CONSULTA 62/2019
EMENTA: ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. NAS OPERAÇÕES INTERNAS OU INTERESTADUAIS DESTINADAS A ESTE ESTADO COM LUBRIFICANTE DO TIPO GRAXA (NCM 3403), HÁ INCIDÊNCIA DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA, INDEPENDENTE DO DESTINATÁRIO TRATAR-SE DE ESTABELECIMENTO COMERCIAL OU INDUSTRIAL.
A consulente, devidamente identificada e representada, estabelecida em Santa Catarina, informa que produz motores de arranque (NCM/SH 8511.40.00), utilizados na indústria automotiva em veículos de passeio e pesados.
Que adquire lubrificante do tipo graxa (NCM 3403.99.00), que é adicionado no conjunto de engrenagens planetárias do motor de arranque, sendo parte integrante e indispensável ao seu processo de industrialização.
Que o Convênio 142/18, que dispõe sobre normas gerais a serem aplicadas aos regimes de substituição tributária instituída por convênios ou protocolos firmados entre Estados e o Distrito federal, estabeleceu uma nova dinâmica neste regime de tributação, entre eles a não incidência de ST nas operações que destinem mercadorias a estabelecimento industrial que as utilize como insumo em seu processo industrial (art. 16, do anexo 3, do RICMS/SC).
De outro lado, o art. 149, do anexo 3, do RICMS, continua atribuindo ao industrial a sujeição passiva do ICMS por substituição tributária, quando da entrada de combustíveis e lubrificantes no Estado de Santa Catarina, conferindo "notória ambiguidade" em relação ao disposto no art. 16, do anexo 3, do RICMS/SC.
Assim, diante das peculiaridades próprias que estão envolvidas as operações, questiona se nas entradas de lubrificantes do tipo graxa de NCM 3403, em operações interestaduais, com destino a estabelecimento industrial de Santa Catarina, para emprego em processo de industrialização como matéria-prima ou produto intermediário, há incidência do ICMS por substituição tributária.
E se é do remetente a sujeição passiva do ICMS ST em operações interestaduais que destinem lubrificantes a estabelecimento industrial situado em Santa Catarina.
O Grupo Setorial de Combustíveis - GESCOL - manifestou-se pela aplicabilidade da substituição tributária nestas condições, que independentemente de o convênio 142/18 recomendar a não incidência da substituição tributária nas operações que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial, para emprego em processo de industrialização, o convênio específico dos combustíveis não recepcionou esta regra, e que a legislação específica deve prevalecer. O Grupo Setorial de Automóveis – GESAUTO, instado a se manifestar, ratificou o posicionamento adotado pelo GESCOL.
Convênios 142/2018 e 110/07.
RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, Anexo 3, art. 16 e 149.
Muito embora o Convênio 142/18, que dispõe sobre normas gerais a serem aplicadas aos regimes de substituição tributária instituída por convênios ou protocolos firmados entre Estados e o Distrito federal, recomende a não incidência da substituição tributária nas operações que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial, para emprego em processo de industrialização, o Convênio 110/07, específico dos combustíveis e lubrificantes não recepcionou esta regra.
O anexo 3 do RICMS/SC, que recepcionou as disposições constantes nos convênios citados, assim se apresenta:
"Art. 16 - O regime de substituição tributária não se aplica:
III - às operações que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria.
Art. 149 - Nas operações internas e interestaduais destinadas a este Estado com combustíveis e lubrificantes relacionados na Seção VII do Anexo 1-A, ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes ou de entrada no estabelecimento destinatário;
I - o industrial fabricante;
VII - qualquer outro estabelecimento sito em outra unidade federada, nas operações destinadas a este Estado.
O regime de substituição tributária foi concebido para viabilizar o recolhimento do imposto de forma concentrada num determinado ponto (produtor, importador, atacadista, etc.) da cadeia de circulação da mercadoria. O objetivo principal desse mecanismo é alcançar a atividade comercial, já que não seria adequado tributar antecipadamente as matérias-primas que posteriormente se transformam em outros produtos.
No entanto, o Convênio 110/07, que trata especificamente de combustíveis e lubrificantes, silenciou sobre a exclusão da ST quando os produtos se destinam à indústria, trata-se de silêncio eloquente do legislador, ou seja, não trouxe expressamente a exclusão prevista na regra geral, porque quis deixar evidente que em qualquer hipótese os produtos previstos no Convênio estariam submetidos a ST.
E assim agiu, diante das peculiaridades dos produtos e das operações que envolvem os mesmos; primeiro, porque não se vislumbra a utilização de combustíveis e lubrificantes como elemento indispensável e necessário ao produto da industrialização, já que, geralmente são consumidos de forma imediata na produção de energia ou a curto ou médio prazo como lubrificante de equipamentos e máquinas, até prova contrário, tratados como material de uso e consumo; segundo, porque, embora submetidos ao regime da substituição tributária, a operação interestadual é imune, o que inviabilizaria a possibilidade de o fornecedor local competir com fornecedores de outras unidades federadas.
Assim, a solução encontrada é aquela prevista no art. 23-A do Anexo 3 do RICMS-SC, que reserva ao estabelecimento destinatário da mercadoria submetida a sistemática da substituição tributária, ao empregá-la no processo industrial, o direito de crédito do valor do imposto retido (anulando-se os efeitos da ST) e do imposto incidente na operação própria do remetente (crédito pelo regime normal de tributação). Exceção se faça aos casos que a própria legislação afasta a incidência do regime da substituição tributária quando a mercadoria for destinada para estabelecimento industrial, caso da Seção VIII (tintas e vernizes) e da seção XVIII (autopeças), por exemplo.
No caso em tela, as normas que regulam a substituição tributária nas operações com combustíveis e lubrificantes (Convênio ICMS nº 110/07 e RICMS/SC, Anexo 3, Seção XXVIII), nada preveem sobre a possibilidade do sujeito passivo, na condição de substituto tributário, deixar de aplicar a substituição tributária nas operações em que a mercadoria seja destinada a estabelecimento industrial. Logo, deve incidir a substituição tributária em todas as operações com as mercadorias listadas na Seção VIII do Anexo 1-A do RICMS-SC, independente da sua destinação (industrialização, comercialização ou consumo).
Enfim, o fato da mercadoria ser destinada para estabelecimento industrial não afasta a incidência do regime da substituição tributária. No campo jurídico pela inexistência de norma legal que o dispense, e no fático, porque assegurado o direito de crédito pelo adquirente, quanto ao valor do imposto retido.
Assim, mesmo considerando a aparente ambiguidade entre as disposições dos dois convênios, pelo critério da especialidade, a norma específica deve prevalecer sobre a geral. O próprio Convênio 142/18, destacou essa prevalência, quando em sua cláusula quinta, informa que suas disposições, quando relacionadas com o segmento de combustíveis e lubrificantes devem ser utilizadas de forma subsidiária, ou seja, de forma secundária em relação às disposições do convênio específico. A Cláusula quinta do Convenio 142/18, diz o seguinte:
Cláusula quinta. As regras relativas à substituição tributária serão tratadas em convênios específicos celebrados entre as unidades da federação em relação aos segmentos, bens e mercadorias a seguir descritos:
Parágrafo único. As regras deste convênio aplicam-se subsidiariamente aos acordos específicos de que trata esta cláusula.
Nas operações internas ou interestaduais com destino a este estado com graxa (NCM 3403), há incidência da substituição tributária, independente do destinatário tratar-se de estabelecimento comercial ou industrial.
Nas operações internas ou interestaduais destinadas a este estado com graxa (NCM 3403), ficam responsáveis pelo recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes ou de entrada no estabelecimento destinatário o industrial fabricante ou qualquer outro estabelecimento sito em outra unidade federada, nas operações destinadas a este Estado.