12 PERGUNTAS E RESPOSTAS SOBRE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO!
Não fique com dúvida, a 7ª Edição do Manual de Contabilidade aplicada ao Setor Público (vigente, apesar de ser de 2017) possui um capítulo "Perguntas e Respostas" pronto para esclarecer várias dúvidas que possam surgir sobre diversos temas.
Mais abaixo você vai ver esclarecidas dúvidas como:
1. É possível aplicar receita de capital em despesa corrente?
2. Qual a diferença entre as classificações: 1311.00.00 – Aluguéis e 1333.01.00 – Receita de Concessão de Direito Real de Uso de Área Pública?
3. Qual tratamento deve-se dar à arrecadação para Custeio de Iluminação Pública? Seria uma receita com Taxa de Iluminação Pública ou Receita de Contribuição para Custeio de Iluminação Pública?
4. Em que modalidade de aplicação deverá ser classificada as transferências financeiras efetuadas pelo estado a consórcios públicos municipais, sabendo-se que o estado não faz parte do rol dos entes consorciados?
5. No caso de contrato continuado de serviço de manutenção de aparelhos com o fornecimento de peças incluso no mesmo contrato, sem distinção dos objetos de gasto, o empenho deve ser feito no elemento de despesa 3.3.90.39 – Outros Serviços de Terceiros – Pessoa Jurídica, pelo valor total ou devem ser feitos dois empenhos, um na natureza de despesa 3.3.90.39 e outro na 3.3.90.30 – Material de Consumo, para atender eventuais despesas com o fornecimento de peças?
6. Em uma licitação para execução de serviços de reparo de instalações hidrossanitárias com fornecimento de peças, a proposta vencedora apresentou uma planilha com preços para peças e materiais (R$ 2.000,00) e mão de obra (R$ 1.000,00). Como proceder à classificação contábil nesse caso? Só em material, em razão de sua predominância ou registrar a despesa em razão da planilha apresentada?
7. Como proceder para identificar o elemento de despesa com contratação de serviços (36 – Outros Serviços de Terceiros Pessoa Física; 37 – Locação de mão de obra; 39 – Outros Serviços de Terceiros Pessoa Jurídica)?
8. A compra de peças de informática incorporáveis tais como: placas, processadores, entre outras, deve ser registrada como despesa corrente ou de capital?
9. Como classificar a despesa com vale combustível?
10. Como classificar a despesa com a devolução, por parte do órgão, do pagamento de táxi efetuado por seu servidor. Como classificar a devolução, por parte do órgão, do pagamento de pós-graduação efetuado por seu servidor?
11. Qual a classificação do ativo e da despesa com a aquisição de softwares?
12. O cancelamento de restos a pagar não-processados deve ser registrado como receita?
Classificação Orçamentária da Receita
A legislação atual atribui uma série de restrições para aplicação de determinadas origens da receita de capital em despesas correntes, a saber:
A Constituição Federal de 1988, no art. 167, inciso III, estabelece que as realizações de operações de crédito não podem exceder as despesas de capital, ressalvadas as provenientes de créditos adicionais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta. Esse procedimento, conhecido como "regra de ouro", objetiva inibir, em uma análise global, que haja aumento de endividamento para financiar despesa corrente.
A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) também contempla restrição para a aplicação de receitas provenientes de conversão em espécie de bens e direitos, tendo em vista o disposto em seu art. 44, o qual veda o uso de recursos de alienação de bens e direitos em despesas correntes, exceto se aplicada aos regimes de previdência, mediante autorização legal, conforme transcrito a seguir:
"Art. 44. É vedada a aplicação da receita de capital derivada da alienação de bens e direitos que integram o patrimônio público para o financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos".
Como se observa, a legislação procura restringir a aplicação de receitas de capital no financiamento de despesas correntes. No entanto, essa análise deve ser feita sobre os valores totais. O gestor público ainda encontra espaço para custear seus gastos correntes utilizando receitas de operações de crédito, desde que autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais, com finalidade específica e aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta, assim como a possibilidade de aplicar receitas de alienação de bens e direitos nos regimes de previdência.
Em suma, é possível a aplicação de receita de capital em despesas correntes, desde que observadas as restrições legais.
A concessão de direito real de uso, de acordo com o Decreto-Lei nº 271/1967, é o contrato pelo qual a Administração transfere o uso, remunerado ou gratuito, de terreno público a particular, para fins específicos de urbanização, industrialização, edificação, cultivo ou outra utilização de interesse social, exigindo licitação prévia. Os aluguéis, conforme a Lei nº 8.666/1993, são incluídos entre os exemplos de serviços, ou seja, de atividades destinadas a obter determinada utilidade de interesse para a Administração, sendo formalizados por contrato administrativo.
A arrecadação para custeio da iluminação pública, com a Portaria Conjunta STN/SOF nº 1, de 2010, passou a ser classificada na natureza 1230.00.00 – Contribuição para o Custeio do Serviço de Iluminação Pública, em substituição à natureza 1220.29.00, para se adequar ao disposto na Emenda Constitucional nº 39, de 2002, que institui a Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública nos Municípios e no Distrito Federal.
Classificação Orçamentária da Despesa
A modalidade de aplicação 71 – Transferências a Consórcios Públicos, é utilizada em função da participação do ente no respectivo consórcio, já a modalidade 72 - Execução Orçamentária Delegada a Consórcios Públicos, decorre de delegação ou descentralização a consórcios públicos para execução de ações de responsabilidade exclusiva do delegante.
Ademais, a transferência financeira realizada por ente não consorciado a um consórcio público, que é uma entidade multigovernamental integrada por dois ou mais entes da federação, enquadra-se na situação descrita pela modalidade de aplicação 70 - Transferências a Instituições Multigovernamentais, conforme definição constante no MCASP, Parte I – Procedimentos Contábeis Orçamentários.
Conforme definição constante no MCASP, Parte I – Procedimentos Contábeis Orçamentários, o elemento de despesa tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como vencimentos e vantagens fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços de terceiros prestados sob qualquer forma e outros de que a administração pública se serve para a consecução de seus fins.
Portanto, para emissão do empenho deve-se identificar o objeto do gasto que, no caso, é a prestação de serviços com base no contrato de manutenção de aparelhos, já que não é possível no contrato fazer a distinção entre os objetos de gasto. Assim, torna-se desnecessária a emissão de dois empenhos, sendo emitido apenas um na natureza de despesa - ND 3.3.90.39, pois o fornecimento de peças está incluso e não altera o valor do contrato.
Sempre que for possível, a administração pública deve registrar a despesa no elemento de despesa adequado. Nesse caso, há a possibilidade da identificação correta do objeto do gasto conforme contrato, pois existem dois objetos de gastos distintos. A entidade deverá registrar uma parte da despesa em material de consumo (R$ 2.000,00) e outra parte como serviço (R$ 1.000,00).
Quando um órgão contrata o serviço de uma pessoa física (autônomo) deve registrar a despesa no elemento 36 – Outros Serviços de Terceiros Pessoa Física, mas se a contratação da prestação de serviço for com uma pessoa jurídica, pode ser classificada, via de regra, em um dos elementos abaixo:
37 – Locação de Mão de obra – despesas com prestação de serviços por pessoas jurídicas para órgãos públicos, tais como limpeza e higiene, vigilância ostensiva e outros, nos casos em que o contrato especifique o quantitativo físico do pessoal a ser utilizado; ou
39 – Despesas orçamentárias decorrentes da prestação de serviços por pessoas jurídicas para órgãos públicos, tais como: assinaturas de jornais e periódicos; tarifas de energia elétrica, gás, água e esgoto; serviços de comunicação (telefone, telex, correios, etc.); fretes e carretos; locação de imóveis (inclusive despesas de condomínio e tributos à conta do locatário, quando previstos no contrato de locação); locação de equipamentos e materiais permanentes; software; conservação e adaptação de bens imóveis; seguros em geral (exceto os decorrentes de obrigação patronal); serviços de asseio e higiene; serviços de divulgação, impressão, encadernação e emolduramento; serviços funerários; despesas com congressos, simpósios, conferências ou exposições; vale-refeição; auxílio-creche (exclusive a indenização a servidor); habilitação de telefonia fixa e móvel celular; e outros congêneres, bem como os encargos resultantes do pagamento com atraso das obrigações de que trata este elemento de despesa.
Portanto, se um determinado órgão contratar uma empresa para prestar serviço de limpeza, o elemento a ser utilizado será o 39 – Outros Serviços de Terceiros Pessoa Jurídica, mas se esse órgão contratar uma empresa para prestar o serviço de limpeza e no contrato estiver estipulado o quantitativo de dez funcionários na limpeza, por exemplo, o elemento será o 37 – Locação de Mão de obra.
Conforme definições no MCASP, o objeto da compra guarda relação com o elemento de despesa. Neste caso específico, as peças classificam-se como material de consumo – elemento 30. Para, contudo, identificar qual a categoria econômica a ser utilizada, deve-se observar se a despesa orçamentária agrega ou não benefício econômico ao bem.
Deste modo, normalmente as peças de informática devem ser contabilizadas como despesa de capital, na natureza de despesa – 4.4.90.30 – por agregarem valor ao bem ao qual vierem a ser incorporadas. Contudo, na classificação de peças de reposição, imediata ou para estoque, deve ser considerada a natureza 3.3.90.30, dado que foi simplesmente restabelecido um estado de funcionamento anterior, já contabilmente registrado.
Assim, quando a aquisição for para substituir partes do computador e implicar relevantes alterações nas características funcionais como, por exemplo, substituição de processador com aumento de velocidade da máquina, a despesa deve ser classificada como de capital, na natureza de despesa 4.4.90.30. Em casos contrários, deverá ser classificada como 3.3.90.30.
O vale-combustível, quando representativo de benefício ao colaborador/funcionário, segue a forma de classificação do auxílio-transporte, correspondendo à codificação 3.3.90.49.
Se o vale combustível for adquirido com o intuito de abastecer a frota de veículos do órgão, apesar da despesa ocorrer por meio de uma contratação de serviços, em sua essência essa despesa refere-se a uma aquisição de material de consumo. Sendo assim, tanto para a contratação do fornecimento de vale combustível, quanto para o fornecimento de água, por exemplo, a classificação adequada será 339030 (material de consumo), o qual poderá ser detalhado, conforme critérios e necessidade do órgão.
Em ambos os casos, a classificação da despesa é 93 - Indenizações e Restituições, pois a transação consiste no ressarcimento ao servidor. Não se poderia classificar o ressarcimento ao servidor como serviços de terceiros porque ele não prestou nenhum serviço ao órgão. Da mesma forma, não poderia classificar o pagamento ao prestador de serviço (táxi ou empresa) como indenização ou restituição porque não houve danos a indenizar ou a ressarcir.
Os softwares devem ser tratados como ativos imobilizados ou intangíveis. Conforme consta no MCASP, para saber se um ativo que contém elementos intangíveis e tangíveis deve ser tratado como ativo imobilizado ou como ativo intangível, a entidade avalia qual elemento é mais significativo. Por exemplo, um software de uma máquina-ferramenta controlada por computador que não funciona sem esse software específico é parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo imobilizado. Isso se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o software não é parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo intangível.
Dessa maneira, considerando que, com a aquisição de softwares ocorre a incorporação de ativo imobilizado ou intangível, a natureza de despesa correta a ser utilizada nesse tipo de aquisição é a 4.4.90.39. ou 4.4.90.37.
Assim, todo o software adquirido, independentemente se é de base ou de aplicação, deverá ser classificado como 4.4.90.39 ou 4.4.90.37, amortizando-se de acordo com a licença de uso. A única diferença será com relação à classificação no patrimônio, sendo classificado como imobilizado, caso seja inerente e essencial para o funcionamento do computador (como o sistema operacional), ou intangível, no caso dos demais (antivírus, aplicativos diversos, etc.).
Alertamos para o fato de que, quando o computador é adquirido com softwares tipo OEM (Original Equipment Manufacturer), aquele que vem pré-instalado (embutido), o computador como um todo deve ser classificado como 4.4.90.52.
O cancelamento de restos a pagar não-processados configura anulação de dotações orçamentárias comprometidas em exercícios passados. Portanto, acarreta o restabelecimento de saldo de disponibilidade comprometida referente às receitas arrecadadas em exercícios anteriores e constitui fonte para a abertura de créditos adicionais suplementares e especiais.
O cancelamento de restos a pagar não-processados não deve, portanto, ser registrado como receita orçamentária.