Advogado em São Paulo, pós-graduando em Direito Tributário pelo Centro de Extensão Universitária (CEU), e em Direito Empresarial pela Universidade Mackenzie.
Artigo - Federal - 2002/0329
Juvenal Vieira Terceiro*
1 - O FENÔMENO INTERNET
A internet ou WEB (World Wide Web -WWW) representa um conjunto de conexões de redes de computadores, ou ainda, um conjunto de meios tecnológicos utilizados para o acesso, distribuição e propagação de informações em redes interligadas de computadores.
2 - OS PROBLEMAS JURÍDICOS E AS TENTATIVAS DE REGULAMENTAÇÃO DA REDE
Na tentativa de explicar essas transformações provocadas pelo surgimento da internet, o advogado Eury Pereira Luna Filho (1) diz que:
O que se tem na internet - ou aquilo a que se assiste estar ocorrendo ali - é a conversão de uma economia baseada em trocas de mercadorias e serviços palpáveis, tangíveis - para usar o termo mais especialístico -, para outra economia em que se dá a conversão desses bens, serviços e valores para a sua expressão virtual, eletrônica, projetando-se - como já dito - do reino da matéria, para o reino dos inputs e bits eletrônicos.
No Brasil foi criado em 1995 pela portaria interministerial nº147, do Ministério das Comunicações e do Ministério de Ciência e Tecnologia, o Comitê Gestor de Internet, que no entendimento do professor Tarcisio Queiroz Cerqueira (2), ainda necessita de uma maior expressão e poder de regulamentação, pois se limita a normatização técnica e à administração da rede. No entanto, ele considera como positivo, o fornecimento, por parte do Comitê, de subsídios quanto a temas de relevância jurídico-legal, tendo em vista, os problemas envolvendo matérias jurídicas e técnicas em se tratando da Internet.
- o fornecimento, pelos provedores de acesso, além dos serviços usuais utilizados para conexão, de serviços de informações necessários à proteção mínima dos usuários conectados, como, por exemplo, filtros de portas que são utilizadas por serviços reconhecidamente nocivos, conforme padrões estabelecidos pelos órgãos oficiais de suporte à Internet Brasil: o NBSO-NIC Br Security Office e o CERT - Computer Emergency Response Team, com sede na Suíça, os quais trabalham em conjunto com a Polícia Federal e com organizações internacionais de combate a crimes cometidos na Rede;
- o fornecimento de extrato completo pelos provedores de acesso - a exemplo dos serviços de telefonia, bancário e de cartões de crédito - de forma que os usuários de Internet possam se sentir mais seguros de poder verificar utilização indevida de suas contas;
3 - A INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA NA INTERNET
Para os ilustres Marco Aurélio Greco e Anna Paola Zonari de Lorenzo (3) "O cerne da não-cumulatividade está no direito de compensação (como um direito pleno, sem restrições) que o contribuinte tem de deduzir em determinado período, do ICMS devido pelas saídas, o valor do ICMS pago pelas entradas.".
O ISS é considerado do tipo direito quando incide na prestação do serviço realizada pessoalmente pelo próprio contribuinte do imposto. Neste caso, no entendimento do jurista Hugo de Brito Machado (4), é impróprio se falar em alíquota e base de cálculo simplesmente por não haver o que calcular, vez que, o imposto é fixo, sendo definido de acordo com a natureza do serviço prestado ou de outros fatores a ele pertinentes e não em função do valor recebido pelo serviço.
Isto significa dizer, que o fato gerador do ICMS somente ocorre no momento da remessa, por parte do vendedor, da mercadoria, ou seja, e a saída da mercadoria do estabelecimento do vendedor que representa a materialização da hipótese de incidência descrita no artigo 1º, inciso I do Decreto-lei nº 406/68:
Deve-se ressaltar, para fins práticos, que existem decisões do Supremo Tribunal Federal no sentido da não incidência do ICMS na importação de produtos, quando esta for feita por pessoa física ou por empresa prestadora de serviços, incluindo-se aqui também a que utilizou como meio a internet. Como exemplo, tem-se o voto o Ministro Ilmar Galvão (5), que justificou a sua decisão dando as seguintes elucidações:
Na tentativa de solucionar a questão a 1ª Turma do Supremo Tribunal Federal, acolheu, à unanimidade, o voto proferido pelo Relator, o Ministro Sepúlveda Pertence (6), que decidiu no seguinte sentido:
Existe uma parte dos juristas que corrobora com este entendimento do Supremo, se colocando contrários ao argumento utilizado por algumas empresas, e que foi inclusive acolhido por algumas Turmas do Superior Tribunal de Justiça, de que, personalizado ou não ("por encomenda" ou "de prateleira"), o software não constitui uma mercadoria e sim um bem intelectual intangível e incorpóreo distinto de seu suporte físico, não estando, por esta razão, sujeito à cobrança do ICMS, mas sim do ISS, imposto bem menos oneroso. Entendem os juristas partidários da posição do Supremo, como por exemplo, Fabiano Pereira dos Santos (7), Procurador Geral do Município do Rio de Janeiro, que o fundamental na identificação de um produto como mercadoria não é se ele advém ou não de um processo de elaboração intelectual, e sim se essa mercadoria foi adquirida com a finalidade de ser vendida, e em decorrência disso, ele afirma que:
O Procurador da Fazenda Nacional em Alagoas, o jurista Aldemario Araújo Castro (8), também concorda com o entendimento que foi proferido pelo STF, entretanto, ele considera incongruente a premissa utilizada pelo Ministro Sepúlveda Pertence, de que o conceito de mercadoria efetivamente não inclui os bens incorpóreos e tão somente os corpóreos. Para o citado Procurador, se apenas a mercadoria como bem corpóreo pudesse sofrer a incidência do ICMS, então em relação ao software "de prateleira", apenas a sua base física estaria sujeita á incidência, com o que ele discorda. Para o citado jurista, o software "de prateleira" como um todo, deve ser tributado pelo ICMS, pois "A evolução tecnológica impõe a adequação da idéia de mercadoria".
Defensor desta posição, o doutrinador Guilherme Cezaroti (9) conclui que:
Tem-se um posicionamento bastante interessante, no mesmo sentido da tese defendida por grande parte das empresas que comercializam programas de computador, em um parecer elaborado pelo escritório Lobo & Ibeas advogados (10).
3.2.3 - Software "virtual"
3.3 - Os provedores de acesso à internet
O ilustre jurista Marco Aurélio Greco (11) interpretando o texto constitucional, dele extraiu que: "O conceito de "comunicação" utilizado pela CF-88 não é um conceito legal (que se extraia de uma determinada lei), mas sim um conceito de fato (que resulta da natureza do que é feito ou obtido)".
Celso Oliveira (12) em consulta sobre a cobrança do ICMS e do ISS que lhe foi feita por empresas provedoras de acesso a internet no Estado do Paraná, identificou a existência de três posicionamentos jurídicos sobre a possibilidade ou não de se tributar o provedor de internet.
Para os defensores das correntes contrárias, a atividade realizada pelo provedor de internet seria apenas um serviço de valor adicionado ao de telecomunicações, vez que, a Lei Geral de Telecomunicações (LGT) - Lei nº 9.472/97 da a definição, em seu artigo 61, do que vem a ser este serviço, em cujo âmbito estaria inserido o provimento de acesso.
A jurista Luciana Angeiras (13) rebate este argumento expondo que:
Compartilhando desta opinião, o já citado jurista Marco Aurélio Greco (14) ensina que a LGT utiliza conceitos, considerados por ela, pertinentes para regular determinado setor dessa atividade econômica, porém, ela não é uma lei tributária e não pretende delinear o campo de incidência de determinado tributo. Continua o citado autor dizendo que "Aliás, "comunicação" não é um conceito de direito privado que tenha sido encampado pela Constituição e que, por força do artigo 110 do CTN, devesse ter seu conteúdo buscado no âmbito da legislação específica do setor".
XI - explorar, diretamente ou mediante autorização, concessão ou permissão, os serviços de telecomunicações, nos termos da lei, que disporá sobre a organização dos serviços, a criação de um órgão regulador e outros aspectos institucionais; (grifos no original)
Este foi inclusive o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, externado pelo voto do ilustre Ministro Relator José Delgado (15), onde decidiu entre outras coisas, que o provedor de internet é um agente interveniente prestador de comunicação e que os serviços prestados por ele são abrangidos pelas hipóteses de incidência do ICMS descritas no artigo 2º da LC nº 87, de 13.9.96, onde estabelece que:
A informática e a internet evoluíram de uma tal forma, que o Direito não foi capaz de acompanhá-las, impossibilitando que algumas das novas situações por elas trazidas fossem por ele reguladas.
No campo do Direito Tributário o que se percebeu, foi uma tentativa, por parte do Fisco e de alguns juristas, de enquadrar essas novas questões às normas já existentes.
Ocorre, que como se pôde observar, nem todas as situações puderam ser abrangidas pela legislação já existente.
Com relação aos softwares, verificou-se que a incidência ou não de tributos nas relações deles decorrentes deverá ser analisada em cada caso.
Em se tratando do software chamado "de prateleira" não é possível a incidência tributária, pois apesar de se assemelhar a uma mercadoria, o que sujeitaria a sua circulação à cobrança do ICMS, ele não foi alcançado pelo conceito de mercadoria contido no artigo 191 do Código Comercial. Isto somado ao fato de que no Direito Tributário, situado na esfera pública, vigoram os conceitos calcados na estrita legalidade e na segurança jurídica, impede que as relações oriundas da sua comercialização incorram no fato gerador do referido imposto ou de qualquer outro.
Já o software feito "por encomenda", por não haver qualquer dúvida de que a sua elaboração, com destinação específica, constitui realmente uma prestação de serviço, está sujeito a cobrança do ISS.
O software "virtual" está fora do campo de tributação, vez que, o fato da sua comercialização se desenvolver de forma exclusivamente virtual, ou seja, sem que haja qualquer exteriorização do ato, torna muito difícil, para não dizer impossível, a fiscalização das relações que o envolvem, bem como, a caracterização de forma clara de todos os aspectos relacionados à hipótese de incidência, sendo necessária para isso, a criação de uma nova legislação que venha regular o assunto.
Quanto aos provedores de acesso, entendeu-se primeiramente, que o conceito de comunicação disposto no inciso II do artigo 155 da Constituição Federal não deve ser interpretado restritivamente, no sentido de limitar aos serviços de telecomunicações (que é espécie do gênero comunicação), o campo de incidência do ICMS.
Em virtude disso e de se considerar que o provedor de internet, por possuir os meios necessários para conectar o usuário à rede mundial de computadores, realmente presta um serviço de comunicação, conclui-se que sobre as suas operações, incide o acima citado imposto estadual.
Observou-se ainda, no presente estudo, que pelo potencial de desenvolvimento, tanto da informática quanto da internet, novas questões tão polêmicas quanto estas ainda estão por vir, e que, portanto, cabe a comunidade jurídica buscar se manter sempre atualizada e informada para que todas as relações problemáticas que surgirem possam ser reguladas e resolvidas da melhor forma possível e com brevidade.
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3. In Curso de Direito Tributário, Coordenador Ives Gandra da Silva Martins, 7ª ed., p. 549.
4. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 19ª ed. p. 349.
5. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Pleno. Rext. Nº 203.075-9/DF; Min. Rel. Ilmar Galvão; red. P/ acórdão Min. Maurício Corrêa; j. 5.8.1998; DJ 29.10.1999.
6. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. 1ª Turma. Rext. nº 176.626-6/SP; Min. Rel. Sepúlveda Pertence; j. 10.11.1998; DJ 11.12.1998.
7. SANTOS, Fabiano Pereira dos. Incidência tributária sobre operações comerciais envolvendo "software". Disponível em: http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=2233. Acesso em: 22 jun de 2002.
8. CASTRO. Aldemario Araújo. Os meios eletrônicos e a tributação. Disponível em: http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=1813. Acesso em: 23 jun de 2002.
9. In Internet: o direito na era virtual. Organizador Luis Eduardo Schoueri. p. 158-160.
10. ADVOGADOS, Lobo & Ibeas. Tributação "software de prateleira". Disponível em: http://www.seprorj.org.br/. Acesso em: 22 jun de 2002.
11. GRECO, Marco Aurélio. Internet e direito. p. 137.
12. OLIVEIRA, Celso. A não incidência da tributação do ICMS e do ISS a atividade de provedor de serviços internet. Disponível em: <http://www.apriori.com.br/artigos/nao_incidencia_de_iss_e_icms_aos_provedores.htm>.
Acesso em : 04 set. 2001.
13. In Internet: o direito na era virtual. Organizador Luis Eduardo Schoueri. p. 248.
14. GRECO, Marco Aurélio. op. cit.. p. 136.
15. BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Resp. Nº 323358/PR - RDHC 21/06/2001/G. Min. Rel. José Delgado, p. 24-25.