Compensação sponte própria, artigo 170-a do CTN e jurisprudência do STJ – APET
A utilização da compensação no âmbito do Direito Tributário mereceu especial atenção, principalmente a norma prevista no artigo 66 da Lei nº 8.383/91 – compensação sponte própria ou compensação no lançamento por homologação – suas particularidades e diferenças para a compensação prevista no Código Tributário.
2 – Compensação – Breves apontamentos
Apenas na época de Justiniano é que a compensação passou a operar-se automaticamente. A reforma de Justiniano, que unificou e generalizou a compensação como modo extintivo da obrigação, independente da vontade das partes, operando-se ipso jure (…)(02).
"as partes dispõem, portanto, de ampla liberdade, não ficando adstritas aos requisitos fixados em lei(03). Na segunda espécie, a legal, a compensação opera-se de forma automática, quando são preenchidos os requisitos presente na lei, a compensação ocorre independente da vontade das partes. Maria Helena Diniz muito bem pontua ao afirmar que 'a compensação, entre nós, se processa automaticamente, ocorrendo no momento em que se constituírem créditos recíprocos entre duas pessoas, já que o Código Civil pátrio preferiu a compensação legal"(04).
3 – Compensação sponte propria
§ 4º As Secretarias da Receita Federal e do Patrimônio da União e o Instituto Nacional do Seguro Social – INSS expedirão as instruções necessárias ao cumprimento do disposto neste artigo.
"com o advento da Lei federal 8.383./91 (…), houve expressivo alargamento no campo de aplicação do instituto em apreço, pois o aludido diploma normativo autorizou como forma de pagamento de tributos federais a utilização da compensação (…)"(06).
"… se o CTN admite que a lei tributária atribua ao sujeito passivo a obrigação de pagar antecipadamente o tributo pelo regime do lançamento por homologação, também conhecido por autolançamento, nenhuma razão sistemática existe para obstar que, diante dessa mesma realidade jurídica, o contribuinte possa vir a extinguir a sua obrigação através do regime de auto-compensação, nos termos como contemplado pelo art. 66 da Lei nº 8.383/91"(07).
O direito de efetuar a compensação pelo autolançamento – de acordo com o artigo 66 da Lei nº 8.383/91 – já foi pacificado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento dos Embargos de Divergência em Recurso Especial nº 78.301-BA (1ª Seção, Relator Ministro ARI PARGENDLER, DJ de 28.04.1997).
…no lançamento por declaração, o contribuinte oferece a autoridade informações quanto ao fato gerador do tributo e aguarda a notificação para fazer o pagamento. No lançamento por homologação, o contribuinte também oferece à autoridade as informações quanto ao fato gerador do tributo, mas apura o valor respectivo e efetua desde logo o pagamento, completando-se o lançamento com a homologação feita pela autoridade administrativa. No lançamento de ofício, a apuração do valor do tributo é feita pela autoridade administrativa, por sua iniciativa, e notifica o contribuinte para o respectivo pagamento"(09).
"que a compensação autorizada pelo art. 66 da Lei nº 8.383/91 diz respeito especialmente aos casos de lançamento por homologação, visto como aquele dispositivo diz que o contribuinte poderá efetuar a compensação, deixando claro que a compensação deve ser praticada pelo contribuinte, porque é atribuição deste (…)(10).
4 – Posição atual do Superior Tribunal de Justiça
5 – Críticas – Análise do posicionamento doutrinário e da Jurisprudência – Inadequação do atual posicionamento do Superior Tribunal de Justiça
…a compensação prevista no artigo 170 do Código Tributário Nacional retrata realidade jurídica inconfundível e diametralmente oposta àquela consagrada pelo art. 66 da Lei nº 8.383/91. Ao passo que a primeira é norma dirigida à autoridade administrativa e pressupõe a existência de créditos tributários líquidos e certos devidamente constituídos pela regular atividade administrativa de lançamento; a segunda prescrição normativa constitui norma dirigida ao contribuinte, viabilizadora da utilização do procedimento compensatório no âmbito do lançamento por homologação, em decorrência de um recolhimento indevido ou a maior de tributos.
I – Os valores excedentes recolhidos a titulo de Finsocial podem ser compensados com os devidos títulos de contribuição para o Cofins.
II – Não ha confundir a compensação prevista no art. 170 do código tributário nacional com a compensação a que se refere o art. 66 da lei 8.383/91. a primeira e norma dirigida a autoridade fiscal e concerne a compensação de creditos tributários, enquanto a outra constitui norma dirigida ao contribuinte e e relativa a compensação no âmbito do lançamento por homologação.
III – A compensação feita no âmbito do lançamento por homologação, como no caso, fica a depender da homologação da autoridade fiscal, que tem para isso o prazo de cinco anos (CTN, art. 150, parágrafo 4º). durante esse prazo, pode e deve fiscalizar o contribuinte, examinar seus livros e documentos e lançar, de oficio, se entender indevida a compensação, no todo ou em parte.
IV – Recurso especial conhecido e provido, em parte.
Como se não bastasse, a Lei nº 8.383/91, em seu art. 66, trata de uma modalidade de compensação passível de ser realizada pelo contribuinte no âmbito do lançamento por homologação, sujeita a posterior fiscalização. O art. 170 do Código Tributário – e seu apêndice, o artigo 170-A – cuidam de outra modalidade de compensação, realizada diretamente pelos agentes fiscais a pedido do contribuinte, e que extingue o crédito tributário (já constituído, portanto), nos termos do art. 156, II, do CTN e da inestimável lição do eminente tributarista HUGO DE BRITO MACHADO(15).
TRIBUTÁRIO. PIS. DECRETOS-LEIS 2.445/88 E 2.449/88. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. PRESCRIÇÃO. TERMO INICIAL. COMPENSAÇÃO COM OUTROS TRIBUTOS. ART. 74, DA LEI Nº 9.430/96, COM REDAÇÃO CONFERIDA PELA LEI Nº 10.637/02. JUROS DE MORA. SELIC. COMPENSAÇÃO APÓS O TRÂNSITO EM JULGADO DA SENTENÇA. ART. 170 – A. NÃO INCIDÊNCIA. CORREÇÃO MONETÁRIA. EXPURGOS. CRÉDITO LÍQUIDO E CERTO. DESNECESSIDADE.
10. Não se aplica à hipótese dos autos a regra do art. 170 – A, do CTN, já que não pretende o particular a compensação de valores exatos, mas a compensação no âmbito do lançamento por homologação, em que terá a Fazenda Pública o prazo de cinco anos para fiscalizar o procedimento compensatório levado a cabo pelo contribuinte e, se for o caso, lançar de ofício diferenças compensadas a maior.
III – É vedado a esta Corte analisar suposta violação a preceitos constitucionais, ainda que para fins de prequestionamento.
Outra crítica que deve ser adicionada ao Superior Tribunal de Justiça é acerca da possibilidade de compensação de créditos decorrentes de tributos que já foram declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal – STF. Nestes casos, o STJ recentemente afirmou que, mesmo havendo declaração de inconstitucionalidade do tributo, o contribuinte terá que aguardar o prévio trânsito em julgado do seu processo para só assim poder ter seu patrimônio reconstituído. Com respeito, parece absurdo tal entendimento, justo por que os Tribunais Regionais vinham afastando as restrições do Código Tributário.
Neste sentido, o Tribunal Regional Federal da Primeira Região – TRF-1, já se manifestava de maneira favorável ao contribuinte, afastando as regras do Código Tributário, vejamos:
Conforme se infere, a Corte Regional embasa todo seu entendimento no sentido de afastar a incidência do art. 170-A do CTN quando há declaração de inconstitucionalidade proferida pelo Supremo Tribunal Federal – STF. Entendimento que, ao que leciona a melhor doutrina, é o mais acertado e caminha em sentido oposto a jurisprudência recente do STJ.
Confirmando a tese da inaplicabilidade do artigo 170-A do CTN no caso de compensação de tributos que já foram declarados inconstitucionais, o Tribunal Regional Federal da Terceira Região – TRF-3, também se manifesta de maneira favorável ao contribuinte, vejamos:
PROCESSUAL CIVIL. PRELIMINAR AFASTADA. APELAÇÃO DA UNIÃO FEDERAL PARCIALMENTE PREJUDICADA. ERRO MATERIAL. TRIBUTÁRIO – FINSOCIAL – INCONSTITUCIONALIDADE DAS MAJORAÇÕES DE ALÍQUOTA. COMPENSAÇÃO APENAS COM A CSSL E A COFINS.
TRIBUTÁRIO – PRESCRIÇÃO – TRIBUTOS SUJEITOS À HOMOLOGAÇÃO – PIS E COFINS – LEI 9.718/98 – BASE DE CÁLCULO – PRECEDENTE DO E. STF – COMPENSAÇÃO – POSSIBILIDADE – ART. 170-A – INAPLICÁVEL – CORREÇÃO MONETÁRIA – SELIC.
Some-se a isso o fato de tratar-se de compensação de exação tributária sem fundamento de validade, maculada pela inconstitucionalidade. Se o Supremo Tribunal Federal – STF se manifesta no sentido de declarar a inconstitucionalidade da norma, não há razão para postergar o direito da contribuinte em, por sua conta e risco, efetuar o encontro de contas, ficando ressalvado o direito do Fisco em proceder a plena fiscalização acerca da existência ou não de créditos a serem compensados.
s contribuintes já passam a ter atributo de indevidos(…).
Percebe que a posição de vanguarda adotada pelo Tribunal Federal Regional da Primeira Região vai além da declaração ou não de inconstitucionalidade do tributo. Como se verifica, a tese tratada nos dois acórdãos são matérias de cunha infraconstitucional, tendo como tribunal máximo na análise do caso concreto o Superior Tribunal de Justiça – STJ. A discussão de mérito dos Acórdãos é acerca da exigência da contribuição previdenciária patronal sobre verbas que são pagas quando não há contraprestação de trabalho. Como o STJ já se manifestou de maneira totalmente favorável ao contribuinte, o TRF-1 entendeu nesses julgados pela inaplicabilidade das restrições previstas no artigo 170-A do Código Tributário Nacional.
Assim, conclui-se que a atual jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça – STJ vai de encontro ao posicionamento dominante das cortes regionais bem como da melhor doutrina. Fere princípios constitucionais, como exemplo o da isonomia, pois o Fisco fica em posição privilegiada para cobrar seus créditos do contribuinte, via execução fiscal, podendo, desde logo valer-se da penhora de bens. Enquanto que do outro lado, o contribuinte terá que aguardar um longo e demorado processo para ter sua quantia indevidamente paga restituída ou compensada.
O absurdo da aplicação do art.170-A a toda e qualquer compensação é tão grande que merece ser melhor detalhado. Imagine-se uma situação em que o Governo Federal edite lei tributária flagrantemente inconstitucional e que, por isso, venha declarada como tal pelo STF. Seria ilógico fazer com que o contribuinte tivesse que aguardar o trânsito em julgado do seu processo para que pudesse compensar aquilo que, durante certo tempo, pagou indevidamente. O contribuinte seria obrigado a esperar por longos e penosos anos para que pudesse utilizar-se do instituto da compensação. Ao revés, a Fazenda Pública encontraria facilidades para fazer "caixa" frente aos seus interesses secundários, contrários, quase sempre, aos interesses da coletividade – primários. Lançaria mão de tributo inconstitucional, arrecadaria por diversos meses até que o STF declarasse a inconstitucionalidade ou o Senado Federal suspendesse a eficácia da norma.
CARRAZZA e BOTTALLO, Roque Antônio e Eduardo Domingos. Créditos-prêmio de IPI adquiridos por cessão – Possibilidade de compensação com débitos fiscais do cessionário com base em decisão judicial definitiva. In Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo: Dialética, nº 164, maio, 2009.
(08) CARRAZZA e BOTTALLO, Roque Antônio e Eduardo Domingos. Créditos-prêmio de IPI adquiridos por cessão – Possibilidade de compensação com débitos fiscais do cessionário com base em decisão judicial definitiva. In Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo: Dialética, nº 164, maio, 2009, p. 96.
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