren har den 22. februar 2012 sendt en mail til skat vedrørende genopta-
gelse/restance, hvor det anføres, at det beløb der skal betales tilbage til køben-
havns kommune er bruttobeløb, og at det derfor ikke kan være rigtigt, at han skal
betale skat to gange. det oplyses i denne forbindelse, at det beløb, der blev
konfiskeret i 2003 dækker 304.000 kr. af det samlede beløb, som han blev dømt til
at tilbagebetale til socialcenter christianshavn, og at han ikke kunne se, at dette
beløbs andel af allerede indbetalt skat var oplyst til skat som fradragsberettiget
på lige fod med de beløb, som klageren hvert år siden havde indbetalt til
københavns kommune. klageren ønsker derfor, at skat tager stilling til, om
han har krav på fradrag vedrørende de 304.000 kr., som først blev indbetalt
vedrørende gælden til københavns kommune.
der er endvidere anmodet om genoptagelse ved repræsentantens skrivelse af 23.
marts 2012 vedr. skatteansættelsen for indkomståret 2004 og de efterfølgende
indkomstår under henvisning til, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse,
jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, må anses for at være opfyldt. der er
i denne forbindelse vedlagt kopi af skrivelse af 23. februar 2012 fra københavns
kommune, opkrævning og ejendomsskat, der har følgende indhold:
"vi har modtaget din mail af 19. februar 2012 angående indbetalinger på dit
domskrav, tilbagebetalt kontanthjælp.
jeg vedlægger en kopi af udskrift af domsbog af 11. marts 2004, hvor det fremgår,
at du skulle tilbagebetale 547.742,42 kr.
det beslaglagte beløb omregnet i danske kroner på 303.353,73 kr. er fratrukket de
547.472,42 kr.
vi modtog kravet i september 2004 på 243.519,78 kr.
vi har registreret, at du har tilbagebetalt til dækning af københavns kommunes
domskrav mod dig - se nedenstående opgørelse.
                                         - 3 -
beløbene kan trækkes fra på selvangivelsen, det sker ikke automatisk. du skal
selv fratrække beløbet på de pågældende selvangivelser.
har du spørgsmål til fradrag for de indbetalte beløb, bedes du henvende dig til
skat.
indbetalt i kalenderåret 2005        9.908 kr.
indbetalt i kalenderåret 2006        9.100 kr.
indbetalt i kalenderåret 2007        8.400 kr.
indbetalt i kalenderåret 2008        8.400 kr.
indbetalt i kalenderåret 2009        8.400 kr.
indbetalt i kalenderåret 2010        8.400 kr.
indbetalt i kalenderåret 2011        8.400 kr.
                                    61.008 kr.
”
ved gennemgang af de indberettede indkomst- og formueoplysninger for ind-
komstårene 2004 og fremefter kan det konstateres, at der er indberettet følgende
beløb fra københavns kommune vedrørende tilbagebetalt kontanthjælp:
indkomstår             indberetningsdato           beløb
2004                   18.02.05                    643 kr.
2005                   09.02.06                  7.072 kr.
2006                   -                           -
2007                   -                           -
2008                   -                           -
2009                   22.01.10                  8.400 kr.
2010                   27.01.11                  8.400 kr.
2011                   20.01.12                  8.400 kr.
i de år, hvor der er sket indberetning af tilbagebetalt kontanthjælp, fremgår
beløbene ligeledes af årsopgørelserne.
skat har nægtet genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2004-
2007 under henvisning til, at fristen for ordinær genoptagelse var udløbet, og
betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke blev anset for opfyldt.
for indkomståret 2008 er der foretaget genoptagelse, således at der for dette år er
godkendt et fradrag på 8.400 kr. vedrørende tilbagebetalt kontanthjælp, der ikke
var indberettet fra københavns kommune. vedrørende indkomstårene 2009-2011
har skat henvist til, at den tilbagebetalte kontanthjælp er blevet indberettet og
allerede er medtaget i årsopgørelserne for disse år.
klagen til nævnet vedrører alene skats afslag på genoptagelse af skattean-
sættelsen for indkomståret 2004.
skatteankenævn københavn afgørelse
                                          - 4 -
nævnet har på baggrund af de skriftlige/mundtlige kommentarer til det udsendte
forslag og sagsfremstilling behandlet sagen igen. der er herefter truffet følgende
afgørelse:
jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få
ændret sin skatteansættelse, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets
udløb, fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en
ændring af den skatteansættelse, der ønskes genoptaget.
ved københavns byrets dom af 10. marts 2004 er et tidligere konfiskeret beløb på
303.353 kr. udleveret til københavns kommune til delvis fyldestgørelse af kravet
mod klageren vedrørende uretmæssigt modtaget kontanthjælp. dette beløb må
efter nævnets opfattelse anses for at vedrøre tilbagebetaling af kontanthjælp.
jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 10, sammenholdt med ligningslovens § 8 o
kan tilbagebetalt kontanthjælp fradrages ved opgørelsen af den personlige
indkomst i det indkomstår, hvori kontanthjælpen tilbagebetales.
det kan således konstateres, at der i forbindelse med anmodningen om genop-
tagelse er fremlagt oplysninger af faktisk og retlig karakter, der kan begrunde en
ændret skatteansættelse for indkomståret 2004.
fristen for ordinær genoptagelse af indkomståret 2004 udløb imidlertid den 1. maj
2008, hvorfor betingelserne for ordinær genoptagelse efter skatteforvalt-
ningslovens § 26, stk. 2, ikke er opfyldt, da anmodningen om genoptagelse er
fremsat efter udløbet af denne frist.
der vil således alene kunne ske genoptagelse af skatteansættelsen for 2004 i det
omfang betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens
§ 27, er opfyldt. følgende to betingelser skal således være opfyldt:
- der skal foreligge forhold/omstændigheder, som er omfattet af en af bestem-
melserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8 og
- anmodningen om genoptagelse skal være fremsat senest 6 måneder efter det
tidspunkt, hvor den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der kan
begrunde genoptagelsen, hvilket fremgår af § 27, stk. 2.
efter repræsentantens opfattelse er der grundlag for ekstraordinær genoptagelse,
jf. § 27, stk. 1, nr. 8, da der må anses at foreligge særlige omstændigheder som
følge af, at de sociale myndigheder under københavns kommune fejlagtigt ikke
har foretaget indberetning af tilbagebetalingen på 303.353 kr. i 2004, og der
derudover har været tale om et betydeligt fradrag, hvorfor det vil være urimeligt at
opretholde ansættelsen.
af forarbejderne til den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8,
nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, fremgår det, at bestemmelsen finder
anvendelse, hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen,
eksempelvis i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller
andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. af
                                           - 5 -
forarbejderne fremgår det endvidere, at bestemmelsen ikke omfatter tilfælde, hvor
den skattepligtige har glemt et fradrag.
af skats juridiske vejledning, afsnit a.a. 8.2.3.10, fremgår det endvidere, at
bestemmelsen i relation til myndighedsfejl som udgangspunkt omfatter myn-
dighedsfejl begået af skat, der har haft betydning for ansættelsens materielle
eller formelle grundlag. fejl begået af andre myndigheder ses derimod ikke at
være omfattet af bestemmelsen, hvor der bl.a. kan henvises til retspraksis ved-
rørende tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet kirkeskat, hvor der alene tillades
genoptagelse i det omfang, det kan dokumenteres eller sandsynliggøres, at den
uretmæssigt opkrævede kirkeskat skyldes fejl begået af skatte- og regi-
stermyndigheden. fejlregistreringer foretaget af kirkemyndigheden kan således
ikke begrunde ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 8.
dette er ligeledes i overensstemmelse med den utrykte landsskatteretsafgørelse,
som repræsentanten henviser til i sine bemærkninger til nævnets forslag.
nævnet finder i denne forbindelse ikke, at københavns kommunes socialfor-
valtning kan anses for at være en del af skattemyndigheden og den urigtige
skatteansættelse kan derfor ikke anses for, at skyldes en fejl begået af skatte-
myndighederne.
derudover finder nævnet, at det forhold, at der er tale om et stort fradrag, ikke i
sig selv kan anses for en særlig omstændighed, der kan begrunde en ekstraordinær
genoptagelse, idet beløbets størrelse, hverken i forarbejderne til loven jf. ovenfor
eller i retspraksis på området ses at have nogen selvstændig betydning. der kan
endvidere henvises til skats juridiske vejledning, afsnit a.a.8.2.3.10, hvoraf
fremgår, at den skattepligtiges sociale, personlige eller økonomiske forhold
normalt ikke i sig selv vil kunne bevirke, at der tillades genoptagelse.
i bemærkningerne til nævnets forslag til afgørelse anføres det, at det er repræ-
sentantens opfattelse, at kammeradvokatens påstand i forbindelse med byrets-
dommen i skm2012.618.br kan tages som et udtryk for, at det ikke er en be-
tingelse for anvendelse af § 27, stk. 1, nr. 8, at der er blevet begået en myndig-
hedsfejl, men at det er tilstrækkeligt, at det må anses for åbenbart urimeligt at
opretholde skatteansættelsen.
i forbindelse med de nedlagte påstande overfor byretten henviser kammerad-
vokaten bl.a. til følgende:
    "af bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i skattestyrelseslovens §
    35, stk. 1, nr. 8, fremgår det, at bestemmelsen er tiltænkt at finde anvendelse i
    tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må
    anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor
    genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1- 7, jf.
    folketingstidende 2002-03, tillæg a, s. 4597.
    det anføres endvidere i bemærkningerne, jf. folketingstidende 2002 - 2003,
    tillæg a, s. 4609, at bestemmelsen eksempelvis vil kunne finde anvendelse i
    tilfælde,
                                           - 6 -
    • hvor den urigtige ansættelse skyldes svig fra tredjemands side eller andre
    omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige,
    • hvor skattemyndighederne har begået ansvarspådragende fejl, eller hvor
    skattemyndighederne har begået fejl, der ikke er at anse for ansvarspådragende,
    når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret
    bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen, eller
    • hvor myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig an-
    sættelse.
    det fremgår også af bemærkningerne, at bestemmelsen ikke er tiltænkt at give
    grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et
    fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert,
    medmindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende,
    jf. folketingstidende 2002 - 03, tillæg a, s. 4609. heraf kan udledes, at
    bestemmelsen er tiltænkt et ganske snævert anvendelsesområde og alene situa-
    tioner, der ikke kan bebrejdes skatteyderen.
    anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er altså
    dels tilfælde, hvor skattemyndigheden har begået fejl, der har medført en
    urigtig skatteansættelse, dels hvor det må anses for urimeligt at opretholde
    skatteansættelsen."
nævnet er ikke enigt med repræsentanten i, at det heraf kan udledes, at der er
tilstrækkeligt grundlag for en ekstraordinær genoptagelse, at det må anses for
urimeligt at opretholde skatteansættelsen, da ovenstående må tages som udtryk
for, at denne vurdering alene er relevant i situationer, hvor skattemyndighederne
har begået fejl, der har ført til en urigtig ansættelse, eller hvor myndighederne har
foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse.
da klageren er blevet dømt til at tilbagebetale kontanthjælp, og det i forbindelse
hermed beslaglagte beløb er udleveret til københavns kommune til delvis
dækning af kommunens krav, må der imidlertid allerede på dette grundlag anses
at foreligge et forhold omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, da
der med østre landsrets dom og den efterfølgende betaling er indtrådt en ændring
i det offentligretlige grundlag for ansættelsen.
som konsekvens heraf finder nævnet imidlertid også, at 6 måneders fristen i § 27,
stk. 2, vil skulle regnes fra det tidspunkt, hvor klageren har haft mulighed for at
konstatere, at det beløb, der var tilbagebetalt i 2004, ikke var indberettet af
københavns kommune og dermed ikke var medtaget som et fradrag ved
skatteansættelsen. efter nævnets opfattelse vil 6 måneders fristen således skulle
regnes fra det tidspunkt, hvor klageren modtager årsopgørelsen for 2004.
det forhold, at klageren efter det oplyste ikke har været klar over, at der var tale
om tilbagebetaling af tidligere modtaget kontanthjælp, og herunder at han har
været berettiget til fradrag for de tilbagebetalte beløb, findes ikke at medføre, at
kundskabstidspunktet jf. § 27, stk. 2, først skal regnes fra det tidspunkt, hvor han
bliver opmærksom på dette.
                                          - 7 -
ved denne vurdering er der henset til, at det må anses for at være klagerens eget
ansvar at sætte sig ind i betydningen af dommen og de skattemæssige kon-
sekvenser heraf set i relation til, at der har været tale om tilbagebetaling af tid-
ligere beskattede beløb. forholdet får således karakter af et glemt fradrag, der ikke
i sig selv kan begrunde ekstraordinær genoptagelse jf. § 27, stk. 1, nr. 8, på det
tidspunkt, hvor han bliver opmærksom på, at han har været berettiget til et fradrag
i 2004, da ukendskab til skattereglerne ikke i sig selv kan anses for en særlig
omstændighed, der suspenderer fristen for ordinær genoptagelse jf. § 26, stk. 2,
eller fristen for at søge om ekstraordinær genoptagelse, jf. § 27, stk. 2.
det forhold, at københavns kommune fejlagtigt ikke har indberettet noget beløb
for tilbagebetalt kontanthjælp for indkomståret 2004 ses ikke at ændre på dette, da
det er klagerens pligt at gennemgå sin årsopgørelse for at sikre, at denne
indeholder de korrekte tal, herunder sikre sig, at de indberettede oplysninger fra
arbejdsgivere m.v. er korrekte.
i øvrigt bemærkes det i relation til ovenstående, at klageren udover det konfi-
skerede beløb, løbende har foretaget tilbagebetaling til københavns kommune
vedrørende det oprindelige krav på 547.742 kr. disse tilbagebetalinger er hvert år,
på nær 2008, blevet indberettet af københavns kommune og har således også
fremgået af årsopgørelserne som fradrag vedrørende tilbagebetalt kontanthjælp.
nævnet finder på denne baggrund, at klageren også i forbindelse med
modtagelsen af disse efterfølgende årsopgørelser har haft mulighed for at
konstatere, at tilbagebetalingerne vedrørende den uretmæssigt modtagne kon-
tanthjælp kunne medtages som fradrag ved skatteansættelsen.
på baggrund af ovenstående er det nævnets opfattelse, at betingelserne for eks-
traordinær genoptagelse ikke kan anses for opfyldt, da anmodningen om gen-
optagelse må anses for at være fremsendt efter udløbet af 6 måneders fristen i
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
der ses i øvrigt ikke at foreligge omstændigheder, der kunne begrunde en di-
spensation til at bortse fra fristoverskridelsen, og nævnet har derfor fastholdt
skats afslag på genoptagelse.
…
landsskatterettens afgørelse
det fremgår bl.a. af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at uanset fristerne i
§ 26 (om ordinær ansættelse) kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller
ændres efter anmodning fra den skattepligtige, hvis told- og skatteforvaltningen
giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige
omstændigheder.
af § 27, stk. 2, fremgår bl.a., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1
nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige
senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det
forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
                                                - 8 -
      retsformanden finder, at der ikke ses at foreligge særlige omstændigheder i
      medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. der er lagt vægt på, at der
      ikke ses at være begået fejl af skattemyndighederne, idet det bemærkes, at kø-
      benhavns kommune ikke kan sidestilles med skattemyndighederne. der er tillige
      lagt vægt på, at klageren må have været bekendt med, at han har været berettiget
      til fradrag for beløb tilbagebetalt i anledning af uberettiget opnået kontanthjælp,
      idet der af københavns kommune har været indberettet tilbagebetalt kontanthjælp
      i 2004, 2005, 2009, 2010 og 2011. efter fast praksis er glemte fradrag ikke en
      særlig omstændighed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8's forstand.
      retsformanden finder endvidere, at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens
      § 27, stk. 2, ikke er iagttaget. der er herved lagt vægt på, at klageren ved kendelse
      af 10. marts 2004 fik beslaglagt 303.853,73 kr. til fyldestgørelse af københavns
      kommunes krav om erstatning, ligesom han i flere år herefter fik fradrag for
      tilbagebetalt kontanthjælp. klagerens anmodning om genoptagelse i 2012 ses
      derfor at være fremkommet langt senere end det tidspunkt, hvor han fik kendskab
      til fradragsmuligheden, hvilket tidspunkt må anses at være datoen for udsendelse
      af årsopgørelsen for indkomståret 2004.
      klagerens forhold adskiller sig fra de af repræsentanten nævnte kirkeskattesager,
      hvor det af den juridiske vejledning, afsnit a.a.8.2.3.10, fremgår, at der skal ske
      en konkret vurdering og ved denne vurdering indgå en formodning om, at fejlen er
      sket hos skatte- og registermyndighederne, hvis relevante oplysninger ikke i
      øvrigt kan fremskaffes. ligeledes fremgår vedrørende 6 måneders fristen, at
      fristen løber fra det tidspunkt, hvor klageren har fået positivt kendskab til
      grundlaget for ekstraordinær genoptagelse, dvs. har haft tilstrækkeligt kendskab
      til, at den fejlagtige kirkeskattebetaling skyldes en myndighedsfejl. der er således
      ved behandlingen af kirkeskattesagerne taget særligt hensyn til de helt specielle
      konkrete omstændigheder, der vedrører kirkeskattesagerne, hvilke
      omstændigheder ikke kan overføres til andre sager.
      to retsmedlemmer finder, at der som følge af de helt særlige forhold i denne sag
      og henset til kirkeskattesagerne skal gives medhold til klageren, således at skat
      skal pålægges at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004. i
      denne konkrete sag er der begået myndighedsfejl af københavns kommune og
      det kan ikke forlanges, at klageren har kendskab til, at han er berettiget til et
      fradrag, hvorfor han ikke kan forventes at reagere ved modtagelsen af sine
      årsopgørelser, hvor der ikke er givet et fradrag. i kirkeskattesagerne, hvor der blev
      anset at foreligge særlige omstændigheder, kunne skatteyderne konstatere, at der
      var betalt kirkeskat ved modtagelsen af deres årsopgørelser.
      da der træffes afgørelse i henhold til stemmeflertallet, pålægger landsskatteretten
      skat at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004.”
forklaringer
der er i landsretten afgivet forklaringer af a og statsautoriseret revisor bo andersen.
                                              - 9 -
a har forklaret blandt andet, at han er norsk statsborger. han kom til danmark i 1973 og blev
registreret i april 1974. han fik arbejde og tog også en uddannelse. på et tidspunkt blev hans
arbejdsevne nedsat på grund af en diskusprolaps. i den forbindelse modtog han kontanthjælp.
i norge blev han idømt en fængselsstraf på 5 år for indsmugling af 20 kilo hash. han sad først
fængslet i norge, men fik senere lov til at afsone i danmark. han havde ingen midler og
modtog kontanthjælp.
arven og arveforskuddet fra hans mor blev indsat på en advokats klientkonto i norge. han
glemte alt om disse penge, idet han efter afsoning koncentrerede sig om at færdiggøre en
økonomisk uddannelse på niels brock. for ham eksisterede pengene ikke. efterfølgende fik
han endnu en dom for medvirken til indsmugling af hash til danmark. det var det danske
politi, som fandt ud af, at han havde penge stående i norge. herefter blev han dømt for
bedrageri ved at fortie arven og arveforskuddet over for kommunen, som havde udbetalt ham
kontanthjælp. han blev idømt en tillægsstraf på 8 måneders fængsel. han blev samtidig dømt
til at tilbagebetale den uberettigede modtagne kontanthjælp samt sagens omkostninger. han
spurgte dommeren, der oplyste, at der var tale om bruttobeløb.
det var meget traumatisk for ham at afsone de omtalte domme, ligesom han var bevidst om,
at han havde svigtet sin kæreste, mor, søster og barn. han har tilbagebetalt hele sin gæld,
herunder de idømte sagsomkostninger.
han blev prøveløsladt i juni 2004. i 2005 var han selvstændig. han udfærdigede ikke selv sin
selvangivelse for 2005, men søgte revisorbistand. han husker ikke, hvem revisoren var. han
studsede ikke over, at der på selvangivelsen for 2004 kun stod et fradrag på 643 kr. for
tilbagebetalt kontanthjælp. han har aldrig modtaget oplysninger fra københavns kommune
om, hvad kommunen havde indberettet til skat.
i 2012 var hans økonomi dårlig, og han havde brug for at se nærmere på sin økonomiske
situation, hvorfor han lavede et regnestykke og fandt ud af, at han havde betalt skat to gange
af tilbagebetalt kontanthjælp. han talte med en bekendt, som anbefalede at ringe til
statsautoriseret revisor bo andersen. bo andersen, som han ikke kendte i forvejen, sagde, at
han havde mulighed for et fradrag, som kommunen havde glemt at indberette til skat.
                                               - 10 -
statsautoriseret revisor bo andersen har forklaret blandt andet, at han talte med a i februar
2012 blandt andet om tilbagebetaling af skat. han bad a om at sende ham årsopgørelserne fra
2003 og frem. han kunne se, at kommunen ikke havde indberettet fradraget på de ca. 304.000
kr. for tilbagebetalt kontanthjælp og overdrog herefter sagen til cand. jur. michael egholm. a
vidste intet om fradrag. han havde ikke tidligere fungeret som revisor for a.
procedure
skatteministeriet har procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 1. april 2016,
hvoraf fremgår:
       ”…
       til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at a ikke har
       godtgjort, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelse
       for indkomståret 2004 i henhold til skatteforvaltningslovens
       § 27 er opfyldt.
       der kan kun blive tale om genoptagelse af indkomståret 2004 efter reglerne om
       ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, eftersom fristen i
       skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, for ordinær genoptagelse udløb den 1. maj
       2008; altså ca. 4 år forud for at a fremsatte genoptagelsesanmodningen primo
       2012.
       ingen af de objektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7,
       for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt.
       spørgsmålet er derfor udelukkende, 1) om der er adgang til ekstraordinær gen-
       optagelse efter "opsamlingsbestemmelsen" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1,
       nr. 8, om "særlige omstændigheder", og 2) om den "lille fristregel" i skatte-
       forvaltningslovens § 27, stk. 2, i givet fald er overholdt. begge dele bestrides af
       skatteministeriet.
       skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, har følgende ordlyd:
           "uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ... foretages eller
           ændres efter anmodning fra den skattepligtige ..., hvis:
           8) told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver
           tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af at der foreligger særlige om-
           stændigheder" (min understregning).
       videre fremgår det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum:
           "en ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles
           af told-og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den
           skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholds-
                                        - 11 -
   vis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder
   fravigelsen af fristerne i § 26" (mine understregninger).
1. ad skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 8 - "særlige omstændigheder"
uddybende gøres det i første række gældende, at a ikke kan få skatteansættelsen
genoptaget ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, om
"særlige omstændigheder", idet han ikke har påvist, at betingelserne herfor er
opfyldt.
det fremgår af de specielle bemærkninger til bestemmelsen i lff2004-
2005.2.110, at bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35.
den videreførte udgave af skattestyrelseslovens § 35 blev indsat ved lov nr.
410/2003. i lovforslaget, lff 2002-2003.1.175, anføres følgende i de almindelige
bemærkninger, punkt 2.1.2.2.e:
   "de nugældende regler for ekstraordinær skatteansættelse er baseret på
   objektive kriterier for gennembrud af fristen, således at det direkte af loven
   fremgår, i hvilke tilfælde der kan ske genoptagelse.
   det er imidlertid ikke muligt at forudse alle tilfælde, hvor omstændighederne
   bør give anledning til genoptagelse uden for de almindelige frister. der er
   derfor behov for en bestemmelse, der kan opsamle tilfælde, hvor forholdene i
   særlig grad taler for, at ansættelsen ændres.
   det foreslås på denne baggrund, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, at skatte-
   ministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til at tillade en
   skatteansættelse ændret, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor.
   forslaget indebærer, at ændring af en skatteansættelse kan tillades efter en
   konkret bedømmelse af forholdene. bestemmelsens anvendelsesområde er
   således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at
   det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor
   genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen.
   efter den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, kan en ansættelse
   foretages eller ændres i det omfang, der er begået fejl af skattemyndighederne.
   genoptagelse i disse tilfælde vil ligeledes være omfattet af den foreslåede
   bestemmelse" (mine understregninger).
af de specielle bemærkninger til bestemmelsen, jf. lovforslagets § 1, nr. 2,
fremgår blandt andet:
   "under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, foreslås det, at skatteministeren be-
   myndiges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den
   skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor.
   forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret
   bedømmelse af forholdene. bestemmelsens anvendelsesområde er således
   tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor
                                           - 12 -
    genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige
    punkter, jf forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt
    at opretholde ansættelsen.
    genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er
    omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en
    ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået
    ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. den foreslåede bestemmelse
    vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den
    skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende,
    når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret
    bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.
    bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig
    ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder,
    der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.
    […]
    bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor
    den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket
    lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet
    ansvarspådragende.
    […]
    den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at be-
    tingelserne for genoptagelse er opfyldt. den skattepligtige bærer således ri-
    sikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. er der
    således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og
    skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af
    selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og
    helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af
    kopi af det relevante selvangivelsesmateriale" (mine understregninger).
den tidligere gældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 35, stk. 1, nr. 9,
blev indført ved lov nr. 381/1999. forud herfor fandtes bestemmelsen om
ekstraordinær genoptagelse i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, jf. lov nr.
1104/1995.
det følger allerede af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at
bestemmelsens anvendelsesområde er tilfælde, hvor der foreligger "særlige
omstændigheder" uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de ob-
jektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7.
såvel bestemmelsens ordlyd, placeringen afslutningsvis i stk. 1 som en "op-
samlingsbestemmelse", samt forarbejderne, herunder eksemplerne i forarbejderne,
lægger op til et snævert anvendelsesområde for bestemmelsen. dette fremgår også
af retspraksis.
                                          - 13 -
det er en forudsætning for ekstraordinær genoptagelse, at skatteyderen ikke har
været i stand til at klage efter de almindelige regler eller at søge om ordinær
genoptagelse. har skatteyderen hele tiden været klar over de forhold, som be-
grunder genoptagelsesanmodningen, er ekstraordinær genoptagelse derfor
udelukket, jf. f.eks. skm 2002.569ølr, skm 2003.288hr, skm
2008.990ølr, skm 2011.140vlr og skm 2015.632vlr.
as årsopgørelse for 2004 (bilag 9) er dannet ud fra de til skats systemer indbe-
rettede oplysninger. det fremgår tydeligt af årsopgørelsen, som kun indeholder
ganske få poster, at der er indberettet "tilbagebet.kontanthj./integrationyd." med
(blot) kr. 643,-.
det påhviler a at kontrollere, om oplysningerne i årsopgørelsen er korrekte, jf.
herved skattekontrollovens §§ 1 og 16.
på baggrund af årsopgørelsen har det været åbenbart for a, at 1) tilbagebetalt
kontanthjælp var fradragsberettiget, og 2) at beløbet på over kr. 300.000,- ikke var
indberettet/medtaget i rubrik 23. beløbet er heller ikke medtaget i årsopgørelsen
for det forudgående år, 2003 (bilag 18).
allerede derfor er ekstraordinær genoptagelse udelukket.
det er en nødvendig, men ikke i sig selv tilstrækkelig, forudsætning for ekstra-
ordinær genoptagelse, at skatteansættelsen er materialet forkert, jf. f.eks. skm
2001.183hr, skm 2007.44vlr og skm 2008.990ølr. det er her ud over en
forudsætning, at der foreliggende særlige omstændigheder, som skal føre til, at det
må anses for "urimeligt at opretholde ansættelsen".
forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, indeholder udførlige
bemærkninger om, hvornår der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der
er grundlag for ekstraordinær genoptagelse. der er ikke i forarbejderne belæg for
ekstraordinær genoptagelse af as skatteansættelse for 2004, jf. også skm
2001.183hr, skm 2003.288hr og skm 2003.368vlr.
tværtimod fremgår det udtrykkeligt af forarbejderne, at et af skatteyderen "glemt
fradrag" ikke er tilstrækkeligt grundlag for at genoptage skatteansættelsen i
medfør af bestemmelsen.
tilbagebetaling af kontanthjælp er fradragsberettiget i det indkomstår, hvori
beløbet tilbagebetales, jf. ligningslovens § 8 o. som det fremgår af oversigten i
landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 3, samt i stævningen, side 4, ligger det
fast, at københavns kommune ikke har foretaget indberetning, jf. skatte-
kontrollovens § 7 d, til skat om tilbagebetalt kontanthjælp på kr. 303.853,- i
indkomståret 2004, jf. også skats afgørelse (bilag 15, side 2, 5. afsnit).
as begæringen om ekstraordinær genoptagelse er således begrundet i et glemt fra-
drag, eller - i hvert fald - en situation, som er sammenlignelig hermed, jf. f.eks.
skm 2007.44vlr, skm 2008.902br, skm 2014.332vlr, skm 2014.400br
og skm 2015.509br
                                         - 14 -
a har til støtte for, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, som
det eneste gjort gældende, at københavns kommune har begået en
myndighedsfejl, jf. f.eks. stævningen, side 3, 1. afsnit.
skatteministeriet har ikke kendskab til, hvorfor københavns kommune ikke
foretog indberetning af beløbet på kr. 303.853,- i indkomståret 2004, men alene
indberettede et beløb på kr. 643,-. skatteministeriet kan således hverken af- eller
bekræfte, at københavns kommune har begået en egentlig myndighedsfejl.
spørgsmålet herom er dog ikke af betydning for sagens afgørelse, da betingel-
serne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.
8, ikke er opfyldt, selv om der måtte foreligge en myndighedsfejl fra københavns
kommunes side, idet skattemyndighederne ikke har begået (myndigheds-)fejl.
dette har a heller ikke gjort gældende.
selvom det måtte bero på en myndighedsfejl i forarbejderne til skatteforvalt-
ningslovens forstand, at den tilbagebetalte kontanthjælp ikke er indberettet til
skat, er situationen i nærværende sag sammenlignelig med et af a glemt
fradrag, som ikke giver grundlag for ekstraordinær genoptagelse.
i alle tilfælde er det ikke ud fra de faktiske forhold i sagen urimeligt at opretholde
skatteansættelsen for indkomståret 2004. det fremhæves herved, at as krav på
tilbagebetaling af skatter opstod som følge af en strafbar handling fra hans side,
hvor han har modtaget kontanthjælp, uanset at han havde en betydelig formue,
som han holdt skjult for myndighederne.
a har ikke gjort gældende, endsige godtgjort, at der i øvrigt foreligger sådanne
særlige omstændigheder, som vil gøre det urimeligt at opretholde
skatteansættelsen for indkomståret 2004.
betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er dermed ikke opfyldt.
2. skatteforvaltningslovens 27, stk. 2 - 6 måneders-fristen ("den lille fristre-
gel")
for det tilfælde, at retten måtte komme frem til, at betingelserne for ekstraordinær
genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er opfyldt, gøres det i anden
række gældende, at a ikke har overholdt 6 måneders-fristen for anmodning om
genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
henvisningen til, at a først primo 2012 blev bekendt med, at københavns
kommune ikke havde indberettet fradraget for tilbagebetaling kontanthjælp (bilag
16), er ikke underbygget med henvisninger til, endsige dokumentation for,
konkrete omstændigheder, der kunne føre til, at a først på dette sene tidspunkt
blev bekendt med, at fradraget ikke var indberettet nærmere. oplysninger herom
er først fremkommet for domstolene, og det endda først i as duplik.
i sine præmisser henviser landsskatterettens flertal til at "det ikke kan forlanges,
at klageren har kendskab til, at han er berettiget til et fradrag, hvorfor han ikke
kan forventes at reagere ved modtagelsen af sine årsopgørelser, hvor der ikke er
                                           - 15 -
givet fradrag" (bilag 1, side 9, 4. afsnit). dette bestrides, herunder som værende i
strid med retspraksis.
det er et grundlæggende juridisk princip, at retsukendskab ikke diskulperer.
manglende kendskab til skattelovgivningens bestemmelser om fradragsret kan
allerede derfor ikke udskyde begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen.
en sådan retstilstand ville endvidere indebære en vilkårlig forskelsbehandling af
skatteyderne, alt efter om det måtte lægges til grund, at skatteyderen havde indsigt
i skattelovgivningen eller ej.
såfremt en skatteyder ved at holde sig i - måske endda forsætlig - uvidenhed om
adgangen til fradragsret, kunne udskyde begyndelsestidspunktet for 6-måneders
fristen, ville fristen reelt blive illusorisk, idet det i sagens natur er meget
vanskeligt at bevise, hvornår skatteyderen har fået kendskab til, at han juridisk er
berettiget til et fradrag. det afgørende er derimod, hvornår a havde et
tilstrækkeligt kendskab til de faktuelle forhold, der kan begrunde anmodningen
om genoptagelse.
a kunne, som nævnt ovenfor, rent faktisk ved at gennemgå årsopgørelsen for
2004 umiddelbart - og uden særlig skatteretlig indsigt - erkende, dels at
tilbagebetaling af kontanthjælp er fradragsberettiget (hvilket også forudsæt-
ningsvis fremgår af selvangivelsens rubrik 23), og dels at det betydelige beløb på
over kr. 300.000,- ikke var fradraget i hans personlige indkomst, idet beløbet
åbenbart ikke kunne indeholdes i fradraget på blot kr. 643,-.
det gøres derfor gældende, at a allerede ved modtagelsen af årsopgørelsen for
2004 havde tilstrækkeligt grundlag for at anmode om genoptagelse af
skatteansættelsen, jf. også landsskatterettens mindretals præmisser (bilag 1, side
9, 2. afsnit in fine) samt f.eks. skm 2011.140vlr, skm 2012.648br, skm
2013.124vlr, skm 2013.343 ølr og skm 2014.332vlr.
dette er særligt klart for så vidt angår årsopgørelsen for 2005, hvor a havde en
udvidet selvangivelse (bilag 10).
hertil kommer, at københavns kommune faktisk har indberettet tilbagebetalt
kontanthjælp i 2009, 2010 og 2011 (jf. oversigten i bilag 1, side 3). de indbe-
rettede beløb i disse år fremgår af as årsopgørelser (bilag 11 - 13). a er således
løbende blevet gjort opmærksom på, at han har fradragsret for den tilbagebetalte
kontanthjælp.
selv hvis begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen ikke er indtrådt ved
modtagelsen af årsopgørelsen for 2004, er fristen dermed senest begyndt at løbe
ved modtagelsen af årsopgørelserne for de efterfølgende år.
a har dermed ikke fremsat anmodningen om genoptagelse rettidigt, jf.
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. også derfor kan der ikke ske ekstraordinær
genoptagelse af skatteansættelsen for 2004.
3. ad "kirkeskatte-sagerne"
                                              - 16 -
     det bestrides, at landsskatterettens kendelser i de såkaldte kirkeskattesager (jf.
     f.eks. skm2011.448lsr) er udtryk for en administrativ praksis af relevans for
     nærværende sag.
     kirkeskattesagerne vedrørte en lempelig praksis i en hel særlig situation, hvor en
     række personer i forbindelse med oprettelsen af cpr-registeret fejlagtigt var
     blevet registreret som medlemmer af folkekirken. skattemyndighederne foretog
     herefter opkrævning af kirkeskat ved anvendelse af de ikke-verificerede
     oplysninger i cpr-registret.
     denne praksis kan ikke overføres til helt andre områder, herunder nærværende
     sag, jf. f.eks. tfs 1995, 486ø, tfs 1998,778h, skm 2001.582ølr, skm
     2005.219hr, skm 2007.29hr og skm 2013.731hr.
     landsskatteretten har da også i en række tilfælde afvist at anvende kirkeskatte-
     sagerne på helt andre situationer, jf. f.eks. lsr 2013.12-0190452, lsr 2013.12-
     0191214 og lsr 2014.14-0256879. landsskatterettens flertals afgørelse i
     nærværende sag er i modstrid hermed.
     …”
a har procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 8. april 2016, hvoraf fremgår:
     ”…
     sagen drejer sig om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i
     henhold til skatteforvaltningslovens § 27 konkret er opfyldt for sagsøgtes ind-
     komstår 2004.
     det omtvistede er, hvorvidt der foreligger "særlige omstændigheder" i henhold til
     skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og om fristen i bestemmelsens stk. 2 er
     iagttaget.
     ad skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8
     skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, har følgende ordlyd:
     …
     det er ubestridt, at sagsøgtes skatteansættelse for indkomståret 2004 er materiel
     forkert, hvis ikke der indrømmes fradrag for kr. 303.853 i den personlige
     indkomst.
     det er endvidere ubestridt, at fradraget burde have været automatisk medtaget på
     sagsøgtes selvangivelse for 2004, jf. skattekontrollovens § 7 d, idet københavns
     kommune var retligt forpligtet til at indberette til skat, at sagsøgte i 2004 havde
     tilbagebetalt kr. 303.853 til delvis dækning af uberettiget oppebåret kontanthjælp.
     der er således begået en myndighedsfejl, ved at indberetningen om tilbagebe-
     talingen enten ikke er foretaget eller foretaget fejlagtigt.
                                         - 17 -
det beror på en konkret vurdering, hvorvidt der foreligger særlige omstændig-
heder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8's forstand. ved vurderingen
henses der bl.a. til, hvorvidt det må anses for urimeligt at opretholde en materiel
forkert skatteansættelse.
sagsøgte gør i den forbindelse gældende, at de særlige omstændigheder består i, at
københavns kommunes har begået en myndighedsfejl sammenholdt med
sagsøgtes personlige forhold der har betydet, at sagsøgte ikke har opnået det
fradrag, som han ubestridt har været berettiget til, og at det under disse om-
stændigheder er urimeligt at opretholde sagsøgtes materielt forkerte skattean-
sættelse for indkomståret 2004, der har væsentlig økonomisk betydning for
sagsøgte.
ad skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2
skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, har følgende ordlyd:
    ”en ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles
    af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den
    skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen
    henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der
    begrunder fravigelsen af fristerne i § 26…. told- og skatteforvaltningen kan
    behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af
    fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor”
det gøres i den forbindelse gældende, at fristreglen i skatteforvaltningslovens
§ 27, stk. 2, er en subjektiv kundskabsregel. det er derfor den skattepligtiges
konkrete subjektive kendskab til de nødvendige oplysninger, der danner grundlag
for fastsættelsen af begyndelsestidspunktet for 6-månedersfristen.
idet sagsøgte ikke var vidende om fradragsretten før primo januar 2012, har
sagsøgte dermed overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ved
at søge om genoptagelse den 22. februar 2012. det gøres i den forbindelse
gældende, at det under alle omstændigheder har formodningen imod sig, at
sagsøgte skulle have ventet med at søge om genoptagelse, hvis sagsøgte havde
været bekendt med det manglende fradrag tilbage ved modtagelsen af selvan-
givelsen for 2004 i foråret 2005.
såfremt 6 måneders fristreglen skal fortolkes således, at 6 måneders fristen be-
gynder at løbe fra det tidspunkt, hvor en skatteyder modtager årsopgørelsen for
det relevante indkomstår, vil de ekstraordinære genoptagelsesregler i realiteten
være uden praktisk relevans, idet fristen for at søge om ekstraordinær genopta-
gelse så vil være sprunget inden fristen for den ordinære genoptagelse udløber.
dette kan naturligvis ikke være hensigten med reglerne om ekstraordinær gen-
optagelse, og under alle omstændigheder må der konkret være mulighed for at
fravige 6-måneders fristen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk.
2, in fine.
                                                 - 18 -
      at det er det faktiske kundskabstidspunkt der er afgørende, er tillige lagt til grund
      i en række afgørelser fra landsskatteretten, herunder de to kendelser i de såkaldte
      ”kirkeskattesager”, skm 2011.448 og lsr j.nr. 10-00702, afsagt den 16.
      september 2010.
      i disse sager var skatteyderne ved en myndighedsfejl fejlagtigt blevet registreret
      som medlemmer af folkekirken med den virkning, at de var blevet afkrævet
      kirkeskat i 6 henholdsvis 17 år.
      opkrævningen af kirkeskat fremgik af de årlige årsopgørelser, som skatteyderne
      havde modtaget.
      landsskatteretten lagde i begge kendelser til grund, at 6-månedersfristen begynder
      at løbe på det tidspunkt, hvor skatteyderen rent faktisk blev opmærksom på
      myndighedsfejlen, og ikke allerede på tidspunktet for, at skatteyderen kunne have
      være blevet opmærksom på dette via sin selvangivelse.
      landsskatteretten udtalte således i begge kendelser:
          landsskatteretten finder herefter, at betingelserne i skatteforvaltningslovens §
          27, stk. 1, nr. 8, og § 27, stk. 2, er opfyldte, idet den skete fejlregistrering må
          kvalificeres som særlige omstændigheder, ligesom klageren må anses for at
          have rettet henvendelse til skattecentret inden 6 måneder fra det tidspunkt, hvor
          han blev opmærksom på myndighedsfejlen.
      det gøres gældende, at landsskatterettens kendelser, der ikke af skatteministeriet
      er indbragt for domstolene, er udtryk for administrativ praksis, der derfor skal
      lægges til grund under den foreliggende sag.
                                                  ***
      det fastholdes således, at der er tale om en klar myndighedsfejl, der har ført til
      den fejlagtige skatteansættelse af sagsøgte i 2004. det gøres i den forbindelse
      gældende, at skatteansættelsen er åbenbar urimelig at opretholde, og ansættelsen
      er baseret på et klart urigtigt grundlag, som vil medføre en væsentlig uretmæssig
      beskatning, såfremt skatteansættelsen opretholdes. der er således tale om særlige
      omstændigheder, der berettiger til en genoptagelse.
      det gøres endvidere gældende, at sagsøgte ved at søge om genoptagelse den 22.
      februar 2012 har overhold fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, i det
      sagsøgte først blev opmærksom på de forhold der begrunder genoptagelsen i
      januar 2012, og subsidiært at der under alle omstændigheder forligger sådanne
      særlige omstændigheder, at der kan dispenseres for fristen i stk. 2.”
landsrettens begrundelse og resultat
parterne er enige om, at fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2004 efter
skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, udløb den 1. maj 2008, og at a, der først søgte om
                                               - 19 -
genoptagelse primo 2012, alene kan opnå genoptagelse, såfremt han opfylder betingelserne
for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.
det fremgår af forarbejderne til lov nr. 410 af 2. juni 2013 vedrørende den tidligere gældende
skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at
anvendelsesområdet for bestemmelsen er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændig-
heder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i be-
stemmelsens øvrige punkter (nr. 1 til nr. 7), og hvor det må anses for urimeligt at opretholde
ansættelsen, f.eks. hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige
omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. det fremgår endvidere af
forarbejderne, at genoptagelse vil kunne ske efter bestemmelsen, hvis der er begået fejl af
skattemyndighederne, og at et glemt fradrag ikke giver grundlag for genoptagelse.
bestemmelsen må som anført af skatteministeriet efter sin ordlyd, placering og forarbejder
antages at have et snævert anvendelsesområde.
det kan som ubestridt lægges til grund, at københavns kommunes socialforvaltning ikke
foretog indberetning til skat om den tilbagebetalte kontanthjælp på 303.853 kr., og at der
derfor på årsopgørelsen for 2004 fejlagtigt alene blev medtaget et fradrag på 643 kr.
det kan således lægges til grund, at forholdet ikke skyldtes fejl begået af skattemyndighe-
derne, ligesom det kan lægges til grund, at a, som det efter skattekontrollovens §§ 1 og 16 på-
hvilede at kontrollere rigtigheden af det fortrykte tal i årsopgørelsen for 2004, ikke reagerede
på, at fradraget var indberettet med et åbenlyst forkert beløb, ligesom han allerede på dette
tidspunkt og frem til 2012 var i besiddelse af de samme faktiske oplysninger, som gjorde ham
i stand til at opdage fejlen.
uanset dette opdagede a ikke fejlen inden for den ordinære genoptagelsesfrist den 1. maj
2008, men først primo 2012, da han fandt anledning til at gennemgå sin økonomi. as private
forhold, herunder at han flere gange afsonede fængselsstraffe og var under uddannelse mv.,
kan ikke begrunde, at han fra 2004 til den 1. maj 2008 har været forhindret i at ansøge om
genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
                                              - 20 -
herefter finder landsretten, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde
ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.
landsskatterettens kendelser i de såkaldte kirkeskattesager har efter landsrettens opfattelse
ikke relevans for bedømmelsen af nærværende sag.
skatteministeriets påstand tages herefter til følge.
efter sagens udfald skal a betale sagsomkostninger til skatteministeriet med i alt 39.000 kr.
beløbet omfatter 4.000 kr. til retsafgift og 35.000 kr. til udgifter til advokatbistand inkl.
moms. ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over
sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.
                                   thi kendes for ret:
a skal anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2004 ikke genoptages.
i sagsomkostninger for landsretten skal a betale 39.000 kr. til skatteministeriet.
det idømte skal betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse.
sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.
