                                             dom
afsagt den 25. april 2017 af østre landsrets 18. afdeling
(landsdommerne ole græsbøll olesen, ejler bruun og jacob thaarup (kst.)).
18. afd. nr. b-140-16:
1) a
2) b
(advokat christian dahlager for begge)
mod
skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat flemming orth
v/advokatfuldmægtig tony sabbah, prøve)
retten i lyngbys dom af 8. januar 2016 (bs 153-2054/2014) er anket af a og b med påstand
om, at indkomstårene 2003, 2004, 2005, 2006 og 2007, subsidiært et eller flere af
indkomstårene, nedsættes til det selvangivne.
indstævnte, skatteministeriet, har principalt påstået stadfæstelse, subsidiært at a og b skal
anerkende, at deres fulde skattepligt til danmark genindtrådte principalt den 1. januar 2006,
subsidiært på et senere tidspunkt inden den 1. april 2007. forhøjelserne af as og bs
skattepligtige indkomster i indkomstårene 2006 og 2007 fastsættes i overensstemmelse med
skat’s afgørelse.
a og b har over for skatteministeriets subsidiære påstand nedlagt påstand om frifindelse.
supplerende sagsfremstilling
af udkast til redegørelse udfærdiget af advokat ... og dateret 4. oktober 2002 fremgår blandt
andet:
                                         - 2 -
”kære b
emigration til schweiz
i fortsættelse af vore forskellige drøftelser og møder, herunder med skattemyn-
dighederne i schweiz, skal jeg som aftalt samlet redegøre for de skattemæssige
forhold i forbindelse med din planlagte emigration til schweiz.
…
1        baggrundsoplysninger
...
i har underskrevet en købsaftale vedrørende en lejlighed med fritidshusstatus i en
endnu ikke bygget ejendom i ... gård på christianshavn. det er planen, at du og a
efter jeres emigration vil benytte denne bolig i forbindelse med jeres ophold i
danmark.
med henblik primært på lavere beskatning af dine pensionsudbetalinger overvejer
du og a at opgive boligen i nærum og tage længerevarende eller permanent op-
hold i lejligheden i schweiz.
du har bedt mig redegøre for de skattemæssige forhold i forbindelse med din og
as emigration og komme med eventuelle forslag til, hvorledes eventuelle skatte-
byrder kan minimeres.
2        konklusion
efter min opfattelse bør du og a
    •    umiddelbart efter 1. januar 2003 opgive jeres bolig i nærum,
    •    i den forbindelse bringe jeres fulde skattepligt til ophør,
    •    beholde jeres eksisterende sommerhus,
    •    konvertere din eksisterende livsvarige livrente til en 10-årig ophørende
         livrente
    •    benytte lejligheden i …gaard, når denne er færdigbygget,
    •    efter jeres emigration have vel mindre end følgende ophold i danmark:
             • 3 måneder sammenhængende, eller
             • 180 dage sammenlagt inden for en hvilken som helst 12 måneders
              periode, eller
             • 365 dage sammenlagt inden for en hvilken som helst 2 års periode.
             • antallet af dages ophold i schweiz
overholdes disse regler, vil du og a blive udsat for følgende beskatning:
i danmark vil i kun skulle betale ejendomsskat af jeres sommerhus i danmark.
i schweiz vil i blive beskattet med ca. chf 54.000 årligt i overensstemmelse med
den indgåede aftale med de schweiziske skattemyndigheder.
                                                - 3 -
      3        fuld skattepligt og ophør heraf
      3.1      hovedbestemmelsen om fuld skattepligt
      …
      når i har bragt jeres fulde skattepligt til ophør, og der er gået nogen tid (typisk ca.
      2 år), er der i princippet ikke noget i vejen for, at i kan erhverve en bopæl i dan-
      mark uden dermed at blive fuldt skattepligtig til danmark.
      ...
      3.3      betydningen af jeres sommerhus for fuld skattepligt
      rådighed over et sommerhus medfører ikke fuld skattepligt, så længe sommer-
      huset rent faktisk kun benyttes som sådant, dvs. i sommerferieperioden.
      benyttes sommerhuset i danmark derimod reelt som helårsbolig, kan man ud fra
      en konkret vurdering blive fuldt skattepligtig til danmark på baggrund af et som-
      merhus.
      …
      3.4      betydningen af lejligheden i ... gård for fuld skattepligt
      ligesom det er tilfældet med jeres sommerhus, medfører rådigheden over ... gård
      som udgangspunkt slet ikke fuld skattepligt, fordi der er tale om en bolig med fri-
      tidsstatus.
      dette gælder dog kun, så længe boligen rent faktisk kun benyttes som fritidsbolig.
      såfremt i faktisk skulle benytte boligen som mere end fritidsbolig, kan i stadig
      undgå at blive fuldt skattepligtige, så længe jeres ophold i danmark hverken over-
      stiger
           •   3 måneder sammenhængende, eller
           •   180 dage sammenlagt inden for en hvilken som helst 12 måneders peri-
               ode…”
der er for landsretten endvidere fremlagt erklæringer fra a og bs naboer og læge i schweiz
vedrørende ophold der, kalender for 2006 med notater om ophold og kontoudtog vedrørende
en dansk og en schwiezisk bankkonto for dele af 2006 og 2007.
a og b har på grundlag af særligt kalenderen opgjort, at de i 2006 opholdt sig 165 dage i
danmark, mens skatteministeriet har opgjort, at de i 2006 opholdt sig 187 dage i danmark, at
de i perioden marts 2006 til februar 2007 opholdt sig 191 dage i danmark og i perioden april
2006 til marts 2007 opholdt sig 195 dage i danmark.
forklaringer
der er i landsretten afgivet supplerende forklaring af a og forklaringer af r, s og c.
                                                 - 4 -
a har supplerende forklaret blandt andet, at hun og hendes mand forud for flytningen til
schweiz benyttede sommerhuset i græsted ca. 6-7 uger om året. hun fandt kalenderen fra
2006 påført hendes mands håndskrevne noter i forbindelse med en nylig fraflytning fra huset i
vedbæk. hun ved ikke, om kalenderen blev ført løbende. hun bad en nabo i villars og ejen-
dommens concierge om at udfærdige erklæringer om ophold. en anden nabo tilbød også at
skrive en erklæring, hvilket hun takkede ja til. personerne, der skrev erklæringerne, var be-
kendt med, at de skulle bruges i retten. hun og hendes mand tog næsten altid bilen til dan-
mark og tilbage til schweiz. de var typisk i schweiz i månederne januar-april, hvorefter de
opholdt sig i danmark i maj og juni, hvor de altid har holdt sct. hans i sommerhuset. om-
kring 1. juli kørte de typisk tilbage til schweiz. de var ofte i sommerhuset omkring 1. søndag
i advent og i påsken.
r har forklaret blandt andet, at hun via sit arbejde på et schweizisk advokatkontor i starten af
2003 mødte a og b. hun hjalp dem med flere praktiske ting i forbindelse med flytningen,
herunder oprettelse af sygesikring og tilmelding til folkeregisteret. hun var ikke direkte
involveret i kontakten til de schweiziske skattemyndigheder. hun blev med tiden en tæt ven
af a og b. det var hendes klare indtryk, at de ønskede at flytte til schweiz, som særligt a
havde en stærk tilknytning til. hun besøgte dem flere gange i villars. efter hendes opfattelse
ønskede de først at flytte tilbage til danmark, da b fik helbredsproblemer. hun tror også, at
de gerne ville tilbage til familien i danmark. hun havde ikke noget med flytningen tilbage til
danmark at gøre.
s har forklaret blandt andet, at hun i 2002-2003 var ansat i skatteafdelingen i den daværende
søllerød kommune, hvor hun var en ud af to ansatte, der behandlede sager om udflytninger.
hvis en borger i kommunen meddelte flytning ud af landet, bad de altid om dokumentation
for, at boligen i danmark var opgivet. en slutseddel ville typisk være tilstrækkeligt. for per-
soner med begrænset skattepligt skulle pensionsudbetalinger anføres som indkomst i selvan-
givelsen med et tilsvarende fradrag. hvis ikke man gjorde sådan, kunne det se ud som om,
man havde udeholdt oplysninger. ved ligningen blev der taget stilling til, om skattepligten til
danmark var ophørt, hvorefter årsopgørelsen blev udfærdiget. skattefritagelsesattesterne, som
trådte i stedet for skattekort, blev tidligere udstedt af kommunerne, men senere centralt. ved
                                                - 5 -
fraflytning til udlandet beregnede man en avance af eventuelle aktier, der blev beskattet, som
om der var sket en realisering af disse.
c har forklaret blandt andet, at han tidligere har været økonomidirektør i brdr. d a/s. han og
hans kæreste flyttede den 25. november 2002 folkeregisteradresse til z-vej i nærum, da deres
søn blev født netop denne dag. de flyttede ind i huset i starten af december samme år samti-
dig med, at a og b var ved at pakke ned. han husker et overlap på en uge eller to. a og b
boede i underetagen, mens de selv boede på overetagen. de betalte ikke husleje, da der var
tale om en tjenestebolig. fra 1. januar 2003 udgjorde han sammen med n og h ledelsen i
brdr. d a/s. frem til sin flytning til schweiz fungerede b som en slags mentor for vidnet.
efter fraflytningen havde b reelt ikke noget med driften at gøre, og han kom sjældent i
virksomheden. b blev i juni 2003 udpeget til bestyrelsen. der var dog mest tale om en forma-
litet for at sikre stemmelighed i forhold til j, der havde købt sig ind i firmaet. der blev ikke
holdt bestyrelsesmøder, men jævnlige ejermøder, som b ikke deltog i. han talte en gang
imellem i telefon med b, hvor de talte om, hvordan det gik, uden at der var tale om
afrapportering. f a/s havde sin administration i samme bygning som brdr. d a/s, men såle-
des at firmaernes kontorer var på forskellige etager. lederen i f a/s referede formelt til ham,
men var reelt selvkørende.
procedure
parterne har for landsretten i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten og har
procederet i overensstemmelse hermed.
a og b har dog for landsretten ikke bestridt, at de bevarede et skattedomicil i danmark i med-
før af planlovens § 41, men har fortsat gjort gældende, at beskatningsretten for perioden 2003-
2007, subsidiært 2006-2007, tilkom schweiz på grund af den stærkere tilknytning hertil. a og
b har vedrørende skatteforvaltningslovens § 27 i den forbindelse i det væsentligste henvist til,
at skattemyndighederne allerede fra 2003 havde alle relevante oplysninger vedrørende som-
merhuset og deres forhold til at kunne vurdere, at dette i medfør af planlovens § 41 lovligt
kunne benyttes til helårsbolig. endelig har de i relation til skatteministeriets subsidiære på-
stand bestridt, at de tog ophold i danmark før 1. april 2007.
                                                - 6 -
skatteministeriet har til støtte for den subsidiære påstand gjort gældende, at a og b i hvert
fald fra 1. januar 2006 har opholdt sig i danmark i mere end 180 dage inden for et tidsrum af
12 måneder, og da de havde bopæl til rådighed på dette tidspunkt, er skattepligten senest ind-
trådt på dette tidspunkt, subsidiært et senere tidpunkt inden den 1. april 2007.
landsrettens begrundelse og resultat
skattepligt i danmark
a og b ejede også efter den 12. januar 2003, fra hvilket tidspunkt de anmeldte flytning til
schweiz, sommerhuset i græsted, hvilket i medfør af planlovens § 41 lovligt kunne anvendes
til helårsbolig. der var i hele perioden frem til den 1. april 2007 et betydeligt elforbrug i hu-
set, og landsretten lægger til grund, at huset var egnet til helårsbeboelse. ægteparret havde
allerede den 18. januar 2002 indgået aftale om køb af en lejlighed i københavn, som de over-
tog ca. 7 uger efter, at de havde meldt flytning til schweiz og opgivet deres hidtidige bolig i
nærum. denne lejlighed blev solgt den 1. januar 2006.
ved købsaftale af 17. december 2004 købte ægteparret med overtagelse den 1. august 2005
huset i vedbæk, hvortil det i danmark opmagasinerede bohave, ifølge det oplyste, blev flyttet
den 8. november 2006, hvorefter de tilmeldte sig folkeregistret på denne adresse den 1. april
2007. købsaftalen blev således indgået ca. 2 år efter, at de havde anmeldt flytning til
schweiz, jf. udkastet til redegørelse af 4. oktober 2002 om erhvervelse af bopæl i danmark
typisk ca. 2 år efter, at den fulde skattepligt var bragt til ophør.
i schweiz var a og b tilmeldt og opholdt sig i en lejlighed, der hidtil havde været benyttet
som feriebolig, og der blev efter det oplyste ikke flyttet bohave hertil. endvidere købte de en
yderligere lejlighed i samme lejlighedskompleks som gæstelejlighed.
a og bs løbende indtægter bestod i den relevante periode af pensionsudbetalinger fra dan-
mark, mens b alene havde erhvervsmæssig tilknytning til danmark, uanset omfanget heraf, i
kraft af sine direktions- og bestyrelsesposter i flere danske selskaber med tilknytning til fami-
lien. endvidere boede to af ægteparrets tre børn med ægtefæller og børnebørn i danmark.
                                               - 7 -
under disse omstændigheder har a og b ikke godtgjort, at de i indkomstårene 2003-2007
opgav deres bopæl i danmark, og landsretten finder, at de fortsat reelt var bosiddende i dan-
mark, uanset tilmelding m.v. til schweiz og de fremlagte erklæringer om ophold der.
landsretten tiltræder derfor, at de begge var skattepligtige i danmark i de pågældende år, jf.
kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
det tiltrædes endvidere af de anførte grunde, at a og b i den anførte periode bevarede en
stærkere personlig og økonomisk forbindelse til danmark end til schweiz, og ægteparret der-
for må anses for at have haft midtpunktet for deres livsinteresser i danmark, jf. dobbeltbe-
skatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, hvorfor beskatningsretten for alle årene til-
kom danmark.
ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for 2003-2006
det er ubestridt, at skatteansættelsen for indkomståret 2007 er foretaget rettidigt.
ejler bruun og jacob thaarup udtaler herefter:
vi finder, at skatteministeriet ikke har godtgjort, at a og b før den 1. april 2007 opholdt sig
mere end 180 dage i danmark inden for et år. vi finder det heller ikke godtgjort, at a og b
forsætligt eller groft uagtsomt afgav urigtige oplysninger om deres forhold til skattemyndig-
hederne eller med samme grad af tilregnelse unddrog skattemyndighederne oplysninger til
brug for skatteansættelserne. det forhold, at parret gennem alle årene indgav selvangivelser
som begrænset skattepligtige til de danske skattemyndigheder, uanset at de, jf. ovenstående,
havde bevaret fuld skattepligt i danmark, kan ikke i sig selv føre til at anse betingelserne for
ekstraordinær ansættelse for indkomstårene 2003-2006 for opfyldt, jf. skatteforvaltningslo-
vens § 27, stk. 1, nr. 5. vi bemærker herved, at parret har forholdt sig i overensstemmelse
med deres advokats rådgivning.
ole græsbøll olesen udtaler:
det er ubestridt, at skattemyndighederne først ved brev af 9. november 2010 fra a og bs re-
præsentant og senere, herunder i forbindelse med et møde i februar 2011, fik oplysninger om,
at elforbruget i sommerhuset i græsted var betydeligt, at ægteparret allerede nogen tid før
frameldingen i danmark havde købt lejligheden i københavn, at de havde deres indbo opma-
                                                - 8 -
gasineret efter fraflytningen af huset i nærum, at de var flyttet til en lejlighed i schweiz, der
tidligere havde været benyttet til ferielejlighed, og at købsaftalen vedrørende huset i vedbæk
var indgået i december 2004.
endvidere fik skattemyndighederne også først på dette tidspunkt oplysninger om bs er-
hvervsmæssige tilknytning til danmark i form af de nævnte direktions- og bestyrelsesposter,
hvorved bemærkes, at det ikke kan tillægges betydning, om disse oplysninger er fremgået af
de pågældende selskabers regnskaber og har været skattevæsenet bekendt i forbindelse med
ligningen af selskaberne.
ved at have indrettet sig således som beskrevet ovenfor under afsnittet om skattepligten og
uden på daværende tidspunkt at have givet skattemyndigheder alle relevante oplysninger til
belysning heraf, jf. ovenfor, finder jeg, at a og b ved at have indgivet selvangivelser som
begrænset skattepligtige med angivelse af, at pensionsindtægterne blev beskattet i schweiz,
forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelser-
ne i de relevante indkomstår på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslo-
vens § 27, stk. 1, nr. 5. det er i den forbindelse uden betydning, at skattemyndighederne hav-
de oplysningerne om overtagelsestidspunkterne for ejendommene og oplysningerne i relation
til planlovens § 41.
herefter, og da fristen på 6 måneder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, efter det oven-
for anførte var overholdt, da skattemyndighederne den 22. marts 2011 sendte forslagene til
ændret skatteansættelse for de relevante skatteår, stemmer jeg for at stadfæste byrettens dom.
efter stemmeflertallet tages a og b subsidiære påstand om, at skatteministeriet skal anerken-
de, at skatteansættelserne nedsættes til det selvangivne vedrørende indkomstårene 2003-2006
til følge.
efter sagens udfald i landsretten, skal skatteministeriet betale sagsomkostningerne for begge
retter med i alt 908.000 kr. beløbet omfatter 8.000 kr. til retsafgift og 900.000 kr. til udgifter
til advokatbistand inkl. moms. ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til
advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.
                                            - 9 -
                                 t h i k e n d e s f o r r e t:
byrettens dom ændres, således at skatteministeriet skal anerkende, at a og bs skattepligtige
indkomster for årene 2003-2006 nedsættes til det selvangivne.
i sagsomkostninger for begge retter skal skatteministeriet inden 14 dage betale 908.000 kr. til
a og b.
sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.
