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Condicionantes e Perspectivas da Tributação no Brasil
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Heloísa Cabreira Cipriano
1 MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL COORDENAÇÃO-GERAL DE POLÍTICA TRIBUTÁRIA ESTUDO TRIBUTÁRIO 07 Condicionantes e Perspectivas da Tributação no Brasil Brasília - agosto/2002
2 SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL Everardo Maciel COORDENADOR-GERAL DE POLÍTICA TRIBUTÁRIA Márcio Ferreira Verdi COORDENADOR DE ESTUDOS ECONÔMICOS Jefferson Rodrigues CHEFE DA DIVISÃO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS Luis Fernando Wasilewski Estudo Tributário 07 Condicionantes e Perspectivas da Tributação no Brasil Equipe Técnica André Rogério Vasconcelos Irailson Calado Santana Nelson Leitão Paes Patrícia Maria Ruivo Rocha Roberto Name Ribeiro Wilson Massatoshi Kitazawa É autorizada a reprodução total ou parcial do conteúdo desta publicação desde que citada a fonte. Esplanada dos Ministérios Edifício Sede do Ministério da Fazenda, 7º andar, sala 705 Brasília DF CEP Brasil Tel.: Voz : (xxx61) /2751 Fax : (xxx61) Home Page :
3 RESUMO Este trabalho aborda a política tributária brasileira, sua interação com outras políticas macroeconômicas e os condicionantes econômicos que limitam a sua autonomia. Como parte da política governamental, o sistema tributário deve estar em sintonia com a inserção brasileira na nova ordem econômica internacional e com a necessidade de equilíbrio fiscal e equilíbrio externo. Por último, o texto aborda a questão da reforma tributária no Brasil.
4 SUMÁRIO 1. Introdução Fatores que reduzem o grau de autonomia da política tributária Equilíbrio fiscal: receitas versus despesas Equilíbrio externo Globalização Investimento e emprego Parceria Fisco-Contribuinte A adequação da legislação e da administração tributária brasileiras Quanto à questão do equilíbrio fiscal Quanto à questão do equilíbrio externo Quanto à globalização Quanto à geração de empregos Quanto à administração tributária Cenário futuro: a reforma tributária viável Experiências recentes de reforma tributária Princípios que devem nortear o processo de reforma tributária Problemas concretos para melhoria do Sistema Tributário Nacional Sugestões para uma reforma tributária viável Conclusão... 33
5 3 Condicionantes e Perspectivas da Tributação no Brasil 1. Introdução A tributação moderna consiste em um conjunto de regras aplicado sobre o sistema econômico de determinado país. Assim, por sua própria concepção, a tributação reflete a organização econômica em seu específico momento histórico. Surge daí, portanto, o principal desafio do exercício da política tributária: desenhar o modelo impositivo de modo a abranger, com a neutralidade desejada e a menor distorção possível, toda a amplitude da organização econômica, retirando recursos na quantidade necessária para o financiamento do setor público. Certamente que essa não é tarefa fácil. Pelo contrário, consiste em tarefa das mais complexas, por envolver decisões dinâmicas e sistemáticas sobre os conflitos básicos da tributação. Esses conflitos podem ser classificados em verticais e horizontais. Os verticais seriam aqueles que ocorrem entre o governo e os contribuintes: o primeiro, em geral, busca a manutenção ou o aumento da carga tributária, enquanto os últimos lutam pela minimização de seu ônus tributário. Os horizontais podem ocorrer tanto dentro do governo como no âmbito da sociedade (contribuintes): o conflito horizontal governamental seria aquele que envolve a disputa da repartição da carga tributária pelas diversas esferas e unidades de governo caso típico de países federativos, ao passo que o conflito horizontal social ocorre devido à divisão do peso da carga tributária entre os diversos grupos de contribuintes (setores econômicos, regiões geográficas, pequenas e grandes empresas, trabalhadores e capitalistas, etc.). Portanto, por ser matéria de constatada complexidade e conflito, a tributação sempre será alvo de contestações por parte da sociedade. De fato, todas as sociedades, democráticas ou não, têm questionado seu modelo de sistema tributário, independentemente do seu grau de desenvolvimento econômico, do nível de carga tributária por elas suportadas e da quantidade ou da qualidade dos bens e serviços públicos colocados à disposição. E é natural que seja assim, pois os impostos consistem, precisamente, na transferência de parte do esforço produtivo dos indivíduos de uma determinada sociedade para o Estado. E, normalmente, pela própria natureza compulsória dessa transferência, que implica em abrir mão do individual em prol do coletivo, o comportamento esperado dos agentes econômicos é o de contestação e rompimento do status quo vigente em nome de um novo modelo tributário. Surgem, então, as pressões por Reforma Tributária - tema recorrente na agenda política e na mídia brasileiras nos últimos anos. Há, basicamente, três razões que podem explicar esse clamor recorrente por reformas: a falta de legitimidade do sistema tributário, a desestabilização do equilíbrio de forças que sustentam o pacto tributário e a necessidade de adaptação ao dinamismo econômico.
6 4 A primeira razão decorre do fato de que, nem sempre, o processo de estabelecimento de um sistema tributário foi ou ainda é realizado pelo consenso de indivíduos, que se propuseram a transferir seu esforço produtivo para um Estado que poderia ser considerado democrático. Essa é uma das razões que tem justificado várias das revoltas que levaram a reformas tributárias em diversos momentos da história e que pode ser sintetizada na célebre frase No taxation without representation. Tributação sem representação rompe com a idéia original de que o sistema tributário deve ser, na verdade, um pacto acordado entre os diversos segmentos da sociedade. A falta de legitimidade em um sistema tributário leva, geralmente, ao abuso do poder de tributar e à iniqüidade, motivos suficientes para justificar uma demanda social por reforma tributária. A segunda razão a desestabilização do equilíbrio de forças que sustentam o pacto tributário relaciona-se com a própria raison d être de qualquer sistema tributário, mesmo em um Estado democrático. Logo, ficando entendido que todo sistema tributário é, em última instância, um pacto social, isso significa que, na sua implementação, os diversos segmentos da sociedade acordaram a fixação do tamanho da carga tributária (ou o tamanho do Estado) e em como reparti-la. Nesse sentido, fica estabelecido um acordo que, inclusive, implica redistribuição de renda, impondo perdas e ganhos diferenciados entre os diversos grupos sociais 1. Ocorre que, com o passar do tempo, os parâmetros que definiram o pacto tributário são alterados na forma direta de mudanças de legislação tributária (que causam impactos distintos entre os diversos grupos de contribuintes), ou mesmo indiretamente, mediante o crescimento populacional e o desenvolvimento econômico diferenciado entre os grupos sociais. Além disso, a democracia, representando o voto do eleitor mediano, normalmente atende às reivindicações de determinado grupo social em detrimento de outro. Dessa forma, a estrutura sócio-tributária é modificada (fica alterada, por exemplo, a proporção de pobres e ricos ou de isentos e tributáveis em uma sociedade), implicando que o balanço de forças inicial saiu do ponto originalmente acordado (o equilíbrio) e a conseqüência imediata é a insatisfação social com o sistema tributário. Portanto, sempre quando houver uma desestabilização do equilíbrio de forças que sustentam o pacto tributário, alguns grupos sociais se sentirão prejudicados e clamarão por justiça tributária, ou seja, por reforma. A terceira razão diz respeito à adaptação do sistema tributário ao dinamismo da economia, pois, em verdade, como já mencionado, a tributação moderna incide sobre bases econômicas e não sobre fatos jurídicos. Assim, qualquer sistema tributário reflete a base econômica de um país e deve, necessariamente, desenvolver-se em ritmo e direção semelhantes à evolução 1 Não se pretende afirmar que o sistema tributário deve ser necessariamente desenhado e utilizado para distribuir renda. O que é necessário ficar claro é que qualquer sistema tributário moderno influencia as decisões dos agentes econômicos e impõe distorções à alocação ótima de recursos, possuindo impactos inegáveis sobre a distribuição de renda da economia.
7 5 dessa base. Caso isso não ocorra, é certo que, a obsolescência e a perda de eficiência do sistema tributário são questão de tempo. Como exemplo, pode-se citar a concessão de benefícios fiscais para determinados setores econômicos, com a finalidade de incentivar a instalação e/ou ampliação de projetos industriais, o desenvolvimento regional ou outras, mas que, após certo tempo, passam a não mais se justificar. Assim, o desequilíbrio econômico setorial gerado pela concessão indiscriminada de benefícios a alguns setores, e a conseqüente concorrência fora dos reais parâmetros de mercado que se estabelece, são suficientes para legitimar uma reforma tributária pela eqüidade da incidência setorial ou regional dentro de um país. Outro exemplo pode ser o surgimento de um novo setor econômico, como é o caso atual de algumas atividades do setor serviços e do comércio eletrônico. Portanto, é sempre comum e justificável uma reforma para que o sistema tributário se adapte às mudanças econômicas, garantindo que a tributação incida, efetiva e eqüitativamente, sobre as bases reais que formam o produto nacional. Entretanto, além dos motivos que explicam a demanda por reforma tributária por parte dos cidadãos, há sempre que ser considerada a posição do governo ou do poder tributante. Assim, outra razão que tem levado a reformas tributárias é a necessidade de aumento de arrecadação, em geral para financiar a própria elevação dos gastos estatais que vem ocorrendo, sistematicamente, na maioria dos países. É sempre importante lembrar que, a longo prazo, não há outra forma de financiar gastos além dos impostos, pois o endividamento nada mais é do que uma transferência do aumento de carga tributária da geração atual para as gerações futuras. Ademais, financiamento inflacionário não pode ser considerado como uma hipótese racional de política econômica. Assim, gastos crescentes têm significado necessidade de aumento de arrecadação dentro de uma perspectiva temporal um pouco mais longa. Portanto, a partir dos motivos previamente apresentados, pode-se, de fato, concluir que a reforma tributária faz parte de um processo normal de amadurecimento social, político e/ou econômico de um país. Assim, é um assunto que deve ser analisado como uma adequação do sistema tributário à evolução natural das demandas socioeconômicas. Todavia, isso não faz da reforma tributária um assunto fácil de ser discutido. Muito pelo contrário, esse tem sido um tema rodeado de conflitos, especialmente porque envolve diversas forças que agem em sentidos opostos. Constatada a naturalidade na recorrência do clamor por reformas tributárias; a questão que se segue diz respeito às restrições existentes em um processo de mudança. Parece claro que, ao se constatar a necessidade de se alterar um sistema tributário, não se pode propor mudanças dissociadas da realidade social, política e econômica do país. Ademais, em um mundo crescentemente globalizado, o grau de autonomia de um país na elaboração de sua política tributária torna-se bastante reduzido, à medida que se impõe um padrão internacional de tributação. Ou seja, há diversos condicionantes externos a serem considerados, que moldam qualquer processo de reforma
8 6 tributária, não deixando muito espaço para malabarismos tributários. É preciso, pois, ter bastante consciência de como esses condicionantes externos afetam a elaboração da política tributária, de modo a não comprometer a estabilidade e a eficiência do sistema tributário. 2. Fatores que reduzem o grau de autonomia da política tributária Independentemente do cenário político que norteia a elaboração da política tributária, a economia moderna impõe certas restrições que devem ser consideradas por qualquer governo, sob pena de comprometer a eficiência e a própria credibilidade do sistema tributário. Ou seja, é importante que o policymaker incorpore no desenho do modelo tributário medidas que o tornem devidamente adequado às principais condicionantes externas da tributação. Dentre elas, podem ser citadas: o compromisso com a responsabilidade fiscal e com o equilíbrio externo, a adequação ao processo de globalização, o estímulo ao investimento e ao emprego, e a parceria entre o fisco e o contribuinte Equilíbrio fiscal: receitas versus despesas Apesar de serem, tradicionalmente, vistas e concebidas como políticas públicas distintas, receitas e despesas são, em verdade, faces de uma mesma moeda. Não se pode conceber dissociar a política tributária da política de gastos, sob pena de criar diretrizes fiscais "capengas". Mais do que isso, a complementaridade entre as duas políticas é tamanha que, em algum sentido, assemelha-se ao velho dilema do ovo e da galinha. É necessário estimar as receitas para saber o tamanho da despesa, de modo a cumprir as metas fiscais estabelecidas, e, ao mesmo tempo, o volume de receitas é dado pelo compromisso assumido com as despesas, isto é, com o tamanho do Estado. Em última instância, o que se deve buscar é atingir dois objetivos básicos: em primeiro lugar, assegurar uma gestão fiscal responsável, onde se busca cumprir as metas de equilíbrio orçamentário, condição imprescindível para a estabilidade econômica e o desenvolvimento do país. Em segundo lugar, a gestão integrada estimula a cidadania fiscal, dando visibilidade ao cidadão da importância do pagamento de impostos como fonte de financiamento dos bens e serviços públicos, os quais devem ser monitorados por toda a sociedade. Dentro deste raciocínio, verifica-se que, nas últimas décadas, vários países optaram por um Estado maior, especialmente voltado para o fornecimento de serviços sociais a toda população, buscando dar atendimento universal aos cidadãos, em muitos casos, inclusive a imigrantes. Essa visão de welfare state necessariamente impôs uma tendência de crescimento na carga tributária global. O Brasil insere-se nesse grupo de países e, especialmente após a Constituição Federal de 1988, o Estado brasileiro assumiu
9 7 responsabilidades abrangentes, o que tem determinado uma necessidade crescente de aumento de receitas. Pode-se verificar, a partir dos dados da Tabela 1, um aumento contínuo da carga tributária para a média dos países da OCDE 2 e da União Européia ao longo das últimas décadas. Apenas os países pertencentes ao grupo Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) América (Estados Unidos, Canadá e México) tiveram um acréscimo moderado em sua carga tributária, que subiu apenas 2,4 p.p. no período. Países tradicionalmente mais estatizados, como os europeus, apresentaram um aumento em suas receitas de mais de 13 p.p., o que é considerável do ponto de vista de transferência de recursos da sociedade para o setor público em um período de 30 anos. Portanto, observa-se que, em geral, apesar de também perseguirem objetivos de neutralidade e simplicidade, entre outros, as reformas tributárias têm, de fato, buscado o aumento de arrecadação. O Brasil, seguindo a mesma tendência internacional, teve sua carga tributária aumentada de 18,82% do Produto Interno Bruto (PIB), em 1965, para 29,74% do PIB, em 1995, tendo atingido o nível recorde de 34,36% do PIB no ano de Tabela 1 Carga Tributária Total OCDE e UE 1965 a 1998 em % do PIB Grupo de Países Total da OCDE 26,1 29,3 31,5 33,1 34,9 36,2 37,4 37,0 OCDE - América 25,1 29,3 29,6 24,8 25,4 26,8 27,0 27,5 OCDE - Pacífico 22,1 23,8 23,7 26,1 27,0 29,8 30,0 28,8 OCDE - Europa 26,8 30,1 33,3 35,9 38,0 39,0 40,1 39,8 União Européia 28,2 31,6 34,5 37,4 40,2 41,0 41,8 41,3 Fonte: Revenue Statistics , OCDE É bastante comum, pois, ouvir-se argumentações de que a carga tributária brasileira está em nível bastante elevado pela fúria arrecadadora do governo atual e que um processo de reforma tributária deveria primar por reduzi-la. Nada, portanto, mais equivocado. É inegável que a carga tributária brasileira encontra-se em nível elevado, mas ele não é nada mais do que o nível exato e necessário para que o País possa cumprir suas metas fiscais, inclusive acordadas com o Fundo Monetário Internacional (FMI). Reduzi-la implicaria o imediato desequilíbrio fiscal brasileiro, e, em decorrência, todo um processo de desestabilização econômica que o País deve evitar a todo custo. A solidez de nossas contas fiscais, respaldadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), é um dos pilares que dá credibilidade ao País e ajuda a manter o controle econômico em meio a um clima internacional tenso. 2 Os países da OCDE que compõem as médias aqui apresentadas são: Canadá, México, Estados Unidos, Austrália, Japão, Coréia, Nova Zelândia, Áustria, Bélgica, República Tcheca, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, Grécia, Hungria, Islândia, Irlanda, Itália, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Polônia, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, Turquia e Reino Unido.
10 8 Em virtude da necessidade de fazer frente ao pagamento de juros da dívida pública, as três esferas de governo, incluindo a administração direta e as estatais, vêm se comprometendo com a geração de superávits primários. Em 2001, as contas do Governo Central apresentaram superávit primário da ordem de R$ 22,4 bilhões, equivalente a 1,9% do PIB estimado para o exercício. Em termos desagregados, o superávit obtido pelo Tesouro Nacional (R$ 35,9 bilhões, 3% do PIB) foi suficiente para compensar o déficit de R$ 12,8 bilhões (1,1% do PIB) do Regime Geral da Previdência Social (RGPS), e contribuir para que as metas de desempenho fiscal estabelecidas para o Setor Público consolidado no ano sejam atingidas. A tabela 2 mostra o resultado do Tesouro Nacional, em 2001, em relação ao PIB: Tabela 2 Resultado do Tesouro Nacional Receitas do Tesouro (*) 17,6% Transferências 3,9% Despesas do Tesouro 10,8% Resultado Primário 3,0% (*) Líquidas de restituições e incentivos fiscais A necessidade de manutenção de superávit primário continuará existindo em um futuro próximo, até mesmo pela rigidez das principais despesas no Brasil, como, por exemplo, os juros da dívida, a previdência social e o pagamento de pessoal. Em outras palavras, é muito difícil, talvez impossível, imaginar um cenário político a curto prazo que permita a redução da carga tributária. Ela deverá, portanto, ser mantida no patamar atual até que o País atinja uma estabilidade econômica estrutural e possa, inclusive, rediscutir o papel do Estado na economia. Essa constatação certamente reduz o grau de autonomia na definição da política tributária porque o tamanho da carga é dado como uma variável exógena ao modelo. Qualquer que seja o cenário futuro, poder-se-á apenas, com poucas ressalvas, alterar a composição da carga, mas não seu volume. Entretanto, será demonstrado mais adiante que alterar sua composição também não é tarefa fácil, pois é bastante complexo mudar as rubricas de receitas sem incorrer em perdas de arrecadação, dado que o aumento de receitas ocorrido nos últimos anos praticamente esgotou as bases de incidência passíveis de tributação Equilíbrio externo Além do equilíbrio fiscal, uma gestão econômica responsável deve preocupar-se em manter equilibradas suas contas externas. Em ambiente globalizado (ver item 2.3), os capitais movem-se muito rapidamente ao redor do globo e podem criar instabilidades repentinas nos mercados, sobretudo para os países em desenvolvimento. Esses desequilíbrios podem vir a comprometer a
11 9 credibilidade do país no cenário internacional e gerar prejuízos para a economia. As experiências recentes de crises internacionais (crise asiática, crise russa, atentado de 11 de setembro, crise argentina) mostram como os países em desenvolvimento são vulneráveis à questão externa. A tributação, portanto, deve ser neutra quanto à incidência sobre as bases de comércio exterior. Em princípio, deve-se aplicar à importação a mesma carga tributária existente nos produtos internos e, no que se refere à exportação, deve-se desonerá-la, incentivando a competitividade internacional do País. Isto é, deve-se buscar a aplicação plena do princípio do destino, permitindo que bens e serviços sejam tributados pela jurisdição de consumo, e não por aquela onde ocorreu a produção. O caso brasileiro reflete essa necessidade de preocupação contínua com o setor externo. Um dos grandes desafios para o Brasil é a manutenção do equilíbrio na sua balança de pagamentos. A década de 1980 foi caracterizada pela geração de expressivos superávits na balança comercial, destacando-se os de 1988 (US$ 19,2 bilhões) e 1989 (16,1 bilhões). No entanto, a partir de 1995, essa situação se reverteu, com o aparecimento de déficits comerciais (US$ 3,5 bilhões em 1995, US$ 5,6 bilhões em 1996, US$ 6,7 bilhões em 1997, US$ 6,6 bilhões em 1998). Com a desvalorização do Real, no início de 1999, houve uma diminuição nas importações brasileiras, resultando na redução no déficit comercial (US$ 1,2 bilhão em 1999 e US$ 700 milhões em 2000). O ano 2000 marca o recorde histórico no montante de exportações brasileiras (US$ 58,2 bilhões) e o reaparecimento de superávits na balança comercial (US$ 2,6 bilhões), o que contribuiu para diminuir o déficit nas transações correntes. O fluxo de comércio exterior brasileiro (importações + exportações), que em 1987 foi de US$ 41,3 bilhões (14,6% do PIB), cresceu para US$ 110,9 bilhões em 2000 (18,6% do PIB), denotando o processo de abertura da economia do País, ocorrido, principalmente, a partir do início dos anos 90. Os sucessivos déficits em transações correntes vêm sendo financiados pelo saldo positivo na conta de capital. No entanto, torna-se necessário diminuir a dependência do capital externo, tendo em vista o diminuto número de empresas estatais a serem privatizadas e a redução, que se verifica, na aquisição de participação societária das empresas nacionais pelos investidores estrangeiros. Uma forma é o incentivo às exportações, o que vem se constituindo em uma das prioridades do governo brasileiro (ver item 3.2 deste trabalho). Apesar das medidas de incentivo à exportação, o Brasil vem enfrentado dificuldades para aumentar sua participação no comércio mundial, sobretudo devido à questão do protecionismo. A título de exemplificação, a tarifa média de importação dos EUA para os 20 produtos brasileiros mais exportados, em 2001, foi de 39,1%. Por outro lado, o Brasil cobra tarifa média de 12,9% sobre os 20 principais produtos exportados pelos EUA.
12 10 Embora a tarifa média geral de importação dos EUA (nosso principal parceiro comercial) não seja alta (aproximadamente 4,5%), ela é particularmente elevada para os produtos em relação aos quais o Brasil apresenta competitividade 3. As três principais organizações econômicas multilaterais FMI, Banco Mundial e Organização Mundial do Comércio (OMC) recentemente condenaram, em comunicado conjunto, as práticas protecionistas dos países ricos, que restringem o desenvolvimento do comércio mundial e reduzem as perspectivas de crescimento das nações em desenvolvimento. 4 Além do problema do protecionismo, verifica-se uma queda nas cotações internacionais das commodities. De acordo com relatório preparado pela Associação de Comércio Exterior do Brasil, 15 das 17 principais commodities exportadas pelo Brasil apresentam, em 2002, redução de preços em relação a Ressalte-se que o aumento dos subsídios agrícolas nos EUA (um adicional de US$ 60 bilhões para os próximos dez anos) deve levar a uma baixa ainda maior no preço das commodities. Estudo intitulado O Comércio do Brasil com os Países da Alca no Período de 1997 a 2000, elaborado pela Coordenação-Geral de Política Tributária da Secretaria da Receita Federal (Copat/SRF), demonstra que houve uma deterioração dos termos de troca das exportações do Brasil em relação às importações, no período analisado. Diante da deterioração dos termos de troca, torna-se premente a necessidade de incentivo à exportação de produtos com maior valor agregado. Para este ano, no entanto, não são alentadoras as perspectivas de dinamismo do setor exportador. No primeiro trimestre de 2002, as vendas externas caíram 10,7%, fruto da crise argentina e da retração do comércio mundial. Também outros países e blocos viram suas exportações diminuírem, no mesmo período: EUA (15,8%), União Européia (10,8%), Japão (12,6%), Canadá (14,9%) e Singapura (14,9%). 3 Lamentavelmente para o Brasil, há uma grande coincidência entre as áreas nas quais mais incidem os subsídios e o protecionismo americano e o nosso perfil exportador externo, o que atua em detrimento dos legítimos interesses dos nossos produtores eficientes. No momento atual, a dicotomia entre a retórica e a prática atinge uma intensidade sem precedentes nos últimos anos, afirma documento sobre o protecionismo norte-americano da embaixada do Brasil dos em Washington. Assim, temos elevadíssimas tarifas de importação, quando o produto é originado do Brasil, para o fumo em folhas (350%), cana-de-açúcar (171%), açúcar refinado (166%) e suco de laranja congelado (61%). 4 Jornal Folha de São Paulo, 17 de maio de Em relação a 1996, a queda do preço de alguns produtos é preocupante. A commodity exportada pelo Brasil com maior queda de preço foi o café (65,7%), seguido pela carne bovina (52,1%), fumo (49,3%), carne suína (45,3%), açúcar refinado (38,3%), soja em grão (37,7%), carne de frango (34,5%), semimanufaturados ferro/aço (32,3%) e minério de ferro (11,6%).
13 Globalização A globalização da economia vem provocando significativas modificações no cenário mundial, notadamente no âmbito das relações econômicas. Essa nova realidade tem se caracterizado pela grande velocidade de mudança no mundo dos negócios, pela alta mobilidade na alocação dos fatores de produção sobretudo o capital e por forte interação entre os diversos setores de atividade econômica e financeira. De fato, as mudanças tecnológicas viabilizaram a queda nos preços relativos dos transportes e das comunicações internacionais, bem assim a redução dos custos de produção das mercadorias industrializadas. A integração dos mercados financeiros é quase absoluta, decorrente da nova tecnologia de comunicação globalizada. O volume de negócios diários dos mercados de câmbio passou de US$ 1 bilhão para US$ 1,2 trilhão entre meados dos anos 60 e Essas mudanças, associadas à abertura das economias dos países e aos acordos regionais de integração econômica, provocaram um deslocamento de capitais do mundo todo, em larga escala, na busca de investimentos com melhores condições de rentabilidade. Acrescente-se a isto a existência de uma grande massa de dinheiro esperto extremamente arisco e volátil e nem sempre de origem confessável que se movimenta livremente entre as principais praças financeiras do mundo, interferindo nas regras do mercado, mediante a especulação e a manipulação do valor relativo de moedas e outros ativos. A globalização da produção e do mercado financeiro e a evolução da informática favoreceram a expansão do mercado virtual de bens, de serviços e de capitais. Cada vez são mais presentes as compras e os negócios pela Internet, com débitos automáticos na conta-corrente do comprador ou mediante os sistemas de cartão de crédito. Isso causa à Administração Tributária uma enorme dificuldade de controle e fiscalização, uma vez que estas transações, além de serem de difícil rastreamento, se efetuam entre contribuintes de diferentes nacionalidades, não se sujeitando à competência e jurisdição de uma única autoridade fiscal. Portanto, a flexibilização dos movimentos de capitais e de mercadorias possui sérias implicações no que concerne à autonomia, por parte dos governos nacionais, relativamente às suas políticas macroeconômicas. De fato, qualquer ação tomada por um governo provocará repercussões que, seguramente, não ficarão circunscritas às fronteiras nacionais. A política tributária tem sido particularmente afetada pela globalização dos mercados, especialmente devido à alta elasticidade do pagamento de impostos em relação ao grau de taxação efetiva de um sistema tributário. O sistema de alíquotas, bases tributárias e benefícios fiscais difere 6 Dado divulgado no relatório de 1997 do Programa das Nações Unidas para o Desenvolvimento (PNUD).
14 12 substancialmente entre países, estimulando a migração dos fluxos de capital em busca dos lugares onde são mais levemente tributados. Neste ponto, inicia-se um processo de competição tributária, onde as diferenças entre os sistemas impositivos podem acarretar desvios dos fluxos internacionais de produção e capital, em direção àqueles países com carga tributária menor, embora esse não seja o único fator relevante para a decisão da localização de investimento. A disputa pelo ingresso líquido de capitais externos leva vários países a concederem tratamento tributário favorecido para atrair novos investimentos. É importante destacar que a base tributável capturada no mercado global, ao ser efetivamente tributada, pode não compensar o valor da renúncia proposta, configurando-se em queda na arrecadação geral dos impostos. Tal fato pode colocar em risco a arrecadação de países, cujo objetivo fundamental de política econômica é a busca do equilíbrio fiscal. É necessário, portanto, que tal política de concessão de benefícios tributários seja instruída com uma avaliação do custo de oportunidade dos investimentos em relação tanto ao aspecto de desenvolvimento socioeconômico como ao aspecto da arrecadação tributária. Aliada à questão da competição tributária, surge um dos grandes problemas para as administrações tributárias modernas: a proliferação de operações de planejamento tributário internacional. Os melhores exemplos dessas práticas são a migração do capital em direção aos paraísos fiscais e o aumento da prática de preços de transferência. Em outras palavras, nesta nova ordem econômica, em que o capital adquire cada vez maior mobilidade em termos internacionais, o sistema tributário tem se tornado fator relevante na tomada de decisão dos investidores e/ou especuladores, que buscam a maximização das taxas de retorno do investimento no menor tempo possível. Paraísos fiscais O aparecimento de paraísos fiscais não é um fenômeno novo, mas alcançou proporções consideráveis durante a década de De acordo com um estudo de , os chamados paraísos fiscais, que representavam 1,2% da população mundial e 3% do PIB mundial, detinham 26% dos ativos e eram responsáveis por 31% dos lucros líquidos das companhias multinacionais norte-americanas, embora ali trabalhassem apenas 4,3% dos seus funcionários. Saliente-se que, facilitada pela presença de paraísos fiscais e pela ausência de efetivas legislações e/ou controles que impeçam essa prática, vem adquirindo expressivas proporções a lavagem de dinheiro no mercado financeiro internacional. O crime de lavagem de dinheiro é toda atividade que visa a ocultar ou dissimular a natureza, a origem, a localização, a disposição, a 7 Hines, James & Rice, Eric. (1994). Fiscal Paradise: Foreign Tax Havens and American Business. Quarterly Journal of Economics. Extraído da revista The Economist, 27/01/2000.
15 13 movimentação ou a propriedade de bens, direitos e valores ou recursos provenientes, direta ou indiretamente, de atividades ilícitas ou evasão fiscal. Michael Camdessus, ex-diretor Geral do FMI, afirma que a lavagem de dinheiro movimenta de 2 a 5% do PIB mundial. Ele admite que essa enorme soma impõe riscos à estabilidade macroeconômica de países de pequeno e médio porte. Potential macroeconomic consequences of money laundering include, but are not limited to: inexplicable changes in money demand, greater prudential risks to bank soundness, contamination effects on legal financial transactions, and greater volatility of international capital flows and exchange rates due to unanticipated crossborder asset transfers. 8 Preços de transferência Preços de transferência é um termo usado de forma abrangente para designar os preços de bens, serviços, intangíveis e royalties, assim como acordos de repartição de custos de atividades de Pesquisa e Desenvolvimento (P & D) em transações entre pessoas vinculadas. Em outras palavras, é o processo de determinação de preços de bens e serviços transferidos dentro de uma mesma organização empresarial ou por meio de interposta pessoa 9. Como esses preços não são negociados em condições de livre mercado, eles podem não refletir os preços estabelecidos em transações praticadas entre pessoas não vinculadas. Por meio da utilização de preços de transferência, companhias multinacionais alocam recursos dentro do mesmo grupo com a finalidade de reduzir o pagamento de tributos. Cabe às autoridades tributárias identificar quando ocorre a manipulação de preços de transferência, de forma a impedir a efetivação da evasão e elisão fiscais. A importância deste assunto está ligada à globalização do comércio e, mais especificamente, à participação das empresas transnacionais nesta corrente. Atualmente, as empresas transnacionais respondem por mais de 60% do comércio mundial. Ademais, 1/3 do comércio mundial e 80% dos pagamentos relativos a royalties e direitos correspondem a operações praticadas entre pessoas vinculadas. Estudo realizado pela Copat demonstra que, para alguns dos maiores setores exportadores brasileiros, o comércio intrafirma representa mais de 90% do total. 2.4 Investimento e emprego A globalização e a modernização tecnológica impõem a todos os governos um problema crucial: o de garantir a manutenção de níveis de 8 Camdessus, M. (1998). Money laundering: The importance of international countermeasures. Paris: Plenary Meeting of the Financial Action Task Force on Money Laundering. 9 É a pessoa física ou jurídica que intermedeia uma operação, descaracterizando assim o real objeto e efeitos da transação.
16 14 investimento compatíveis com a necessidade de criação de novos postos de trabalho, que sejam capazes de absorver os aumentos de mão-de-obra disponível, ou, pelo menos, de impedir o crescimento dos níveis de desemprego. Um desafio que se coloca é o financiamento da seguridade social, num momento em que há dificuldades na geração de postos de trabalho: [...] as relações de trabalho neste final de século estão se tornando menos sólidas e mais esporádicas, sobretudo na população de alta renda, que não possui vínculos empregatícios estáveis. Também é fato de que o nível de emprego não tem acompanhado o crescimento do produto mundial. Entre 1960 e 1994, nos países industrializados, enquanto o produto nos setores de manufaturados e de serviços cresceu, em média, respectivamente, 3,6% e 3,8%, o emprego do primeiro setor teve crescimento nulo e o do segundo aumentou em apenas 2,2%. Assim, a tradicional arrecadação baseada na folha de pagamentos tende a sofrer uma brusca redução, agravando a difícil situação do financiamento da seguridade social pela qual estão passando diversos países. A tendência é que outras bases impositivas sejam utilizadas para arrecadar recursos para a seguridade, tipicamente uma área onde os gastos são crescentes, dada a maior longevidade média da população. 10. Aqui surge um outro problema de política tributária: quais bases tributárias poderiam suportar o financiamento da seguridade social que não a folha de salários? Portanto, a questão é como desenhar um modelo tributário que alivie a incidência sobre folha de salários, de modo a incentivar o emprego, mas que produza arrecadação suficiente para financiar a previdência. A resposta também não é simples nem direta, pois implica aumentar a incidência sobre a renda ou sobre o consumo, bases já plenamente exploradas na formatação atual. Esse é, portanto, um desafio que permanece, não só para o Brasil como para a maioria dos países, em qualquer cenário futuro. 2.5 Parceria Fisco-Contribuinte A sociedade moderna está cada vez mais consciente da importância de seu papel na cobrança e no controle de bens e serviços públicos eficientes. No Brasil e na maioria dos países, que recentemente se abriram à democracia, a pressão social por transparência e compromisso da ação pública é forte e cresce rapidamente. A área tributária é, seguramente, uma das mais sensíveis a essa questão, pois ela é que retira os recursos da sociedade, tornando-se a interlocutora fundamental do processo de cidadania fiscal. Portanto, as administrações tributárias em todo o mundo têm, crescentemente, se preocupado com o atendimento ao contribuinte e com a 10 A Adaptação dos Sistemas Tributários à Globalização, Coordenação-Geral de Estudos Econômico- Tributários, Secretaria da Receita Federal (http://
17 15 transparência de ação. Será fundamental estabelecer uma atitude de diálogo com o contribuinte, na visão moderna de que ele é o cliente da administração tributária. A tendência de países como o Brasil será a de caminhar para o tipo de relação já existente em alguns países desenvolvidos onde a conscientização da sociedade é tamanha que exige código de conduta na relação fisco-contribuinte. Isto é, a relação deve ser pautada em deveres e direitos claramente definidos para ambas as partes. 3. A adequação da legislação e da administração tributária brasileiras Torna-se necessário, portanto, identificar e analisar quais os impactos, que os condicionantes externos anteriormente descritos geraram sobre a tributação brasileira, tanto no que se refere ao desenho do sistema tributário como na adequação da própria administração tributária. Indubitavelmente, não foram poucas as mudanças pelas quais passaram a legislação e a administração tributárias brasileiras ao longo dos últimos anos. Uma breve retrospectiva mostra que o esforço de adaptação ao novo cenário internacional e à nova realidade econômica interna foi substancial, mas que ainda há um longo caminho a ser trilhado Quanto à questão do equilíbrio fiscal O Brasil respondeu muito bem ao desafio de geração de superávits primários. Esse desafio, no entanto, só pôde ser enfrentado graças ao excelente desempenho da arrecadação a partir de O esforço dos últimos sete anos foi, sem dúvida, voltado para o aumento de receitas, e foi atingido a partir de um conjunto de medidas legislativas e administrativas. O resultado foi um acréscimo de quase 5 pontos percentuais na carga tributária brasileira entre 1994 e No que se refere ao desempenho das receitas arrecadadas pela SRF, cabe destacar o crescimento real de 42,7% no período de 1994 a Quando se analisam mais detalhadamente os fatores que determinaram esse bom desempenho, nota-se uma participação ativa da política tributária. Descontados os efeitos relativos ao crescimento do PIB, ainda se obtém uma taxa de crescimento real de 31,6%. A grande inovação neste quesito foi a aprovação da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), que coloca o Brasil em novo patamar de gestão das finanças públicas. Além de fixar parâmetros para a despesa, no que concerne à receita pública, a LRF determina a obrigatoriedade de previsão de arrecadação e elaboração de demonstrativo de renúncias tributárias. Ademais, a concessão de novas renúncias passou a ser feita somente com o concomitante aumento de receitas ou corte de gastos.
18 16 Vale mencionar que a SRF já estava plenamente adaptada à demanda da LRF, seja pela previsão de receitas (com boletins até mesmo diários de previsão), seja pela elaboração do Demonstrativo de Benefícios Tributários (DBT), atividades que estão, atualmente, sob competência da Copat. A principal conclusão que pode ser tirada deste ponto é que o aumento de arrecadação não foi decorrência da fúria arrecadatória do atual governo, como costuma aparecer na mídia. A verdade é que o aumento de arrecadação foi determinante básico para o equilíbrio de nossas contas fiscais, pois do contrário, a saúde econômica do País poderia ter sido colocada em risco. Portanto, qualquer que seja o novo governo, a necessidade de ajuste fiscal continuará premente, e, assim, não será possível imaginar qualquer redução de receitas a curto prazo. A manutenção da carga tributária acima dos 30% do PIB é um ônus social e econômico que o País continuará tendo que pagar Quanto à questão do equilíbrio externo Dentre as medidas adotadas pelo governo brasileiro de incentivo à exportação, destaca-se o ressarcimento da parcela da Contribuição para o Programa de Integração Social (Contribuição para o PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) embutida nos produtos exportados. O sistema tributário brasileiro encontra-se erigido tanto sobre a base de valor agregado como sobre a receita bruta. As contribuições para o PIS/Pasep e a Cofins incidem em cascata e, portanto, são repassadas ao preço final da mercadoria, não sendo restituídas no caso da exportação. Essa exportação de tributos diverge da recomendação econômica por diminuir a competitividade internacional de um país. Para contornar esse problema, instituiu-se mecanismo de ressarcimento dessas contribuições baseado em índice médio que estima quanto da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são exportados, contra o pagamento do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). Outra medida de incentivo às exportações foi a aprovação da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir), que estabeleceu a não incidência do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) sobre as operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços. 11 Essa lei também determinou que as empresas têm o direito de creditar-se do imposto incidente sobre as mercadorias e insumos entrados em seu estabelecimento e destinados à integração ou consumo em processo de produção de mercadorias industrializadas, inclusive semi-elaboradas, destinadas ao exterior. 11 A Constituição da República Federativa do Brasil estabelecia a não incidência do ICMS apenas sobre operações que destinem ao exterior produtos industrializados, excluídos os semi-elaborados definidos em lei complementar (artigo 155, X).
19 17 Medida já proposta, mas não aprovada, diz respeito à incidência da Contribuição para o PIS, da Cofins ou da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (Cide) ampla na importação, de modo a equalizar a carga tributária entre produtos nacionais e estrangeiros. Apesar de seu objetivo ser em prol dos produtos brasileiros, vários setores da indústria nacional se mostraram opostos à medida, pois haveria um aumento dos insumos importados incorporados em bens de fabricação nacional Quanto à globalização O governo brasileiro tem buscado enfrentar os desafios decorrentes da globalização, e no que tange à área tributária, desde 1995, foram implementadas várias medidas que visaram a adaptar a tributação brasileira à nova ordem econômica internacional. Em primeiro lugar, adotou-se o princípio de que as leis tributárias devem tratar os "contribuintes globalizados" de forma distinta dos contribuintes comuns. Isto é, uma legislação abrangente para aqueles que têm operações complexas, e uma legislação simplificada para os contribuintes pequenos, que devem ter suas obrigações tributárias facilitadas, tendo sido instituído o Sistema Integrado de Pagamento de Imposto e Contribuições das microempresas e das empresas de pequeno porte (Simples). Nesse sentido, a legislação tributária brasileira tem se adaptado gradativamente ao fenômeno da globalização, assim como a administração tributária tem buscado adequar seus procedimentos. Como exemplo, podem ser citadas várias alterações realizadas no âmbito do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), de modo a adequá-lo à nova realidade econômica. Dentre elas, destacam-se: a introdução do mecanismo de tributação mundial da renda, a aprovação de legislação relativa a preços de transferência e as medidas de combate à evasão fiscal por meio da utilização de operações com de paraísos fiscais. Princípio da tributação mundial da renda Até 1995, a tributação brasileira ocorria com base em critérios territoriais, isto é, a legislação só alcançava aquelas empresas que estivessem efetivamente presentes no território nacional. Essa era uma prática considerada obsoleta pelos países desenvolvidos, que já adotavam a tributação em bases mundiais (worldwide taxation). A Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, supriu uma das grandes lacunas existentes na legislação brasileira e instituiu o regime de tributação em bases universais, iniciando o processo de adequação do imposto de renda brasileiro ao aumento e à diversificação das transações entre residentes e nãoresidentes no País. Dessa forma, a lei determinou que os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior fossem computados na determinação
20 18 do lucro real das pessoas jurídicas domiciliadas no País, podendo a pessoa jurídica compensar o imposto pago, no exterior, sobre esses resultados, até o limite do imposto de renda incidente no Brasil sobre os referidos lucros, rendimentos e ganhos de capital. Persistia, contudo, a não incidência da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) nos resultados obtidos no exterior. A partir de 1º de outubro de 1999, essa assimetria foi eliminada pela obrigatoriedade de inclusão, na base de cálculo daquela contribuição, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior. É preciso deixar claro que essa prática tem por objetivo básico evitar que haja transferência de resultados do País para o exterior com a clara intenção de não pagar o imposto no Brasil. A medida gera efeitos reais para aquelas empresas que operam em países de tributação favorecida ou que tributem a renda em níveis inferiores ao brasileiro. Nesse caso, assegura-se que a empresa pagará o imposto no mesmo nível daquelas que se encontram em território nacional. A legislação de preços de transferência Em 1996, a SRF verificou a necessidade de que os atos legais sobre distribuição disfarçada de lucros fossem considerados nas operações internacionais. Iniciou-se, então, um trabalho visando à elaboração de uma legislação sobre preços de transferência. O trabalho baseou-se nos modelos adotados pela OCDE e na legislação americana. No entanto, a legislação brasileira não se limitou a copiar esses modelos, sendo desenvolvida especialmente para facilitar o controle das operações na realidade jurídicotributária brasileira. Além de disciplinar as operações de importações e exportações, a lei também fixou limite de dedutibilidade para os valores relativos a juros pagos ou creditados a pessoas vinculadas, decorrentes de contratos não registrados no Banco Central do Brasil (Bacen). Estabeleceu, inclusive, valor mínimo de receita financeira a ser tributada na pessoa jurídica mutuante domiciliada no Brasil, que realizar contrato de mútuo com pessoa vinculada domiciliada no exterior. O Brasil adotou os chamados métodos baseados em custo, mas tratou de forma separada as importações e as exportações. O objetivo dos métodos é a apuração de preços de referência, dentro do princípio preços sem interferência, para serem comparados com os preços praticados pelas empresas nas suas operações com pessoas vinculadas. Combate aos paraísos fiscais Outra medida de adequação foi a introdução de mecanismos de defesa em relação a operações realizadas com paraísos fiscais, bem assim a própria publicação de lista contendo os países que são considerados paraísos fiscais para a legislação tributária brasileira.