                             højesterets dom
                             afsagt fredag den 1. juni 2012
sag 99/2010
(1. afdeling)
ernst & young statsautoriseret revisionsaktieselskab
(advokat hans severin hansen)
mod
skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat h. c. vinten)
biintervenient til støtte for ernst & young:
fsr - danske revisorer
(advokat hans severin hansen)
i tidligere instans er afsagt dom af østre landsrets 20. afdeling den 16. februar 2010.
i pådømmelsen har deltaget syv dommere: peter blok, per walsøe, marianne højgaard
pedersen, jens peter christensen, henrik waaben, hanne schmidt og kurt rasmussen.
påstande
appellanten, ernst & young statsautoriseret revisionsaktieselskab, har gentaget sin påstand.
skatteministeriet har påstået stadfæstelse.
supplerende sagsfremstilling
procesaftalen, der blev indgået i landsretten, gælder også for højesteret. der er i aftalen hen-
vist til følgende dele af højesterets præmisser i thrane-sagen, der er gengivet i ugeskrift for
retsvæsen 2000 s. 365/2:
       ”højesterets bemærkninger
       indledningsvis tages stilling til, om der har foreligget selvfinansiering:
                                                - 2 -
      i overensstemmelse med poul fischers instruks af 9/10 1991 blev købesummen for
      overskudsselskabet af købers bank den 10/10 1991 trukket på køberselskabets konto og
      via nationalbanken overført til sælgers pengeinstitut. denne overførsel var betinget af,
      at sælgers pengeinstitut samme dag via nationalbanken overførte overskudsselskabets
      pengebeholdning til banken. efter modtagelse af denne pengebeholdning og indsættelse
      heraf på en konto i overskudsselskabets navn blev trækket på køberselskabets konto til
      betaling af købesummen – som angivet i poul fischers instruks – samme dag udlignet
      ved overførsel fra overskudsselskabets konto. højesteret tiltræder herefter, at købet af
      selskabet blev finansieret af dettes egne midler, og at forbuddet mod selvfinansiering i
      den dagældende anpartsselskabslovs § 84, stk. 2 (nu § 49, stk. 2) herved blev overtrådt.
      …
      med hensyn til bedømmelsen af else thranes ansvar er det ubestridt, at hun må identifi-
      ceres med sine rådgivere, advokat flemming johnsen og revisor dreymann hansen, og
      at disse anbefalede salget og forestod dets gennemførelse.
      af de grunde, som er anført af landsretten, tiltræder højesteret, at salget af
      overskudsselskabet ikke havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition. i
      forhold til, hvad der ville komme til udbetaling ved likvidation af selskabet i henhold til
      den udarbejdede balance, opnåede else thrane ved salget et merprovenue på 1 mio. kr.
      svarende til 55 pct. af den latente skattebyrde. under disse omstændigheder havde else
      thrane og hendes rådgivere ved salget en særlig anledning til at være opmærksom på ri-
      sikoen for tilsidesættelse af skattevæsenets interesser.
      else thrane og hendes rådgivere måtte indse, at der ved salget af overskudsselskabet
      bestod en ikke ubetydelig risiko for, at den latente skattebyrde ikke ville kunne udsky-
      des eller elimineres, og at risikoen herfor og for tab for skattevæsenet ville være særlig
      stor, hvis købesummen for overskudsselskabet blev betalt med dettes egne midler. for
      else thrane og hendes rådgivere måtte det allerede som følge af den aftalte national-
      bankoverførsel af købesum og selskabets midler samme dag fremstå som en nærlig-
      gende mulighed, at der ved det foreliggende salg ville ske selvfinansiering. else thrane
      og hendes rådgivere gjorde imidlertid ikke noget reelt for at afværge skattevæsenets ri-
      siko.
      på denne baggrund tiltræder højesteret, at else thrane, advokat flemming johnsen og
      revisor dreymann hansen ved salget af overskudsselskabet på uforsvarlig måde tilside-
      satte skattevæsenets interesser, og at også de derfor er erstatningsansvarlige for skatte-
      væsenets tab.”
retsgrundlag
i ligningsvejledningen for 2009 er i afsnit e.a.2.5 driftstab bl.a. anført:
      ”hvor der er tale om driftstab, der består i tab eller forringelse af aktiver, må spørgs-
      målet om fradragsret afgøres for de enkelte aktivgrupper, idet et fælles synspunkt næppe
      lader sig opstille. hvor et driftstab fremkommer ved, at der påføres den skattepligtige et
      nyt passiv eller pålægges ham en betalingspligt, er det en forudsætning for fradrag, at
                                                 - 3 -
       tabet er påført den pågældende som et udslag af en naturlig driftsrisiko forbundet med
       driften af den pågældendes virksomhed.”
i afsnit e.b.3.9 erstatningsydelser er under overskriften ”normal driftsrisiko” bl.a. anført:
       ”udgifter til erstatninger kan fradrages i det omfang, de kan betegnes som driftsom-
       kostninger i henhold til sl § 6, stk. 1, litra a, dvs., anvendt til at erhverve, sikre og ved-
       ligeholde indkomsten.
       udgangspunktet for fradrag for erstatningsbeløb er derfor, at de kan fradrages, hvis de
       er pådraget i forbindelse med drift af erhvervsvirksomhed og er et udslag af en normal
       driftsrisiko ved udøvelsen af den pågældende erhvervsvirksomhed.
       …
       afgørelsen beror på en konkret vurdering. uanset om man i en konkret sag når frem til,
       at den erhvervsdrivende faktisk har handlet groft uagtsomt, er dette forhold alene ikke
       tilstrækkeligt til at nægte fradrag for den idømte erstatningsydelse, se præmisserne i tfs
       1987, 59 hrd, der er nævnt nedenfor under den refererede praksis.
       …
       den omstændighed, at erstatningsansvaret er pådraget ved en strafbar handling, udeluk-
       ker ikke i sig selv fradragsret. efter praksis er der dog som regel ikke fradrag for erstat-
       ningsydelser, der udbetales på grundlag af indehaverens forsætlige eller groft uagt-
       somme erstatningspådragende handlinger.”
højesterets begrundelse og resultat
sagen angår en situation, hvor ernst & young statsautoriseret revisionsaktieselskab i 8 til-
fælde har betalt erstatning til dækning af statens skattekrav som følge af, at revisorer i selska-
bet har været rådgivere for sælgere af overskudsselskaber, hvis midler køberne efterfølgende
har tilegnet sig. højesteret finder, at der består en sådan sammenhæng mellem revisionssel-
skabets erstatningspligt og selskabets regresfordringer mod køberne af overskudsselskaberne,
at fradrag for tab på regresfordringerne i medfør af kursgevinstlovens § 3 kun kan anerkendes
i det omfang, revisionsselskabet har ret til at fradrage de betalte erstatninger som driftstab i
medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. det sidstnævnte spørgsmål må derfor anses for
sagens hovedspørgsmål.
efter parternes procesaftale skal det lægges til grund, at revisorerne i de 8 sager om selskabs-
tømning, som denne sag omfatter, i forbindelse med salget af overskudsselskaberne har udvist
en adfærd af en sådan karakter, at de har pådraget revisionsselskabet erstatningsansvar i
                                                 - 4 -
samme omfang og på samme måde som fastslået for revisor i højesterets dom af 24. novem-
ber 1999 i den såkaldte thrane-sag (ugeskrift for retsvæsen 2000 s. 365/2).
højesteret anfører i denne dom, at ”salget af overskudsselskabet ikke havde karakter af en
normal forretningsmæssig disposition”. denne udtalelse sigter til salgets karakter for sælgeren
og nævnes som et af de forhold, som bevirkede, at sælgeren og dennes rådgivere ved salget
havde en særlig anledning til at være opmærksom på risikoen for tilsidesættelse af skattevæ-
senets interesser.
revisorernes bistand i de omhandlede 8 sager har efter det oplyste bestået i udarbejdelse af
perioderegnskab, drøftelser med klienten, vurdering af købesummens størrelse samt i et enkelt
tilfælde indhentelse af købstilbud. det må således lægges til grund, at bistanden har bestået i
udførelse af opgaver, som efter deres art er sædvanlige for en revisor.
i dommen i thrane-sagen anfører højesteret endvidere, at sælgerens revisor – ligesom sælge-
ren selv og sælgerens advokat – ”ved salget af overskudsselskabet på uforsvarlig måde til-
sidesatte skattevæsenets interesser.” heri kan alene indlægges, at de pågældende havde
handlet uagtsomt. højesteret har herefter ikke grundlag for at fastslå, at nogen af revisorerne i
de 8 selskabstømmersager, som er omfattet af denne sag, har handlet groft uagtsomt eller for-
sætligt.
da det således må lægges til grund, at erstatningspligten er opstået i forbindelse med udfø-
relse af sædvanlige revisoropgaver, og at revisorerne alene har gjort sig skyldige i simpel
uagtsomhed, må de betalte erstatninger anses for at være udslag af en normal risiko ved drif-
ten af en revisionsvirksomhed. der er derfor tale om et driftstab, som er fradragsberettiget
efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. det følger herefter af det indledningsvis anførte, at
fradraget i den foreliggende situation, hvor regresfordringerne mod køberne af overskudssel-
skaberne ubestridt er uerholdelige, tillige kan begrundes i kursgevinstlovens § 3.
det af skatteministeriet anførte om, at en ret til at foretage skattemæssige fradrag af erstatnin-
gerne indebærer, at staten som skadelidt ikke vil modtage fuld erstatning, kan ikke føre til et
andet resultat. dette følger allerede af, at anvendelsen af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a,
på driftstab i form af betalte erstatninger ikke kan være afhængig af, om det er staten eller en
                                              - 5 -
tredjemand, som er skadelidt. heller ikke det af ministeriet påberåbte romerretlige princip kan
føre til et andet resultat.
højesteret tager herefter ernst & young´s påstand til følge.
i sagsomkostninger for begge retter skal skatteministeriet betale 135.000 kr., hvoraf 125.000
kr. er til dækning af advokatudgift og 10.000 kr. er til dækning af retsafgifter. ved fastsættel-
sen af beløbet til dækning af advokatudgift er der ud over sagens værdi lagt vægt på dens be-
tydning og omfang.
                                     thi kendes for ret:
skatteministeriet skal anerkende, at ernst & young statsautoriseret revisionsaktieselskabs
skattepligtige indkomst for skatteårene 2000 og 2001 nedsættes med henholdsvis 277.650 kr.
og 367.021 kr.
i sagsomkostninger for landsret og højesteret skal skatteministeriet inden 14 dage efter denne
højesteretsdoms afsigelse betale 135.000 kr. til ernst & young statsautoriseret revisionsak-
tieselskab. beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.
