Nota Técnica n. 001/2015/GECOG Vitória, 13 de janeiro de Registro de Passivos sem Suporte Orçamentário. - PDF
Nota Técnica n. 001/2015/GECOG Vitória, 13 de janeiro de Registro de Passivos sem Suporte Orçamentário.
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Natália Azambuja Cortês
1 Técnica n. 001/2015/GECOG Vitória, 13 de janeiro de Assunto: Registro de Passivos sem Suporte Orçamentário. 1 Trata-se de orientação acerca do reconhecimento contábil de obrigações sem suporte orçamentário no momento do fato gerador, em observância ao regime de competência. 2 A Lei Federal nº 4.320, de 17 de março de 1964, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, instituiu no seu artigo 35, no tocante à apropriação orçamentária da receita e da despesa pública no exercício ( Regime Orçamentário ), que as receitas devem ser registradas pela arrecadação e as despesas pelo empenho. 3 Entretanto, em seus artigos 85, 89, 100 e 104, determinou que as variações patrimoniais devem ser evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execução orçamentária, para que as informações contábeis permitam o conhecimento da verdadeira composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros do exercício, conforme segue: Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitir o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros. (...) Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira patrimonial e industrial. (...) Art. 100 As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistência ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial. (...)
2 Art A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício. 4 Destaca-se também que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, assim como qualquer outro ramo da ciência contábil, deve observar os Princípios de Contabilidade, que representam a essência das doutrinas e das teorias relativas a essa ciência. 5 Estes Princípios foram consagrados na Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 750, de 29 de dezembro de 1993, dentre os quais destacamos os da Oportunidade e da Competência: Art. 6 O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram. Parágrafo único. Como resultado da observância do Princípio da OPORTUNIDADE: I - desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência; II - o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos físicos e monetários; III - o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em um período de tempo determinado, base necessária para gerar informações úteis ao processo decisório da gestão. Art. 9 As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. 1 O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. 2 O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. 6 Já a Resolução CFC nº 1.111, de 29 de novembro de 2007, interpreta os Princípios Fundamentais de Contabilidade sob a perspectiva do setor público e, em relação aos Princípios da Oportunidade e da Competência, dispõe:
3 O Princípio da Oportunidade é base indispensável à integridade e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos fatos que afetam ou possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público. A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as variações serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente do cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao completo atendimento da essência sobre a forma. (...) O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento, aplicando-se integralmente ao Setor Público. Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas Demonstrações Contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro orçamentário das receitas e das despesas públicas.(grifos nossos). 7 Dessa forma, para evidenciar a real situação patrimonial da entidade, as despesas devem ser registradas na sua totalidade e no momento da ocorrência de seu fato gerador, em observância aos Princípios supracitados. A Lei de Responsabilidade Fiscal também reforça o entendimento de que o registro da despesa deve ser feito no momento da ocorrência do fato gerador: Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes: (...) II - a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência, apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa. 8 Nesse sentido, conclui-se que caso a unidade gestora tenha obrigação a pagar que não esteja amparada por crédito orçamentário, ou seja, não tenha sido empenhada, esta deverá ser registrada como um passivo permanente no momento do fato gerador. Exemplo de obrigação desta natureza diz respeito a obrigações cujos empenhos originários tenham sido cancelados ao final do exercício, mas que serão executadas orçamentariamente no exercício subsequente.
4 9 Ressalta-se que o registro desta obrigação como passivo permanente se dá em virtude de que este passivo depende de autorização legislativa para sua amortização. No momento do empenhamento da despesa orçamentária, a obrigação passa a integrar o passivo financeiro. 10 O registro no SIGEFES referente ao reconhecimento da obrigação no momento do fato gerador ocorrerá com a incorporação de um passivo em contrapartida de uma variação patrimonial diminutiva, diretamente à conta do patrimônio líquido ou de um ativo, conforme demonstrado abaixo: I Equipamentos e Material Permanente (Bens Móveis) Documento Operação Débito Crédito Tipo : 41; Item : Informar o item Operação : 2191 suporte orçamentário com incorporação de ativo Estoque Interno (Almoxarifado de Material Permanente) Contas a Pagar Nacionais a II Material de Consumo Documento Operação Débito Crédito Tipo : 40; Item : Informar o item Operação : 2221 suporte orçamentário com incorporação de ativo Material de Consumo Nacionais a Curto Prazo
5 III Outros Serviços de Terceiros Pessoa Jurídica Documento Operação Débito Crédito Tipo : 43; Item : Informar o item Operação : 2299 Reconhecimento da obrigação sem suporte orçamentário. 3XXXXXXXX Nacionais a Tipo : 43; Item : Informar o item Operação : 3755 suporte orçamentário Ajustes de Exercícios Anteriores sem incorporação de ativo Ajustes de Exercícios Anteriores Nacionais a *Observação: esta é a Operação a ser utilizada para registro de passivos deste tipo que eram para ter sido reconhecidos em IV Obras e Instalações Documento Operação Débito Crédito Tipo : 114; Item : Informar o item Operação : 2240 suporte orçamentário com incorporação de ativo. 12XXXXXXX Nacionais a
6 V Outros Despesas de Pessoal decorrentes de Contratos de Terceirização Documento Operação Débito Crédito Tipo : 119; Item : Informar o item Operação : 3758 Reconhecimento da obrigação sem suporte orçamentário. 3XXXXXXXX Pessoal Terceirizado Tipo : 119; Item : Informar o item Operação : 3759 suporte orçamentário Ajustes de Exercícios Anteriores sem incorporação de ativo Ajustes de Exercícios Anteriores Pessoal Terceirizado *Observação: esta é a Operação a ser utilizada para registro de passivos deste tipo que eram para ter sido reconhecidos em 2014.
7 VI Locação de Mão-de-Obra Documento Operação Débito Crédito Tipo : 122; Item : Informar o item Operação : 2251 Reconhecimento da obrigação sem suporte orçamentário. 3XXXXXXXX Nacionais a Tipo : 122; Item : Informar o item Operação : 3761 suporte orçamentário Ajustes de Exercícios Anteriores sem incorporação de ativo Ajustes de Exercícios Anteriores Nacionais a *Observação: esta é a Operação a ser utilizada para registro de passivos deste tipo que eram para ter sido reconhecidos em 2014.
8 VII Obrigações Tributárias e Contributivas Documento Operação Débito Crédito Tipo : 89; Item : Informar o item Operação : 2270 Reconhecimento da obrigação sem suporte orçamentário. 3XXXXXXXX 2XXXXXXXX Tipo : 89; Item : Informar o item Operação : 3760 suporte orçamentário Ajustes de Exercícios Anteriores sem incorporação de ativo Ajustes de Exercícios Anteriores 2XXXXXXXX *Observação: esta é a Operação a ser utilizada para registro de passivos deste tipo que eram para ter sido reconhecidos em Cabe frisar que os registros recomendados visam a permitir que os demonstrativos contábeis passem a evidenciar a totalidade dos passivos contraídos pelos órgãos e entidades do Estado, sejam eles decorrentes ou não da execução orçamentária, evitando que ocorra uma análise distorcida da situação fiscal e patrimonial do ente. 12 Ressalta-se que o artigo 60 da Lei nº 4.320/64 proíbe realizar despesa sem prévio empenho: É vedada a realização de despesa sem prévio empenho. 13 Cumpre lembrar que os registros contábeis extemporâneos devem consignar, nos seus históricos, as datas efetivas das ocorrências e a razão do atraso, conforme determina a Resolução CFC n 1.132, de 21 de novembro de 2008 (item 12). Além disso, por força do item 24 do referido normativo, o reconhecimento de ajustes decorrente de omissões de registros contábeis ocorridos em anos anteriores deve ser realizado à conta do patrimônio líquido e evidenciado em notas explicativas.
9 14 Desta forma, o registro contábil em 2015 de passivos que eram para ter sido reconhecidos em 2014 deve ocorrer em contrapartida à conta Ajustes de Exercícios Anteriores. 15 Quando houver necessidade de emitir empenho de despesa referente a passivos permanentes previamente reconhecidos, deve-se seguir os seguintes procedimentos: Documento de Empenho Operação Tipo de credor: tipo de credor correspondente; Natureza de Despesa: X.X.XX.92; Fonte: fonte correspondente; Tipo : tipo Sub-item da Despesa: sub-item da despesa correspondente; Tipo de reconhecimento do passivo: passivo reconhecido previamente ou passivo reconhecido previamente em exercício anterior, conforme o caso. 16 Quanto ao campo da NE de Empenho Tipo de reconhecimento do passivo, deve-se selecionar a opção passivo reconhecido previamente para os casos de execução orçamentária de passivos reconhecidos previamente no exercício corrente. Já a opção passivo reconhecido previamente em exercício anterior deve ser utilizada para os casos de execução orçamentária de passivos reconhecidos previamente em exercícios anteriores. 17 Para liquidação de despesas cujos passivos foram reconhecidos previamente, na transação de Liquidação, deve-se preencher o campo Tipo de reconhecimento de passivo com a opção Liquidar NE de passivo reconhecido previamente 18 É importante lembrar que, por força da Portaria SECONT n 001-R/2015, cada Unidade Gestora deverá encaminhar até 23/01/2015 à Coordenação de Contas de Governo da SECONT os resultados de levantamento acerca da identificação da existência de despesas realizadas nos exercícios anteriores sem emissão de empenhos ou com insuficiência de dotação orçamentária, conforme dispõem os arts. 2 e 3 do referido normativo. Além disso, também deverá ser providenciado, no prazo de 90 dias a contar da publicação do Decreto Estadual n 3755-R/2015, relatório final evidenciando, dentre outros aspectos, os valores das despesas realizadas sem emissão de empenhos ou com insuficiência de dotação orçamentária. 19 Recomendamos que dúvidas relativas aos procedimentos constantes desta Técnica, bem como quanto à necessidade de
10 criação de novas operações patrimoniais, sejam reportadas à GECOG por meio do Bruno Pires Dias Consultor do Tesouro Estadual Gerente de Contabilidade Geral do Estado Contador CRC ES nº /O-0 Data Versão Descrição Autor 13/01/2015 1ª Elaboração do documento Bruno Pires Dias 16/01/2015 2ª Alteração do documento (Inclusão de novas operações patrimoniais e de normativos atinentes ao tema) Bruno Pires Dias