                             højesterets dom
                       afsagt tirsdag den 27. november 2018
sag 244/2017
(2. afdeling)
civica (tidligere odense andelsboligforening, oab)
(advokat eduardo vistisen)
mod
skatteministeriet
(advokat steffen sværke)
i tidligere instans er afsagt dom af østre landsrets 22. afdeling den 15. november 2017.
i pådømmelsen har deltaget fem dommere: lene pagter kristensen, marianne højgaard
pedersen, michael rekling, jens kruse mikkelsen og lars apostoli.
påstande
appellanten, civica, har gentaget sin subsidiære påstand om, at indstævnte, skatteministeriet,
skal anerkende, at ejendomsvurderingen for 2000 for bjørnemosen 70-99 skal genoptages
ekstraordinært.
skatteministeriet har nedlagt påstand om stadfæstelse.
anbringender
civica har for højesteret frafaldet sin principale ugyldighedspåstand for landsretten og det
tilhørende anbringende om, at skat med urette ikke havde anvendt skatteforvaltningslovens
§ 33, stk. 3, således som denne bestemmelse var affattet med virkning fra den 1. januar 2013.
skatteministeriet har for højesteret frafaldet anbringendet om, at ændringen af vurderingen af
grundværdien ikke kan anses for væsentlig.
                                               - 2 -
civica har anført navnlig, at der for bjørnemosen 70-99 foreligger en væsentlig afvigelse på
30-35 % mellem den oprindelige og den korrekte ansættelse af grundværdien, som i sig selv
begrunder, at ejendomsvurderingen skal genoptages ekstraordinært.
hertil kommer, at der også foreligger andre omstændigheder i form af objektive myndigheds-
fejl, som indebærer, at ejendomsvurderingen skal genoptages ekstraordinært.
det udgør således en usaglig forskelsbehandling mellem bjørnemosen 70-99 og andre ejen-
domme i samme byggemodningsområde, at ejendommene bjørnemosen 70-99 og bjørnemo-
sen 40-69 ikke fik tildelt et oprindeligt fradrag for forbedringer i grundværdien for 2000,
mens ejendommene beliggende bjørnemosen 1-30 og bjørnemosevej 100-116 fik tildelt et
generelt byggemodningsfradrag på 80 kr. pr. m2. det forhold, at skat i 2007 egenhændigt
genoptog sagsbehandlingen for de andre ejendomme i byggemodningsområdet, da skat
fandt, at bjørnemosen 70-99 havde ret til fradrag, viser, at der er fast praksis for, at alle ejen-
domme i et byggemodningsområde skal behandles ens.
det udgør endvidere en objektiv fejl, at bjørnemosen 70-99 blev placeret i et forkert grund-
værdiområde og med forkert planmæssig anvendelse. det betød, at vurderingsmyndigheden
ikke via planregistret fik oplysninger om, at ejendommen nu blev anvendt til boligformål,
hvilket krævede væsentlige byggemodnende foranstaltninger. at der er tale om en objektiv
fejl dokumenteres af, at grundværdiområde og planmæssig anvendelse blev ændret, da bjør-
nemosen 70-99 i 2007 fik tilkendt et oprindeligt fradrag for forbedringer med virkning fra
2001.
administrativ praksis fra ligningsrådet og skatterådet understøtter, at ejendomsvurderingen
for bjørnemosen 70-99 skal genoptages ekstraordinært i henhold til den dagældende bestem-
melse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. det fremgår af de fremlagte afgørelser fra skat-
terådet, at objektive myndighedsfejl og grove fejlskøn har ført til ekstraordinær genoptagelse.
i henhold til vurderingslovens § 5 er det vurderingsmyndighedens opgave at fastsætte fradrag
for forbedring og at oplyse sagen. vurderingsmyndigheden havde pligt til at afdække, om
civica havde ret til fradrag for forbedringer omfattet af den dagældende vurderingslovs § 17,
                                               - 3 -
selv om civica var i besiddelse af nogle af de relevante oplysninger. skatteministeriets an-
bringende om det modsatte er i strid med lovens ordlyd og åbenbart ulovligt. for udgifter,
som kun vurderingsmyndigheden havde kendskab til, og som andre ejendomme i byggemod-
ningsområdet fik fradrag for, skal der i alle tilfælde tillades ekstraordinær genoptagelse.
odense kommunes ejendomsskattekontor havde oplysninger om byggemodningen, bl.a. fordi
kommunen havde fastsat procedurer for, at ejendomsskattekontoret fik informationer om
byggemodning til brug for bl.a. ejendomsvurdering. det forhold, at andre ejendomme i sam-
me byggemodningsområde oprindelig fik fradrag for forbedringer, dokumenterer, at vurde-
ringsmyndigheden var bekendt med byggemodningen.
det forhold, at civica ikke har klaget over den oprindelige grundværdivurdering, taler ikke
imod ekstraordinær genoptagelse i denne sag. civica har ikke forud for 2000 klaget over fra-
drag for forbedringer, og det er hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at civica som
almennyttigt boligselskab var bekendt med – eller burde have været bekendt med – det retlige
grundlag for fradrag for forbedringer.
skatteministeriet har anført navnlig, at civica ikke har godtgjort, at civica opfylder betingel-
serne for ekstraordinær genoptagelse for vurderingsåret 2000. bedømmelsen af, om der skal
ske ekstraordinær genoptagelse, beror på et forvaltningsretligt skøn. der er ikke grundlag for
at tilsidesætte skats afgørelse i sagen, som er baseret på relevante og saglige hensyn i
overensstemmelse med praksis for ekstraordinær genoptagelse.
ekstraordinær genoptagelse efter den dagældende skatteforvaltningslovs § 33, stk. 3, kan ikke
opnås, blot fordi der er tale om en større beløbsmæssig afvigelse mellem ansættelsen og den
rigtige grundværdi. civica har ikke godtgjort, at der foreligger sådanne yderligere momenter,
herunder objektive fejl eller myndighedsfejl, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.
civica har forud for 2000 klaget over grundværdiansættelsen på andre ejendomme, og civica
har derfor været bekendt med rettigheder og forpligtelser i forhold til ejendomsbeskatning,
herunder fradrag for forbedringer. civica har endvidere haft kendskab til byggemodnings-
udgifterne på ejendommen, og civica må også have været bekendt med odense kommunes
udgifter til byggemodning. civica er herefter nærmest til at bære ansvaret for, at der ikke er
givet korrekte fradrag. der forelå ikke en forpligtelse for vurderingsmyndigheden til at ind-
                                               - 4 -
hente oplysninger om byggemodning mv., og det bestrides som udokumenteret, at der skulle
være sket orientering om den foretagne byggemodning fra odense kommunes teknik- og
miljøforvaltning til vurderingsmyndigheden.
civica har ikke godtgjort, at der eksisterer en administrativ praksis, der medfører, at forenin-
gen er berettiget til ekstraordinær genoptagelse. det forhold, at der har været en uensartet ad-
ministration af regelsættet vedrørende fradrag for forbedringer, giver ikke grundlag for, at der
skulle foreligge en generel mangelfuldhed på området for ejendomsvurderinger, eller at der
foreligger myndighedsfejl. det forhold, at en kommune byggemodner et område, og at der
efterfølgende ikke gives fradrag for forbedringer, indebærer ikke, at der foreligger fejl på
trods af, at vurderingsopgaven lå hos kommunerne på dette tidspunkt. hverken det forhold, at
ejendommene bjørnemosen 1-30 fra vurderingsåret 2000 eller ejendommene bjørnemosevej
100-116 fra vurderingsåret 1999 har fået fradrag for forbedringer, mens civica ikke har fået et
fradrag, medfører, at der foreligger en åbenlys og objektiv fejl. det forhold, at civicas ejen-
dom har været placeret i et forkert grundværdiområde, er uden betydning i relation til vurde-
ringen af, om der skal ske ekstraordinær genoptagelse. hverken oplysninger om en ejendoms
grundværdiområde eller plantype har nogen betydning for vurderingen af, om en grundejer
har godtgjort, at betingelserne for at opnå fradrag for forbedringer er opfyldt. det bestrides, at
skat har vejledt fejlagtigt i den dagældende vurderingsvejledning. civica har haft en lovfæ-
stet adgang til at klage over en vurdering. det skal komme civica til skade, at foreningen ikke
har påklaget vurderingen rettidigt.
supplerende sagsfremstilling
odense kommune vedtog i 1996 lokalplan nr. 5-526 for et område beliggende ved bjørnemo-
sevej. lokalplanen førte til ændring af områdets anvendelse ved etablering af tre storparceller
og ni parcelhusgrunde beliggende bjørnemosen 1-30, bjørnemosen 40-69, bjørnemosen 70-
99 og bjørnemosevej 100-116 (kun lige numre).
i forbindelse med etableringen af de anførte ejendomsparceller forestod odense kommune
den overordnede byggemodning af området. civica erhvervede fra odense kommune med
overtagelse den 1. december 1998 ejendommen beliggende bjørnemosen 70-99. odense
kommunes ejendomsafdeling orienterede ved brev af 8. april 1999 kommunens ejendoms-
                                               - 5 -
skattekontor, der også fungerede som sekretariat for vurderingsrådet, om overdragelsen, og
meddelte, at storparcellen var solgt med henblik på opførelse af almene boliger.
ved ejendomsvurderingen for vurderingsåret 2000 blev bjørnemosen 1-30 (storparcel) og
bjørnemosevej 100-116 (parcelhusgrunde) af vurderingsrådet for odense sydvestlige vurde-
reringskreds tildelt et standardiseret fradrag i grundværdien for forbedringer på 80 kr. pr. m2.
bjørnemosen 1-30 var placeret i grundværdiområde 40049 med planmæssig anvendelse ”bo-
ligområde med parcelhuse i byzone”. det er oplyst, at der for bjørnemosevej 100-116 var
angivet samme planmæssige anvendelse. bjørnemosen 40-69 og bjørnemosen 70-99 fik ikke
et tilsvarende fradrag for forbedringer i grundværdien. bjørnemosen 40-69 og 70-99 var regi-
streret under grundværdiområde 46015 med planmæssig anvendelse ”område til offentlige
formål i byzone”. de anførte oplysninger fremgik af de ejendomsvurderingsmeddelelser, som
blev sendt til de respektive ejere.
det fremgår endvidere, at bjørnemosen 40-69 og bjørnemosen 70-99 bevarede gamle ejen-
doms- og matrikelnumre fra de hidtidige kolonihaveejendomme i området.
civica har under skriftvekslingen for højesteret opfordret skatteministeriet til at oplyse, hvor-
for civicas ejendom og den anden storparcel (bjørnemosen 40-69) ikke fik tilkendt et fradrag
for forbedringer for 2000. skatteministeriet har hertil svaret, at vurderingsopgaven på davæ-
rende tidspunkt lå hos kommunerne, og at vurderingsstyrelsen ikke er i besiddelse af oplys-
ninger vedrørende fradragsansættelsen for disse ejendomme.
civica anmodede i sin endelige anmodning om genoptagelse af 31. august 2005 om at få fra-
drag i grundværdien for forbedringer fem år tilbage. skat genoptog i den anledning ved af-
gørelse af 19. oktober 2007 ejendomsvurderingen for bjørnemosen 70-99, og ejendommen
blev tildelt fradrag i grundværdien for forbedringer for årene 2001 og frem. i forbindelse med
denne ændring blev bjørnemosen 70-99 overflyttet til grundværdiområde 40049 med plan-
mæssig anvendelse ”boligområde med parcelhuse i byzone”. der er ikke i afgørelsen nogen
omtale af spørgsmålet om genoptagelse af ejendomsvurderingen for 2000.
for højesteret er oplyst nærmere om indførelse af maskinelle vurderingssystemer til brug for
ejendomsvurderinger. de maskinelle vurderingssystemer blev indført ved 17. almindelige
                                                - 6 -
vurdering i 1981. det indebar bl.a., at udsendelse af vurderingsskemaer til ejerne ophørte, og
at grundværdisystemet og forslagssystemet blev indført. grundværdierne blev herefter bereg-
net maskinelt på grundlag af opdeling af landet i grundværdiområder, foretaget af de lokale
vurderingsmyndigheder.
siden 1981 er foretaget en række udbygninger af de maskinelle systemer. det kommunale
planregister blev etableret i 1986 og gjort obligatorisk fra 1990. planregistret indeholder op-
lysninger tilvejebragt af kommunerne om bl.a. zonekode, generel plankode og specifik plan-
kode. disse oplysninger indgår herefter i den maskinelle beregning af grundværdier.
civica har for højesteret fremlagt utrykt administrativ praksis fra ligningsrådet og skatterå-
det. fra ligningsrådets praksis er fremlagt ansættelses- og revisionssager afgjort i 2004. fra
skatterådets praksis er fremlagt afgørelser truffet i perioden 2014-2017 om ekstraordinær
genoptagelse af fradrag i grundværdien for forbedringer.
i forbindelse med, at staten overtog vurderingen af landets faste ejendomme fra de kommuna-
le vurderingsråd, nedsatte skat en erfa-gruppe om fradrag for forbedringer. af et referat
fra gruppens møde den 25. august 2005 fremgår bl.a.:
      ”overordnet set er der på området for fradrag for forbedringer væsentlige retssikker-
      hedsmæssige problemstillinger.
      iøjnefaldende er det blandt andet, at reglerne såvel historisk som aktuelt ikke forvaltes
      på ensartet vis. det konstateres, at til trods for at regelsættet har været gældende i ad-
      skillige årtier, at kommunerne (der tidligere var behandlende myndighed) har admini-
      streret ud fra 3 forskellige måder. et ganske underordnet antal af kommunerne har til-
      nærmelsesvist administreret i overensstemmelse med gældende ret, hvor man – så vidt
      ses – har vurderet de enkelte sager konkret, og blandt andet på basis af iagttagelse af
      fornøden dokumentation herefter har truffet afgørelse. den anden og overvejende del af
      kommunerne har tilsyneladende truffet afgørelse uden iagttagelse af dokumentations-
      kravet og har således foretaget en skønsmæssig ansættelse – et forhold, der er klart
      uhjemlet. endelig må det konstateres, at en del af kommunerne ganske enkelt ikke har
      haft kendskab til reglernes eksistens.
      det er erfa-gruppens konstatering, at dette forhold medfører væsentlige problemer i
      forhold til tesen om ”ensartethed i forvaltningens afgørelse[r]”, idet det blandt andet er
      forbundet med vanskeligheder at indhente relevant dokumentation i forbindelse med
      den daglige sagsbehandling. enten kan dokumentationen ikke indhentes, da den ikke
      eksisterer, eller også er dokumentationen mangelfuld, idet der f.eks. henvises til, at et
      aktuelt fradrag er ansat ud fra princippet om ”et slag på tasken”.”
                                               - 7 -
retsgrundlag
skatteforvaltningsloven mv.
den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, (lovbekendtgørelse nr.
175 af 23. februar 2011) havde følgende ordlyd:
      ”§ 33.
      …
      stk. 3. skatterådet kan efter forelæggelse af told- og skatteforvaltningen, jf. § 2, stk. 2,
      foretage eller ændre en vurdering af en fast ejendom efter udløbet af fristerne i stk. 1 og
      2. skatterådet kan bestemme, fra hvilket tidspunkt ændringen skal følges ved beregnin-
      gen af indkomstskat, ejendomsværdiskat og kommunal ejendomsskat.”
af bemærkningerne til lovforslaget fremgår bl.a. (folketingstidende 2004-05, 1. samling, til-
læg a, lovforslag nr. l 130, s. 3573):
      ”til § 33
      …
      efter stk. 3 har skatterådet mulighed for ekstraordinært at foretage eller ændre en ejen-
      domsvurdering efter udløbet af fristerne i stk. 1 og 2. bestemmelsen er en videreførelse
      af skattestyrelseslovens § 19, stk. 1.”
i den tidligere skattestyrelseslov (lov nr. 824 af 19. december 1989) havde § 19, stk. 1, føl-
gende ordlyd:
      ”§ 19. ligningsrådet kan efter indstilling fra den centrale told- og skatteforvaltning op-
      tage ansættelser og vurderinger til påkendelse og kan foretage ændringer deri, jf. dog §
      36, stk. 2. ligningsrådet kan for ejendomsvurderingernes vedkommende bestemme, fra
      hvilket tidspunkt ændringen skal følges ved skatteberegningen. § 3, stk. 3, 4-6. pkt., og
      § 21, stk. 2, anvendes tilsvarende.”
af bemærkningerne til lovforslagets § 23, der i den vedtagne lov blev § 19, anføres bl.a. (fol-
ketingstidende 1989-90, 1. samling, tillæg a, lovforslag nr. l 6, sp. 244):
      ”til § 23
      efter forslagets stk. 1 har ligningsrådet hjemmel til at foretage ansættelser, vurderinger
      og ændringer heraf i konkrete revisionssager, som forelægges for rådet med indstilling
                                                  - 8 -
      af den centrale told- og skatteforvaltning. ligningsrådet kan i denne forbindelse træffe
      beslutning om, fra hvilket tidspunkt en vurdering skal have skattemæssig virkning. be-
      stemmelsen skal sammenholdes med forslagets § 18, stk. 3 og 4, og svarer til § 14, stk.
      2, 2. pkt., og § 15, stk. 1, 2., 3. og 5. pkt., i den gældende lov.
      …”
i den forudgående skattestyrelseslov (lovbekendtgørelse nr. 573 af 14. november 1984) var §
15, stk. 1, 2., 3. og 5. pkt. sålydende:
      ”§ 15… anser statsskattedirektoratet en ansættelse (vurdering) for urigtig, og finder
      ændring ikke sted i medfør af stk. 2 eller 3, forelægger direktoratet sagen for det pågæl-
      dende amtsligningsråd eller ligningsrådet, der er berettiget til at ændre ansættelserne.
      dette gælder dog ikke i det omfang, landsskatteretten ved kendelse har taget stilling til
      en ansættelse eller en vurdering… for ejendomsvurderingernes vedkommende kan rå-
      det træffe bestemmelse om, fra hvilket tidspunkt den af rådet foretagne eller på rådets
      foranledning af vedkommende skyldråd foretagne ændring af ansættelsen skal tages til
      følge ved skatteberegningen.”
af cirkulære nr. 76 af 26. april 1996 om vurderingsmyndighedernes og told- og skatteregio-
nernes adgang til at foretage nye vurderinger af fast ejendom og til at ændre tidligere foretag-
ne vurderinger fremgår bl.a.:
      ”1. vurdering i første instans
      1.1. vurdering af en fast ejendom foretages af vurderingsrådet i første instans.
      …
      5. revision af vurderinger af fast ejendom
      5.1. told- og skattestyrelsen fører tilsyn med, at vurdering af fast ejendom sker på be-
      hørig og ensartet måde over hele landet, jf. skattestyrelseslovens § 12, stk. 1.
      told- og skattestyrelsen udarbejder forud for en almindelig vurdering en plan for denne
      og for tilsynet med vurderingsarbejdet. endvidere forsyner told- og skattestyrelsen
      vurderingsmyndighederne med oplysninger til brug for vurderingen og giver dem an-
      visninger med hensyn til fremgangsmåden og tilrettelæggelsen og gennemførelsen af
      selve vurderingen. disse planer og anvisninger forelægges ligningsrådet. således god-
      kendte planer og anvisningerne skal følges af vurderingsmyndighederne, jf. skattestyrel-
      seslovens § 13.
      5.2. told- og skattestyrelsen skal undersøge rigtigheden af vurderingsrådenes og skyld-
      rådenes afgørelser. dette sker efter regler, der udarbejdes af told- og skattestyrelsen og
      godkendes af ligningsrådet, jf. skattestyrelseslovens § 14, stk. 1.
      den lokale told- og skatteregion fører på told- og skattestyrelsens og ligningsrådets
      vegne tilsynet med, at vurderingen af fast ejendom sker på behørig og ensartet måde in-
                                               - 9 -
      denfor skyldkredse, hvor regionen fører det statslige tilsyn med vedkommende skyld-
      råd, jf. skattestyrelseslovens § 16, stk. 1.
      told- og skatteregionen har adgang til indsigt i vurderingsmyndighedernes konkrete ar-
      bejde, herunder til at deltage i vurderings- og skyldrådenes møder og forhandlinger
      uden stemmeret og til at udtage vurderingssager til gennemgang, jf. skattestyrelseslo-
      vens § 14, stk. 2 og 3.
      5.3. efter indstilling fra told- og skattestyrelsen kan ligningsrådet optage vurderinger
      til påkendelse og kan foretage ændringer deri (revisioner). ligningsrådet kan herunder
      bestemme, fra hvilket tidspunkt en ændring skal have skattemæssig virkning, jf. skatte-
      styrelseslovens § 19, stk. 1.
      revisionsbeføjelsen udøves som led i tilsynet med, at vurdering af fast ejendom sker på
      behørig og ensartet måde over hele landet, jf. skattestyrelseslovens § 12, stk. 1. revisi-
      oner adskiller sig fra behandling af klager og begæringer om genoptagelser, jf. ovenfor
      punkt 2 og 3, ved at være iværksat på den tilsynsførende myndigheds foranledning. re-
      vision forudsætter i almindelighed, at der foreligger væsentlige fejl eller afvigelser.
      der kan være anledning til at foretage revision i tre hovedtilfældegrupper:
      − hvor klagebehandling viser, at der (tillige) er væsentlige fejl ved ansættelser eller
           fordelinger, der ikke er påklaget,
      − hvor undersøgelser af bestemte geografiske områder eller med hensyn til visse ejen-
           domskategorier giver grundlag for det, eller
      − hvor tilsynsmyndigheden på anden måde bliver opmærksom på, at en konkret vur-
           dering er forkert.
      foretagelsen af en revision beror på en konkret afvejning. i sidstnævnte tilfælde kan
      der, udover at fejlen eller afvigelsen er væsentlig, lægges vægt på, om det kan tilregnes
      vurderingsmyndigheden, at der ikke er foretaget en korrekt ansættelse eller fordeling.”
cirkulæret blev ophævet ved skrivelse nr. 9001 af 2. januar 2007 i forlængelse af fusionen af
de kommunale og statslige skatteforvaltninger pr. 1. november 2005.
det relevante afsnit af juridisk vejledning 2010-2 og 2011-1 er gengivet i landsrettens dom.
vurderingsloven
i den dagældende vurderingslov (lovbekendtgørelse nr. 648 af 11. august 1999) var § 17 såly-
dende:
      ”§ 17. såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal vurderingsrådet ved vurderin-
      gen med de af §§ 18-21 følgende begrænsninger give fradrag i grundværdien for forbed-
                                                - 10 -
        ringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapi-
        talanvendelse eller i ejers arbejde.”
bestemmelsens første led blev affattet ved lov nr. 310 af 10. juni 1976, jf. ændringslovens § 1,
nr. 17:
        ”i § 17 ændres ”såfremt ejerne i skemaet har givet de fornødne oplysninger” til: ”så-
        fremt de fornødne oplysninger foreligger for vurderingsmyndighederne”.”
 i bemærkningerne til § 17 hedder det bl.a. (folketingstidende 1975-1976, 2. samling, tillæg
 a, sp. 2577):
        ”til § 1, nr. 17.
        forslaget er en følge af, at de for vurderingen nødvendige oplysninger i vidt omfang vil
        kunne fås fra bygnings- og boligregistret, når dette er etableret.”
 i cirkulære nr. 57 af 19. april 1989 om registrering af kommuneplaner, lokalplaner, byfornyel-
 sesbeslutninger, varmeplaner og andre offentligretlige rådighedsindskrænkninger, der vedrø-
 rer ejendomme beliggende i delområder af kommunen, hedder det bl.a.:
        ”§ 1. de fleste kommuner har foretaget en registrering af oplysninger om planlagt an-
        vendelse, bebyggelsesprocent, mv. i det såkaldte ”foreløbige planregister”. registrerin-
        gen blev foretaget på baggrund af de foreliggende plandokumenter i forbindelse med
        kommuneplanarbejdet.
           stk. 2. oplysningerne blev anvendt i forbindelse med 18. almindelige ejendomsvur-
        dering. kommunen kunne alternativt vælge at registrere tilsvarende oplysninger i det
        såkaldte ”grundværdisystem” ...
        § 2. …
           stk. 2. ved næste almindelige ejendomsvurdering, som planlægges gennemført i
        1992, vil der ikke være indberetning til grundværdisystemet, idet aktuelle oplysninger
        om planforhold i stedet indberettes til planregistret og derefter overføres herfra til ejen-
        domsvurderingsopgaven. kun i undtagelsestilfælde vil der kunne ske direkte indberet-
        ning til grundværdisystemet (rettelser af konstaterede fejl og lignende).
        …
        § 5. planregistret forudsættes løbende ajourført, når kommunen udarbejder nye lokal-
        planer, byfornyelsesbeslutninger mv.”
                                              - 11 -
højesterets begrundelse og resultat
sagens baggrund og problemstilling
odense kommune vedtog i 1996 lokalplan nr. 5-526 for et område beliggende ved bjørnemo-
sevej. lokalplanen førte til ændring af områdets anvendelse ved etablering af tre storparceller
og ni parcelhusgrunde. i forbindelse med etableringen af de anførte ejendomsparceller fore-
stod odense kommune den overordnede byggemodning af området.
odense andelsboligforening (nu civica) erhvervede fra odense kommune med overtagelse
den 1. december 1998 den ene storparcel på 8.459 m2, som efter bebyggelse med almene leje-
boliger fik adressebetegnelsen bjørnemosen 70-99.
ved ejendomsvurderingen for vurderingsåret 2000 blev bjørnemosen 1-30 (storparcel) og
bjørnemosevej 100-116 (parcelhusgrunde) af vurderingsrådet for odense sydvestlige vurde-
reringskreds tildelt et standardiseret fradrag i grundværdien for forbedringer på 80 kr. pr. m2.
bjørnemosen 1-30 var placeret i grundværdiområde 40049 med planmæssig anvendelse ”bo-
ligområde med parcelhuse i byzone”. det er oplyst, at der for bjørnemosevej 100-116 var
angivet samme planmæssige anvendelse. bjørnemosen 40-69 (storparcel) og civicas ejendom
på bjørnemosen 70-99 fik ikke et tilsvarende fradrag for forbedringer i grundværdien. disse
ejendomme var registreret under grundværdiområde 46015 med planmæssig anvendelse ”om-
råde til offentlige formål i byzone”.
skat genoptog i 2007, efter at civica i 2005 havde anmodet om genoptagelse fem år tilbage,
ejendomsvurderingen for bjørnemosen 70-99 i medfør af den dagældende bestemmelse i
skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, om ordinær genoptagelse, og ejendommen blev tildelt
fradrag i grundværdien for forbedringer for årene 2001 og frem. i forbindelse med denne æn-
dring blev bjørnemosen 70-99 overflyttet til grundværdiområde 40049 med planmæssig an-
vendelse ”boligområde med parcelhuse i byzone”. der er ikke i afgørelsen nogen omtale af
spørgsmålet om genoptagelse af ejendomsvurderingen for 2000.
kammeradvokaten afgav den 20. november 2012 et responsum, hvorefter det var ulovligt, at
der hidtil altid var blevet nægtet ekstraordinær genoptagelse af ejendomsvurderinger, når an-
modningen angik fradrag i grundværdien for forbedringer, jf. de tidligere bestemmelser i vur-
                                              - 12 -
deringslovens § 17 og § 18. skat (nu vurderingsstyrelsen) gennemgik herefter alle afgjorte
genoptagelsessager 10 år tilbage med henblik på at vurdere, om der var grundlag for at indstil-
le til ekstraordinær genoptagelse i skatterådet efter den dagældende bestemmelse i skat-
teforvaltningslovens § 33, stk. 3.
skat besluttede ved afgørelse af 20. januar 2015 ikke at sende sagen vedrørende bjørnemo-
sen 70-99 til skatterådet, da man ikke fandt, at der var grundlag for at genoptage ejendoms-
vurderingen for 1999-2000 ekstraordinært. skat begrundede afgørelsen med, at der ikke var
sket objektive fejl eller myndighedsfejl, og at ændringen af fradraget for forbedringer ville
indebære en beløbsmæssigt væsentlig ændring, men at dette ikke alene kunne begrunde gen-
optagelse.
sagen angår for højesteret, om civica er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af ejen-
domsvurderingen for 2000 for ejendommen bjørnemosen 70-99 efter den dagældende be-
stemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.
civica har anført, at en væsentlig beløbsmæssig afvigelse efter administrativ praksis har kun-
net begrunde ekstraordinær genoptagelse, uden at der har foreligget andre omstændigheder.
civica har endvidere anført, at der foreligger en objektiv myndighedsfejl, når ejendomme i en
udstykning ikke har fået tildelt fradrag for forbedringer, mens flere andre ejendomme har fået
sådant fradrag, når civicas ejendom er placeret i det forkerte grundværdiområde og med for-
kert planmæssig anvendelse, eller når vurderingsmyndigheden ikke har overholdt official-
maksimen (undersøgelsesprincippet), idet man ikke af egen drift har indhentet de oplysninger,
der er nødvendige for at ansætte fradraget for forbedringer korrekt.
generelt om ekstraordinær genoptagelse af ejendomsvurdering
den før 2013 gældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3 – som svarer til
den før 2005 gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 19, stk. 1 – indeholdt ikke no-
gen nærmere angivelse af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af en ejendomsvurde-
ring.
som det fremgår af højesterets dom af 9. januar 2006 (ufr 2006.1085) blev skattestyrelses-
lovens § 19, stk. 1, før sammenlægningen af de kommunale og statslige skatteforvaltninger
                                              - 13 -
anvendt som led i det statslige tilsyn med, at vurderingen af fast ejendom skete på behørig og
ensartet måde over hele landet, og der var således tale om en statslig revisionsbeføjelse, som
ikke gav den enkelte skatteyder noget retskrav på revision af vurderinger af fast ejendom. det
følger af dommen, at det beroede på et skøn, om en ejendomsvurdering skulle optages til revi-
sion i medfør af bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 19, stk. 1, og at der således navnlig
var spørgsmål om at vurdere, om de hensyn, der havde begrundet skats afgørelse, var rele-
vante og saglige.
højesteret finder, at der også med skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, frem til udgangen af
2012 var overladt skat et betydeligt skøn over, hvilke hensyn der kunne inddrages ved be-
dømmelsen af, om der var grundlag for at indstille til skatterådet, at der skete ekstraordinær
genoptagelse af en ejendomsvurdering.
efter told- og skattestyrelsens cirkulære nr. 76 af 26. april 1996 forudsatte revision (ekstra-
ordinær genoptagelse) efter den dagældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 19, stk. 1, i
almindelighed, at der forelå væsentlige fejl eller afvigelser. cirkulæret nævner som én af tre
hovedtilfældegrupper, at den statslige tilsynsmyndighed (told- og skattestyrelsen) bliver op-
mærksom på, at en konkret vurdering er forkert. det anføres, at en revision beror på en kon-
kret afvejning, og at der i den anførte hovedtilfældegruppe, ud over at fejlen eller afvigelsen
er væsentlig, kan lægges vægt på, om det kan tilregnes vurderingsmyndigheden, at der ikke er
foretaget en korrekt ansættelse eller fordeling.
højesteret finder, at cirkulæret må forstås sådan, at ekstraordinær genoptagelse efter den be-
skrevne praksis altid forudsatte en konkret afvejning, og at der i denne afvejning kunne indgå
andre hensyn end den beløbsmæssige afvigelse mellem den korrekte grundværdi med fradrag
for forbedringer og den oprindeligt ansatte grundværdi.
i skats juridiske vejledning 2010-2, pkt. a.a.8.6, anføres det, at ekstraordinær genoptagel-
se ikke er en yderligere klagemulighed, og at der skal være vægtige grunde til genoptagelsen.
det anføres endvidere, at der ved bedømmelse af, hvilke sager der skal forelægges skatterådet
med henblik på ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, foreta-
ges en samlet vurdering af forholdene, og at der bl.a. lægges vægt på, om der er tale om ob-
jektive fejl i vurderingerne og/eller myndighedsfejl, at ændringerne er væsentlige og/eller der
                                               - 14 -
foreligger særlige omstændigheder i øvrigt. i skats juridiske vejledning 2011-1 er det i
samme afsnit som noget nyt tilføjet, at beløbsmæssig væsentlighed efter skatteministeriets
opfattelse ikke kan stå alene som begrundelse for ekstraordinær genoptagelse.
højesteret finder, at det anførte ikke kan anses for en skærpelse af praksis i forhold til, hvad
der fulgte af 1996-cirkulæret. højesteret finder endvidere, at civica ikke har godtgjort en her-
fra afvigende fast administrativ praksis ved de fremlagte konkrete afgørelser fra skatterådet
og landsskatteretten.
højesteret finder herefter, at det som anført i juridisk vejledning må bero på en samlet indi-
viduel bedømmelse af forholdene, om der skal ske ekstraordinær genoptagelse, og at der i den
forbindelse kan lægges vægt på, om der er tale om objektive fejl i vurderingerne, myndig-
hedsfejl, væsentlig beløbsmæssig afvigelse eller særlige omstændigheder i øvrigt. højesteret
finder endvidere, at en væsentlig beløbsmæssig afvigelse ikke i sig selv kan begrunde ekstra-
ordinær genoptagelse.
den konkrete sag
det fremgår af sagens oplysninger, at civicas ejendom bjørnemosen 70-99 – ligesom en an-
den storparcel – var registreret i et andet grundværdiområde end de øvrige ejendomme i ud-
stykningen og med forkert planmæssig anvendelse (”offentlige formål” i stedet for ”boligom-
råde”), og at disse oplysninger blev rettet, efter skat i 2007 efter civicas anmodning herom
i 2005 genoptog ejendomsvurderingen for 2001 og fremefter. det fremgår endvidere, at alene
disse to storparceller bevarede gamle ejendoms- og matrikelnumre fra de hidtidige koloniha-
veejendomme i området. disse to storparceller fik i modsætning til de øvrige parceller i ud-
stykningen ikke et oprindeligt fradrag for forbedringer.
civica har anført, at dette er de mest sandsynlige forklaringer på, hvorfor deres ejendom ikke
fik et oprindeligt fradrag for forbedringer i 2000.
skatteministeriet er blevet opfordret til at oplyse, hvorfor civicas ejendom og den anden stor-
parcel ikke fik tilkendt fradrag for forbedringer for 2000. skatteministeriet har hertil svaret, at
vurderingsopgaven på daværende tidspunkt lå hos kommunerne, og at vurderingsstyrelsen
ikke er i besiddelse af oplysninger vedrørende fradragsansættelsen for disse ejendomme.
                                              - 15 -
henset hertil finder højesteret det tilstrækkeligt godtgjort, at det forhold, at to af storparcel-
lerne – i modsætning til de øvrige parceller i udstykningsområdet – ikke fik fradrag for for-
bedringer i 2000, skyldes et ikke retvisende oplysningsgrundlag i de it-systemer, der under-
støttede det kommunale vurderingsråds ejendomsvurdering, og at der således foreligger en
myndighedsfejl.
ved den samlede vurdering af, om der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, lægger
højesteret vægt på, at der foreligger en myndighedsfejl, og at en ekstraordinær genoptagelse
med den seneste ansættelse af fradraget til 1.561.200 kr. vil indebære en nedsættelse af den
oprindeligt ansatte grundværdi på 4.544.300 kr. svarende til knap 35 %.
civica kunne i 2000, hvor man modtog meddelelse om ejendomsvurderingen for dette år, ha-
ve bemærket, at der ikke var givet fradrag i grundværdien for forbedringer, men først i 2004-
05, da civica fik sagkyndig bistand, blev de opmærksomme på det manglende fradrag. efter
ændringen af vurderingslovens § 17 i 1976 gik man gradvis væk fra at bygge ejendomsvurde-
ringen på ejerens indberetninger i takt med den stigende automatisering af sagsoplysningen og
it-understøttelse af ejendomsvurderingen. henset hertil og til de foreliggende oplysninger om
kommunernes administration af reglerne finder højesteret, at der ved den samlede afvejning
ikke kan lægges afgørende vægt på, at civica ikke havde benyttet den ordinære klageadgang.
det udelukker derfor ikke ekstraordinær genoptagelse, at civica ikke gjorde indsigelse imod
ejendomsværdiansættelsen før 2005.
højesteret finder derfor, at civica er berettiget til at få genoptaget ejendomsvurderingen for
2000.
konklusion
højesteret tager herefter civicas påstand til følge.
sagsomkostninger
ud over sagens værdi er der ved fastsættelse af sagsomkostninger taget hensyn til sagens ka-
rakter og arbejdets omfang. sagsomkostningerne er fastsat til dækning af advokatudgift for
begge retter med 100.000 kr. og af retsafgift for begge retter med 4.200 kr., i alt 104.200 kr.
                                             - 16 -
                                     thi kendes for ret:
skatteministeriet skal anerkende, at ejendomsvurderingen for 2000 for bjørnemosen 70-99
skal genoptages ekstraordinært.
i sagsomkostninger for landsret og højesteret skal skatteministeriet betale 104.200 kr. til
civica. sagsomkostningsbeløbet skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsi-
gelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.
