Artigo - Federal - 2003/0435
Crônica sobre a MP Nº 66 e sua conversão na Lei 10.637/02. (Mini-Reforma tributária?)
"...depois do malanismo ter demonstrado ser capaz de provocar miséria, chega-se à miséria do malanismo."
Rui Nogueira(1)
Com a edição da Medida Provisória nº 66, em 29.08.02, tencionou o Governo propiciar mudanças na legislação tributária brasileira, em ambiente federal, com pontos de benefício quanto a contribuição social do tipo PIS/PASEP e sua desoneração dos setores produtivos, por ser a mesma considerada como um tipo de imposto em "cascata", i.e., que segue incidindo sobre todas as fases de produção e circulação de riquezas. A medida consignou também outros tantos pontos de agravamento da política fiscal arrecadatória e exclusivista, dando continuidade ao que grassou o modelo administrativo que ora suportamos, chegando a cometer graves inconstitucionalidades.
A tão só expedição da MP foi suficiente para produzir efeitos imediatos. A sua conversão na Lei 10.637/02, após acalorados debates no Congresso Nacional e, sancionada com vetos pelo então Presidente da República, deu uma nova feição à contribuição social do tipo PIS/PASEP. Cogita-se que o Congresso Nacional não discutirá os vetos presidenciais, apesar dos rumores de que o fará.
Inobstante a iniciativa mediante uma MP, tardia no seu intento por ter sido no crepúsculo de um governo, não podemos nos descurar das salvaguardas constitucionais inerentes a quaisquer normas que pretendam inovar, criar, modificar ou extinguir direitos e correlatos, mormente em matéria tributária. Parece-nos que, com a conversão da MP em Lei, alguns limites que a Constituição Federal impunha foram superados. Contudo, mesmo a atual lei será submetida aos crivos da constitucionalidade, bem assim a regulação dos efeitos da MP entre o seu período de vigência e votação.
A MP e a nova Lei receberam no meio político e jurídico o nome pomposo de "mini-reforma tributária". De reforma, propriamente, não possui nada. A reforma, se é que assim se pode chamar, deu-se apenas na sistemática de uma contribuição social que incorporou propriedade de um tipo de imposto que incide sobre o fato econômico-jurídico-tributário - CONSUMO. Assim, o que era apenas contribuição social, com seu tipo jurídico próprio e de reflexo indireto e em 'cascata', passou a ser um tipo de imposto sobre o consumo, a exemplo do IPI e do ICMS, com a adoção do princípio da não-cumulatividade para evitar a tributação em elos seqüenciais que onera os setores produtivos e circulatórios.
Aumentou-se a sua alíquota para 1,65%, porque, apesar de adotar a não-cumulatividade, o Governo não abriu mão da arrecadação e do superávit financeiro. Não houve reforma com o sentido de desoneração, mas mudou-se apenas o local de cobrança, de quem paga de fato.
Em verdade, a reforma necessária ao nosso modelo administrativo público de finanças diz respeito ao modo de distribuição das rendas arrecadadas. A administração pública fazendária centra-se no equivocado método de apenas obter receitas e, a partir de então, distribuí-las socialmente; quando o modelo correto e exigido pelos tempos atuais, seria o do crivo das despesas. Resumindo: deve-se racionalizar a despesa e como fazê-la, e, não a exclusiva arrecadação de receita tributária. Essa, inclusive, é a razão da extrema complexidade do nosso Sistema Tributário e de Finanças Públicas, bem assim, do desperdício patente em todas as esferas do universo das administrações públicas.
Por derradeiro, e nesta breve síntese de análise da lei em estudo, tocaremos nos seus pontos de destaques, à luz da Constituição e da doutrina.
1- Intróito.
Em nota de preâmbulo, por sempre lembrarmos que o Sistema Tributário Brasileiro encontra-se calcado na Constituição Federal e dela não podemos nos descurar, imperiosa é a consignação das inexcedíveis palavras do constitucionalista americano Thomas Cooley(2), acerca dos princípios fundamentais, em súmula afirmativa:
"...a Constituição, pois, não desaparece nunca ante um tratado ou ato algum; nem muda com o tempo, nem em teoria se dobra à força das circunstâncias. Pode ser reformada de acordo com o que a respeito ela própria dispõe; mas enquanto subsiste em seu todo, ela é uma lei para os governantes e para os governados, tanto na guerra como na paz, e, como o escudo da sua proteção ampara todas as classes sociais, em todos os tempos e em quaisquer circunstâncias. Portanto, os seus princípios não podem ser postos de lado sob o pretexto de que assim convém para fazer frente a uma suposta necessidade criada pelas grandes crises".
Sem maiores dúvidas, apesar das palavras datarem de 1909, elas ecoam em nossa vivência apontando o alvo certeiro que é a ausência de segurança jurídica verificada em nossa realidade cotidiana.
O Poder Executivo brasileiro, em todas as suas fases, há muito que ditatorialmente instalou um Estado Fiscal em franca contrariedade ao Estado de Direito auspiciado pelo artigo 1º da Constituição Federal, superando todas as formas de diálogo e a custosa independência harmônica dos poderes constituídos. Independência esta que por aqui ainda não vimos.
Os desdobramentos da convenção "Estado de Direito" estão consignados no Título II da espancada Constituição, e de forma explícita e implícita pelos demais artigos de seu corpo.
Certo é que, nós brasileiros, ainda experimentamos um momento em nossa história em que vários outros países já passaram; estamos numa fase de transição para a real democracia. Para melhor compreensão quanto a uma fase transitória, façamos uso das palavras do eminente jurista hebreu - Aharon Barak(3), que em apertada síntese leciona:
"O conceito de democracia é um conceito complexo. Ele contém um aspecto formal - cuja essência é regra majoritária. Contudo, democracia também abrange um aspecto substantivo - democracia substantiva - cuja essência é a regra dos valores básicos e, no seu âmago, os Direitos Humanos.
A transição de uma democracia formal para uma democracia substantiva não foi compreendida por todos. Muitas e bem formadas pessoas ainda continuam pensando em termos de democracia formal somente. A seu ver, revisão judicial sobre a constitucionalidade de uma norma regulamentar parece infringir a própria democracia.
Básica é a expressão da democracia substantiva; ela pressente que a revisão judicial é a clássica expressão da democracia. De fato, se uma constituição é democrática e as Leis Básicas são democráticas, assim também a revisão judicial a respeito da constitucionalidade de normas regulamentares é democrática."
Democracia é a unidade da diversidade. O poder na democracia não é absoluto, a maioria não pode fazer o que bem entende. Haverá sempre o outro lado... O outro lado é a garantia da solidez dos valores básicos e o reconhecimento dos Direitos Humanos, ainda que não sejam totalmente absolutos ou não muito fáceis de tangenciá-los. O nosso presidente sociólogo conhecia e conhece bem esta construção ideológica, contudo, foi-lhe mais vanglorioso exibir-se como estadista presunçoso com cometimento de sérios lapsos de memória.
A sociedade brasileira saiu de um Estado Policial para um Estado Fiscal. Em nome da arrecadação trespassa-se a Constituição, os direitos e garantias, as cláusulas pétreas (imodificáveis e inderrogáveis), a segurança jurídica, a paz e a tranqüilidade. O contrário disso? R = Evasão e informalidade. Essa é a grande colheita que se faz, em face da exclusão de grupos e pessoas da economia, formação e circulação de riquezas em nosso País.
Mas, como nos brindou o saudoso Alfredo Augusto Becker(4) com o seu festejado Carnaval Tributário, em crítica: "...a Administração Tributária existe com a finalidade de tornar a vida do contribuinte a mais complicada possível". Everardo Maciel bem que trilhou a cartilha ao dizer que: "do contribuinte deve-se exigir até o ponto de sua falência, só não se pode matá-lo."
O art. 1º da Constituição Federal contém elevado teor ao afirmar que o Brasil constitui-se em um Estado de Direito, pois erigiu um monólito com a sua mais engastada inscrição que é o status de "Estado Democrático de Direito", significando, para o aspecto tributário, tipicamente, a consagração da relação fisco-contribuinte no exercício limitado e democrático da competência tributária no poder deferido ao Estado para instituir tributos dentro dos limites das garantias sociais e individuais deferidas ao cidadão-contribuinte.
Mas a relação que vivenciamos hoje é o Estado todo poderoso em face do oprimido e combalido contribuinte, que tem recebido uma alcunha verdadeira de súdito. Súdito na expressão de quem nada pode contra, apenas sujeitar-se e pedir clemência para sobreviver.
Em avanço, e nas linhas que se seguem, discorreremos sobre as propostas da Lei 10.637/02, seus aspectos e objetivos, positivos ou necessários. Ainda frisamos que não nos esquecemos que o veículo apropriado teria sido um projeto de lei em regime de urgência e não uma medida provisória, como é o caso dessa nova ordem legal tributária.
2- Princípios Constitucionais e Tributários.
O insigne mestre Geraldo Ataliba(5), ao expor seu raciocínio acerca dos princípios constitucionais, inicia por citar Celso Antônio Bandeira de Melo: "Princípio é por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas, compondo-lhes o espírito e servindo de critério para a sua exata compreensão e inteligência, precisamente porque define a lógica e a racionalidade do sistema normativo, conferindo-lhe a tônica que lhe dá sentido harmônico".
O ilustre e saudoso paisano Coqueijo Costa(6) conceituou princípio: "Princípio fundamental é algo que devemos admitir como pressuposto de todo ordenamento jurídico e aflora de modo expresso em múltiplas e diferentes normas, nas quais o legislador muitas vezes necessita mencioná-lo. São linhas diretrizes que informam algumas normas e inspiram direta ou indiretamente uma série de soluções, promovem e embasam a aprovação de normas, orientam a interpretação das existentes e resolvem os casos não previstos".
E o preclaro Ivo Dantas(7) sumula princípio como sendo: "...categoria lógica e, tanto quanto possível, universal, (...e), quando incorporados a um sistema jurídico positivo, reflete ele a própria estrutura ideológica do Estado".
É certo que a Constituição Federal de 1988 contém os princípios fundamentais como enunciado anteriormente, que se vislumbra claramente nos artigos 1º ao 4º, por alguns autores também chamado de sobreprincípios. Entretanto, além dos tais, a Constituição prescreve princípios específicos, intitulados como gerais: Tributário, Ordem Econômica, Ordem Social, etc. Estes, devem estrita obediência aos chamados Princípios Fundamentais, pois os mesmos fixam os limites-parâmetros dentro dos quais a própria Constituição terá de se moldar, além, evidentemente, de todo o ordenamento infraconstitucional.
Para o sistema tributário comporta a insuperável norma dos subprincípios que decorrem necessariamente dos sobreprincípios, isto é, o Sistema Tributário Nacional, que é um subprincípio, é um desdobramento dos Princípios maiores contidos na Constituição - sobreprincípios.
2.1- Princípio da Legalidade.
Dado a síntese deste trabalho, e por necessária a insistência no abordar do tema, aparentemente irrelevante para o caso, salientamos que Medida Provisória ainda não preenche os requisitos constitucionais para introdução de norma tributária, mesmo após a E.C. 32/01, e ainda que o STF diga que sim.
Assim, pois, colacionamos o escólio do paisano Sacha Calmon Navarro Coelho(8), verbis: "O princípio da legalidade, em matéria tributária, forceja no rumo de ser absoluto. Vale dizer, o ato do Estado que põe a tributação deve ser ato legislativo em sentido formal e material (lei estrita e escrita). Indispensável que a tributação decorra de lei (em sentido formal e material). Ao executivo cabe apenas catar submissão ao texto legal , cumpri-lo, aplicá-lo, expedindo atos administrativos que se fizerem necessários, sob a fiscalização do Judiciário, controlador da legalidade de seus atos funcionais.
A consciência jurídica contemporânea repele a ideologia de que o poder de tributar é corolário da soberania do Estado. Tirante os ingênuos e os desinformados, sustentam essa ideologia malsã os totalitários e os dúbios, sempre dóceis à vontade dos donos do poder. A doutrina jurídica dos povos cultos e democráticos acredita na preeminência do princípio da legalidade em matéria tributária.
As sociedades livres exigem regras perenes que assegurem, em matéria tributária, a prevalência dos dois pilares que sustentam o direito como ordem normativa: os Princípios da Justiça e da Segurança.
Estado de Direito e legalidade na tributação são termos equivalentes. Onde houver Estado de Direito haverá respeito ao princípio da reserva de lei em matéria tributária. Onde prevalecer o arbítrio certamente inexistirá Estado de Direito. E, pois, liberdade e segurança tampouco existirão".
Pacífico o entendimento que Medida Provisória não é lei. Sim, pois, se fosse, a própria Constituição não teria que consignar que ela seria expedida com "força de lei", porque de lei propriamente não se trata. Tampouco se trata de projeto de lei, visto que já desencadeia efeitos tão logo seja expedida. É contrário ao padrão de referência adotado por nossa Carta Política a adoção de Medidas Provisórias para fins tributários.
Ademais, em questões tributárias, a Constituição exige trato legal. Seja Lei Complementar ou Ordinária, sendo o bastante para informar que preconizou a iniciativa do legislador eleito pelo contribuinte e não iniciativa do Poder Executivo para assuntos que tais. Outro ponto atinente à legalidade, é que não sendo a medida provisória lei em sentido estrito, ela não teria o condão de derrogar ou revogar leis válidas e eficazes no sistema jurídico legal.
Assim sendo, parece-nos que a Lei 10.637/02 teve o condão de suplantar as incongruências iniciais da MP 66/02.
2.2- Princípio da Anterioridade.
Pela brevidade que se impõe, façamos uso das palavras da Professora Misabel de Abreu Machado Derzi(9) para introdução ao tema, verbis: "Não se trata de aspecto acidental ou facultativo, mas o princípio da anterioridade é a regra, genérica e abstrata, verdadeira propriedade jurídica essencial à lei tributária, que cria tributo novo ou majora os já existentes. Como tal, é comando superior, inafastável pela própria lei, a qual não terá validade se determinar a própria eficácia e aplicabilidade imediatas à sua publicação, ou pelos regulamentos e outros atos normativos do Poder Executivo, assim como por quaisquer atos executórios e aplicativos da Administração Pública.
Integra-se o princípio ao estatuto do contribuinte, regendo situações, comportamento e relações, expressão de segurança jurídica e verdadeira limitação ao poder de tributar dos entes estatais.
Como não é uma faculdade ou discricionariedade do Poder Legislativo, nem tampouco acidentalidade ou eventualidade, mas a regra geral, o princípio da anterioridade acaba por caracterizar e especializar as leis tributárias que instituam ou majorem tributos. Do ponto de vista técnico, o fenômeno será sempre o mesmo: posta a lei e publicada, essa só terá aptidão para desencadear efeitos e ser aplicada, no exercício subseqüente ao da sua publicação".
E expõe os seguintes dizeres acerca das medidas provisórias: "Medidas provisórias convertidas em lei, se obedecidos os pressupostos constitucionais, são lei formal e material, inovam, transformam e alteram a ordem jurídica. Não obstante, as medidas provisórias mesmo convertidas em lei, de modo algum, estão equiparadas na Constituição Federal às leis ordinárias ou complementares que instituem ou majoram tributos", pois estas, "que instituem ou majoram tributo, têm a eficácia e a aplicabilidade adiadas, por força da anterioridade. Medidas provisórias, em razão da relevância e da urgência, têm necessariamente sua eficácia e aplicabilidade antecipadas à existência da lei em que se hão de converter, por imperativo constitucional" (10).
Ora, como o signo distintivo da Medida Provisória é a urgência e a relevância, constituindo-se em pressupostos constitucionais de admissibilidade, tem-se buscado contornar essa exigência dando-lhe feições de obediência à anterioridade às medidas recém editadas. Esse jeitinho não supera o obstáculo constitucional.
Aceitem ou não, tentem ou não, disfarcem ou não, a Medida Provisória continua com efeitos imediatos à sua expedição. Vejam: a própria MP 66/02 possuía n' normas com vigor a partir de sua publicação, não expresso no seu art. 63, pois os devedores tiveram que, obrigatoriamente, fazer opções e quitar débitos até 30.09.02.
Que diremos pois? Com a novel E.C. 32/01 que abre portas lícitas para as MP´s versarem sobre tributos, conquanto determine a eficácia para o próximo exercício, conforme prescreve o § 2º do novo art. 62 da CF/88, seria a medida provisória o veículo previsto pela CF/ 88 para inovação no Sistema Tributário? Evidentemente que não, pois padece do mesmo vício e da mesma submissão.
Onde está a relevância e a urgência? Relevante toda matéria de lei é, mas lei tributária, em regra, não é urgente, muito pelo contrário. O que seria de ordem urgente em matéria tributária a Constituição já regulou e pode ser qualquer "veículo" legal a introduzir novas normas no sistema, que são os casos deferidos à União para alterar alíquotas e, e.g.: impostos de guerra, extraordinários.
Dessume-se então, que apesar da autorização conferida pela EC 32, as Medidas Provisórias continuam limitadas aos requisitos de admissibilidade, que em ordem tributária não estaria subjugado ao regime de urgência. E, faltando um item, não se preenche ou se supera o requisito constitucional.
As linhas que se seguiram têm por finalidade esclarecer que, juridicamente, o princípio da não-cumulatividade afeiçoado ao PIS/PASEP veio de forma equivocada, constitucionalmente falando. Ocorre que o péssimo hábito já faz parte do nosso Executivo e o problema é que tanto este poder quanto o Legislativo têm o vício no mesmo ópio.
3- Aspectos da Lei 10.637/02.
Eis aí uma nova norma para o mundo jurídico tributário em que muitas empresas brasileiras já estão convivendo. É bem verdade que surgiu por uma via transversa e oblíqua, isto é, por edição de uma MP.
A medida em análise foi expedida com uma enunciação extremamente confusa e outros defeitos graves. Ao ouvir as críticas, o governo tratou de expedir normas com vistas a correção e esclarecimentos. Sobreveio a MP 73 para revogar o art. 12 da MP 66, fazendo-o em boa hora, pois era de uma injustiça gritante. E, posteriormente, publicou-se a MP 75 com a intenção de aclarar, explicar, melhor enunciar as idéias vertidas na confusa MP 66.
Essas confusões de linguagem, que já faz parte do enfadonho dia-a-dia do jurista, de há muito foi gravemente observado por Theotônio Negrão(11): "De algum tempo para cá, e principalmente desde que os tecnocratas passaram a legiferar, começou a ser usual que o mesmo diploma legislativo contivesse disposições dos mais diversos ramos do direito." A MP 66 está em franca desobediência à formalidade material exigida pela LC 95 que dispõe como deve ser elaborada uma lei.
A pretensão inicial da MP e confirmada em sua totalidade pela lei em comento, é a de desonerar o setor produtivo para que não mais incida as contribuições sociais - PIS/PASEP sobre toda a cadeia produtiva, criando escapes com um regime de crédito.
É-nos obrigado consignar que, de fato, a então MP 66 trouxe novidades para a seara jurídico-tributária, com destaques para: mudança na sistemática do PIS/PASEP, fazendo com que o mesmo não mais seja cumulativo, incidindo apenas no valor agregado do processo de produção ou circulação das riquezas, recebendo uma roupagem próxima a do IPI e/ou do ICMS, incorporando o princípio da não-cumulatividade; o que possibilitará a geração de créditos referente aos tributos pagos nas operações anteriores, inclusive sobre energia elétrica, aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos e sobre despesas financeiras decorrentes de empréstimos financeiros. Estes novos aspectos foram mantidos pela Lei 10.637/02.
A Lei prevê a não adoção da sistemática de créditos pela não-cumulatividade nos casos das empresas sujeitas ao sistema monofásico (aquelas que concentram a arrecadação do PIS em uma única etapa da produção); bem assim os órgãos públicos; pessoas jurídicas detentoras da imunidade; empresas incluídas no SIMPLES; aquelas sujeitas a substituição tributária da aludida contribuição; instituições financeiras e de seguros; pessoas jurídicas optantes pela tributação do IR em lucro presumido ou arbitrado; prestadoras de serviços de telecomunicações; revendedora de veículos usados e as operações que decorram das saídas de bens com isenção ou alíquota zero.
Com a introdução da MP e sua conversão em lei, nasceu uma nova característica com vantagem para a indústria nacional. É que restou implementada uma "isonomia econômica" entre o produto importado e o nacional. Pelo exclusivo regime anterior, os produtos importados, similares aos nacionais, por não estarem sujeitos ao PIS, concorriam em vantagem com os produtos nacionais, oneradas pela contribuição. Com o novo regime essa vantagem é mitigada, visto que, quanto aos importados, estes não terão direito ao crédito da contribuição sob sua nova feição com a adoção da não-cumulatividade, já que sobre os mesmos não haverá a incidência do PIS. Assim, a importação de bens permanece com o mesmo tratamento, mas não terá direito ao crédito como o similar nacional.
De outra banda, com incentivo às exportações e em razão das nossas necessidades, estas continuarão isentas da contribuição social. Mas, merece destaque a suspensão do IPI para matérias-primas, produtos intermediários e de embalagens vendidos às empresas preponderantemente exportadoras. Note-se que os produtos destinados às exportações já eram desonerados do IPI, mas as empresas acumulavam créditos do imposto relativos a etapas anteriores e, posteriormente, pleiteavam a devolução desses valores. Com a nova medida, o Governo além de desburocratizar a operação, propicia um aumento no capital de giro das exportadoras.
Para compensar suposta perda da arrecadação, a alíquota do PIS foi elevada de 0,65% para 1,65%. Conforme dados fornecidos pelo poder executivo, nas bases atuais o PIS responde por uma arrecadação anual de aproximadamente R$ 11 bilhões. A nova sistemática passou a viger desde 01/12/2002.
O Programa de Integração Social - PIS foi instituído pela LC nº 7, de 07/09/1970. Por quase trinta anos esse tributo teve como base de cálculo varias formas, ou seja, aplicou-se uma alíquota de 0,50% e depois 0,75% e depois passou a ser 0,65% sobre o faturamento das empresas. Aplicou-se também percentual sobre a folha de salários, para as entidades sem fins lucrativos; e um percentual deduzido do imposto de renda devido e igual valor como encargo das sociedades tipicamente prestadoras de serviços, o qual ficou conhecido como "PIS repique".
O PIS incidia única e exclusivamente com a aplicação de 0,65% sobre a Receita Operacional das sociedades - sejam elas empresas comerciais, industriais e ou prestadoras de serviços. Tendo apenas algumas particularidades com relação as empresas sem fins lucrativos, neste caso cobra-se PIS sobre a Folha de Pagamento.
A Lei deu a uma contribuição social a feição de um imposto de consumo, a exemplo do que temos nos casos do IPI e do ICMS. Esses impostos foram criados com um princípio peculiar em nosso ordenamento: princípio da não-cumulatividade, cujo objetivo é fazer com o que os impostos sobre produção e circulação incidam somente sobre o acréscimo econômico que o contribuinte praticar.
Certo é que, alguns setores foram beneficiados, mas outros agravados.
A Lei, aprovando o que inicialmente havia tratado a MP 66, inovou ao conceder benefícios para as empresas que desenvolverem tecnologias nacionais - arts. 32 usque 43. Mais dedução de despesas com bens e serviços importados junto a empresas vinculadas.
Insta salientar aspectos ainda quanto a Medida Provisória, que, apesar do bom título na concessão de vários benefícios, continha ela uma série de injustiças e de violações constitucionais. Tirava com uma mão e sobrepesava com a outra. Aborda-se para que os fundamentos óbvios não sejam esquecidos.
No que tange a desoneração do PIS/PASEP, com o acréscimo da alíquota, temos que o peso foi retirado de uma parcela da economia nacional e distribuída para outra, pois o governo não pode perder a arrecadação escorchante que praticava e continuará a praticar.
O PIS/PASEP, o governo de então tratou mediante Medida Provisória, bem ao seu modo e estilo. Mas, vejam que interessante, deixou um presente para o próximo governo, que já aparentava seria de oposição ao atual sistema. O que foi introduzido pela MP manteve-se na Lei. Confira-se: atual art.12 - "Até 31.11.03 o governo submeterá ao Congresso Nacional projeto de lei". Pasmem! Eles sabiam muito bem o que deveria ser feito, mas é para o próximo. O senhor dos anéis de então não poderia curvar-se à constitucionalidade e à legalidade.
No teor da MP 66, o Governo havia concedido crédito presumido de 70% do tributo às empresas que compram matéria prima agrícola e/ou animal - §§ 5º e 6º do art. 3º da MP. Geralmente são empresas grandes e com dinheiro em caixa e está tudo certo na tentativa de concessão de benefício, mas não poderia jamais ter cometido o crime que estipulou no art. 12. Transliterando e exemplificando: Para cada compra que uma pessoa jurídica do ramo agroindustrial fizesse, ela teria 70% de crédito presumido sobre o valor da contribuição social devida e faria, obviamente, o pagamento ao produtor rural já com a dedução da incidência da contribuição. Contudo, ela também estaria obrigada a descontar o IR no ato do pagamento dessa compra ao produtor rural. O produtor rural, pobre diabo, com uma produção sazonal, talvez a única vez no ano em que ele obteria um valor significativo, teria a incidência automática e infalível de 27,5% do imposto de renda. Ah! Perdão, mas ele poderia deduzir quando do acertamento do IR ao final do ano. Lembre-se da verdade: a grande maioria sequer declara imposto de renda, porque não há renda suficiente para tal, mas apenas e tão somente em um único período do ano, em uma ou duas colheitas, com toda a sorte do mundo. Jamais pleiteariam compensação ou obteriam restituição.
Na exposição de motivos da MP 66 o senhor Pedro Malan sequer tocou no artigo 12.
Além de nossa crítica, diversos outros setores propiciaram argumentos com o mesmo tom e sentido. O governo sensibilizou-se; posto que tratou de editar nova MP, a de nº 73, revogando o art. 12 da MP 66, tão combatido. Dos males o menor. Melhor ainda foi a edição da Lei 10.637/02 sem dar respaldo a tais assuntos.
As concessões de benefícios fiscais contidas na Medida Provisória 66 padeciam de vício insanável. Todas inconstitucionais, formalmente falando; e todas ilegais, materialmente falando.
É muito simples. A CF/ 88 prescreve no § 6º do art. 150 que, verbis:
"Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativas a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2º, XII, 'g' ".
Por seu turno, o Congresso Nacional ao analisar a Medida Provisória, optou por não declarar a inconstitucionalidade dos benefícios, mas os regulou e fez atender a prescrição constitucional supra para que tenha validade.
Mas, muitos poderiam e podem argumentar: "são benefícios, não importa como vieram". Ledo engano; a porta se abre assim. Se aceitarmos os benefícios fiscais introduzidos por qualquer tipo de veículo, dito legal, de igual modo, quando vier o agravamento, nada poderemos reclamar, porque uma norma vale para algo e valerá para outro tipo de situação. Não é essa a linha de raciocínio instalada no Brasil? Pela forma mais simples e estanque, bitolada?
O Congresso Nacional, em outra demonstração de sapiência legislativa, não tratou dos artigos 13 à 19 da MP 66 submetida a votação. Os referidos artigos merecem comentários, pois tratavam da chamada e sombria Elisão Fiscal.
Os artigos 13 a 19 tentaram implementar o Parágrafo Único do art. 116 do CTN, este que fora acrescentado pela LC 104/01. Contudo, o Governo e sua equipe, olvidaram-se danosamente do quanto contido no próprio Parágrafo Único do art. 116: a) será desconsiderado o ato com objetivo de dissimular; e, b) observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Ora, numa simples olhadela, ao se comparar o conteúdo dos arts. 13 a 19 da malsucedida MP 66 e o quanto previsto no Parágrafo Único do art. 116 do CTN, verifica-se que a MP ultrapassou acintosamente o objetivo da norma contida no CTN, e é com a mesma logicamente incongruente. São tão palmares a exorbitância e incongruência da Medida Provisória, travestida na ocasião de lei ordinária, em vista do quanto estabelecido pela Lei Complementar, que a invalidade das suas disposições situam-se na violação da hierarquia constitucional das fontes enunciadoras de normas jurídicas.
Os artigos em comento, da forma como normatizados, eram teratológicos e esdrúxulos. Em primeiro ponto, não seria cabível que uma Medida Provisória tratasse de assunto com tamanho relevo para a sociedade sem que esta participasse da discussão do tema, através de sua Casa representativa. Em segundo, sabe-se que Medida Provisória não é veículo próprio para regulamentar Lei Complementar. Lógico, a matéria deve ser proposta no Legislativo e percorrer os estádios da discussão a exemplo das leis ordinárias, com a participação social. Terceiro, a inovação seria gritante e assustadora, além de completamente ilegal e desprovida de um mínimo de inteligência. Tudo em nome da sanha arrecadatória.
Tanto que a exposição dos motivos para os artigos da ultrapassada MP 66 em tais pontos não trazia, em verdade, nenhuma novidade. Nada ali estava longe de ser dissimulação, como o CTN já regula a matéria. Em verdade, o Fisco precisa capacitar os seus fiscais e auditores para discernirem ato jurídico perfeito de ato jurídico dissimulado com outras finalidades, ao invés de criar barreiras legais às liberdades constitucionais e à expansão dos negócios.
Ora, pergunta-se: Quem, em sã consciência e com boa noção de gastos, optaria por uma forma de negócio mais complexa e mais onerosa, que em si demandaria mais custos, honorários e impostos indiretos, para apenas dar a aparência de outro negócio? Quem iria encarecer o próprio contrato? Era o que estava dito no § 2º do art. 14 da indigitada MP 66.
E quem dissimularia um negócio, com mais onerosidade operacional, para ter o mesmo resultado? Bem sabemos que o mercado atual tem uma única perseguição: diminuir custos. Porém, parece-nos que a Administração Fazendária crê que todos são desonestos e sonegadores. Vide o teor do § 3º do art. 14 da MP 66.
Mas, tudo isso é para realçar a verdade que impera em nosso País. Nos países democráticos e decentes todos são inocentes até que se prove o contrário. Aqui não, todos nós somos culpados, até que se prove o contrário. O pior é que o custo de provar o contrário é do contribuinte, e as vezes, é melhor pagar a discutir.
O § 1º do art. 14 era de uma inovação teratológica assombrosa. O Fisco definiria o que é "falta de propósito negocial" ou "abuso de forma". Não seria a lei não, seria o Fisco em pessoa. Subentenda-se no que isso iria se transformar: mais uma forma de chicana, achaques e pressões contra o contribuinte.
Para corroborar com as linhas anteriores, colacionamos a abordagem sobre o tema do laureado Alberto Xavier(12), quando da enunciação da MP 66, que em breve artigo brindou-nos com as seguintes exortações: "6. O princípio da legalidade da tributação traduz-se num princípio de tipicidade, segundo o qual os fatos tributáveis constituem um numerus clausus constante de uma enumeração taxativa, para além da qual existe um espaço de liberdade e propriedade insuscetível de ser preenchido por analogia. E daí que o art. 108, § 1º, do CTN determine que 'o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei'."
"7. Ora, o que a MedProv 66/2002 vem estabelecer cinicamente, às claras e sem pudor, é um sistema baseado na pura tributação por analogia, uma vez que permite às autoridades administrativas tributar atos juridicamente válidos, não eivados de dolo, fraude ou simulação, que, embora não previsto na lei fiscal, produzem, a juízo de um agente fiscal, um resultado econômico equivalente ao dos atos tipificados por lei. Trata-se, numa palavra, de tributação por analogia, por ato do Poder Executivo, o que, a prosperar, representaria a morte do princípio da legalidade da tributação."
"9. O princípio da legalidade constitui garantia não só do direito de propriedade, inviolável nos termos do caput do art. 5º e do seu inc. XXII, como também do princípio da liberdade econômica, da livre iniciativa ou da liberdade de empresa - reconhecido como fundamento da República Federativa do Brasil logo no art. 1º da Constituição e como fundamento da ordem econômica no art. 170 - princípio este do qual é corolário o princípio da liberdade de contratar, que é também direito fundamental."
"10. Liberdade significa alternativa de comportamentos, porque a liberdade de contratar consiste na garantia de que as opções alternativas no terreno do Direito Privado tenham como únicas conseqüências tributárias aquelas que resultam taxativamente da lei - princípio da tipicidade - com exclusão de quaisquer outras."
"13. É, na verdade, aberrante o sistema que a MedProv 66/2002 pretende inovatoriamente instaurar. A tributação por analogia de atos válidos, não praticados com dolo, fraude ou simulação, representa, na verdade tributar um negócio que não se realizou, mas que hipoteticamente teria sido realizado se os sujeitos não tivessem optado pela alternativa negocial efetivamente adotada."
"14. Trata-se de tributar um 'ato hipotético', um 'não-ato' ou um ato por ficção legal. Pretende tributar um negócio que não se fez e que nunca se quis fazer, e o qual coincidirá na prática, inexoravelmente, com o modelo alternativo mais oneroso, que o Fisco impõe às partes para atingir os seus propósitos negociais, o que anula a liberdade de os cidadãos se organizarem e agirem da forma fiscalmente menos que a lei prevê."
E, ciente quanto a antigüidade dessas discussões, i.e., o desejo de se trespassar a Constituição e suas diretrizes; rememoramos lição do saudoso Geraldo Ataliba(13), que, em um único dizer, ensina-nos acerca da supremacia da Constituição, da superioridade da lei frente ao próprio Estado que lhe deve obediência, e a preservação da liberdade e propriedade individuais. Todas como garantias fundamentais de existência e validade de um Estado de Direito. Vejamos:
"Destarte, a matéria tributária - em suas linhas gerais, pelo menos - haverá de ser tratada na Constituição. É que, por dúplice razão, esta se envolve diretamente com o princípio da submissão do Estado ao Direito e com a liberdade e a propriedade individuais. A tributação é a transferência compulsória de parcela da riqueza individual para os cofres públicos; daí sua conexão com a propriedade. É também, forma de controle ou indução da liberdade individual, enquanto instrumento - deliberado ou não - de estímulo ou desestímulo de comportamentos, quando não de compulsão."
Devemos salientar que em qualquer norma introduzida pelo Estado, este deverá ater-se primeiramente ao Direito, e em corolário, aos seus próprios desdobramentos, que dizem respeito aos direitos de liberdade e de propriedade, neste particular de análise. Toda norma de exação far-se-á incidir sobre a riqueza possível de tributação, palpável, lícita ao Estado, que não se configure em confisco.
O Estado não é o todo-poderoso, não é maior que a Lei. Não é o privilegiado pelas garantias constitucionais. E, guardando as devidas proporções, nós, os contribuintes, somos iguais a ele, quando tais garantias nos são destinadas em face justamente da hegemonia estatal, a fim de que haja um equilíbrio na relação.
Por isso afirmamos nos parágrafos iniciais que, atualmente, a relação fisco-contribuinte não é mais no perfil de súdito, mas de cidadão-contribuinte.
Já afirmamos anteriormente e reiteramos:
"Num universo igualitário em decorrência da lei, dentro da possibilidade mais genérica de sua abrangência e incidência, não podem existir privilégios ou privilegiados. Num Estado Democrático de Direito o único ser que detém privilégio é a lei." (14)
É de fácil constatação que a tentativa de constrangimento ilegal iniciada pela MP 66, e temos consciência que outras virão, não atende minimamente sequer o ditame legal que ela mesma pretendeu regular. Clamamos por atenção. Vejam só que disparate!
Superando os absurdos anteriores, adentramos em outra câmara de loucura. A norma contida no art. 41 da MP 66 e reiterada pela Lei 10.637/02 no seu art. 38 (em que temos de consignar o pesar profundo pela vergonhosa criação de uma possível inteligência palatável), é de uma benignidade ímpar, de um pensamento altruístico próprio dos ministros de finanças, como bem nos descreve o saudoso Alfredo Augusto Becker(15), inobstante o tal benefício seja impossível de se alcançar. Mas é um benefício! Disso não podemos reclamar do governo e do malanismo. Seria uma injustiça.
Para fazer jus ao benefício supra e atender as regras do § 3º do art. 38 da Lei em questão somente os santos canonizados e reconhecidos poderão alcançar. Sim, pois, há alguma empresa brasileira que não tenha tido um litígio com a Receita em cinco anos? Ainda que para pleitear crédito líquido e certo? Há alguma que não tenha errado uma declaração ou entregado em atraso? Quem não estiver enquadrada nos incisos do § 3º que jogue a primeira pedra nas demais. A única possibilidade é que uma tenha sido criada em concomitância com a edição da MP ou agora com a lei. Daí, muitíssimas empresas no Brasil serão beneficiadas, se de cada 10 que nascem 9 são fechadas...
A Medida Provisória, como despedida de um governo, que relutou em propor uma reforma tributária necessária e coerente, pois somente visava o superávit arrecadatório e financeiro; não teve outro cunho senão eleitoreiro e confissão de uma mea-culpa em assinatura de seu próprio réquiem.
De outra banda, o Congresso Nacional foi muito mais além que a proposta do Governo no que tange uma tentativa de reforma tributária. Tentou reeditar o REFIS, porém, todo os artigos tratando do assunto foram vetados pelo Governo à época. Comenta-se que haverá proposta de reforma tributária no segundo semestre do atual Governo. É esperar pra ver, como São Tomé.
Entretanto, em convivência com a União e Estados falidos, não há nada alentador a se esperar. A lógica é: dinheiro que entra não sai, e ponto final.
Notícias atuais nos dão conta que o Brasil superou a Suíça em arrecadação. Trabalhamos seis meses em cada ano apenas para pagarmos tributos. E, uma pergunta paira no ar: Temos condições de vida a exemplo dos da Suíça?
É lapidar o raciocínio do eminente e saudoso pensador Senador Roberto Campos: "o Brasil é um excelente cobrador, mas um grande perdulário".
4- Síntese Conclusiva.
A Nação Brasileira e seus eméritos dirigentes precisam compreender que o instrumento da legalidade numa democracia é para discussão e não para verticalização de uma única vontade.
São, pois, apropriadas as palavras do mestre Hamilton Dias de Souza, ao dizer que: "o princípio da legalidade da tributação sofreu profundas modificações, afastando-se de sua concepção rígida, observada nos estados liberais do século XIX, afirmando-se que o mesmo está em crise, tendo em vista o fortalecimento do Poder Executivo, que traz como conseqüência o aperfeiçoamento técnico da administração pública em contraposição com a inércia do Legislativo, ocasionando um divórcio presentemente entre a sua enunciação teórica e a realidade".
E, ainda esperançoso que surjam entendimento e atendimento, colacionamos o dizer irônico do ícone Rui Barbosa (16):
"Aí está, senhores, como se prefigura o que ocorreria, no país donde trouxemos a nossa constituição, nos Estados Unidos, se um Presidente, ensandecendo no seu cargo, se descocar-se ao extremo de fazer leis. Uma gargalhada ultra-homérica abalaria o continente, e o mentecapto seria obrigado a internar-se num hospício de alienados.
Que é, pois, o que nos resta, aqui, de um tal sistema, copiado traço a traço por nós, daquela República, se os nossos Presidentes carimbam as suas loucuras com o nome de leis, e o congresso Nacional, em vez de lhes mandar lavrar os passaportes para um hospício de orates, associa-se ao despropósito do transvairado, concordando no delírio que devia reprimir?
Mas, inquire-se, quando o Poder Executivo chega a esse 'nec plus ultra' da usurpação, quando o Chefe do Governo legisla, tem o legislador o direito de lhe perdoar?"
Eis a chance de o Congresso Nacional resgatar o seu prestígio, com total atenção às palavras coligidas na introdução desta peça, deduzidas por Thomas Cooley ; ciente que a Lei 10.637/02 é apenas a introdução de novos significados e rumos para o País e para o tempo que se anuncia. Mas, talvez, seja muito trabalho... Talvez não tenhamos condição de superar os 500 anos de modelo administrativo português em que ainda vivemos.
(1) Revista Primeira Leitura, 6ª ed., ago/02, p. 27.
(2) Princípios Gerais de Direito Constitucional dos Estados Unidos da América do Norte, p. 32, São Paulo: Revista dos Tribunais, 1982.
(3) Presidente da Suprema Corte de Israel. Traduzido por Odilon Niskier - Diário de Teresópolis, 18.05.99.
(4) Carnaval Tributário, 2ª ed., pág. 25, São Paulo: Lejus, 1999.
(5) República e Constituição, pág. 07, São Paulo: Revista dos Tribunais, 1985.
(6) Processo do Trabalho. Princípios e Peculiaridades. Curso de Direito do Trabalho, pág. 686, São Paulo: Saraiva, 1985.
(7) Aspectos Jurídicos das Medidas Provisórias, p. 109, Pernambuco: Nossa Livraria, 1991.
(8) Comentários à Constituição de 1988. Sistema Tributário, págs. 277-278, Rio de Janeiro: Forense, 1990.
(9) Medidas Provisórias - Sua absoluta inadequação à instituição e majoração de tributos, RDT, nº 45, pág. 132, São Paulo: Malheiros Editores.
(10) Idem, ibidem, págs. 133 e 134.
(11) Código Civil e Legislação em Vigor. Nota à 1ª Edição, 18ª ed., pág. 12, São Paulo: Saraiva, 1999.
(12) A Norma Geral Antielisão da MedProv 66/2002 e a Tributação por Analogia: Uma brutal agressão ao princípio da legalidade. In Revista Tributária e de Finanças Públicas, nº 47, nov-dez/02, págs. 39/42, São Paulo: Revista dos Tribunais.
(13) Sistema Constitucional Tributário Brasileiro, pág. 10, São Paulo: Revista dos Tribunais, 1968.
(14) A Regra-Matriz do IPTU e sua Constitucionalidade. In IPTU - Aspectos Jurídicos Relevantes, Obra Coletiva, págs. 311/339, São Paulo: Quartier Latin, 2002.
(15) Carnaval Tributário: "Naufrágio Fiscal" e "Política Fiscal e Estado de Sítio", 2ª ed., págs. 15/24, São Paulo: Lejus, 1999.
(16) Comentários a Constituição Federal Brasileira, coligida por Homero Pires, v. II, págs. 9/10, São Paulo: Saraiva, 1933.