RESOLUÇÃO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE - CFC Nº 1.143 DE 21.11.2008
CONSIDERANDO que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a partir do IAS 20 do IASB, aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 07 - Subvenção e Assistência Governamentais; resolve:
1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização e na divulgação de subvenção governamental e na divulgação de outras formas de assistência governamental.
2. Esta Norma não trata:
(d) de subvenção governamental tratada por Norma específica.
3. Os seguintes termos são usados nesta Norma com as definições descritas a seguir:
Isenção tributária é a dispensa legal do pagamento de tributo sob quaisquer formas jurídicas (isenção, imunidade, etc). Redução, por sua vez, exclui somente parte do passivo tributário, restando, ainda, parcela de imposto a pagar. A redução ou a isenção pode se processar, eventualmente, por meio de devolução do imposto recolhido mediante determinadas condições.
Atualização monetária é o reconhecimento de ajuste no valor de ativo e passivo da entidade com base em índice de inflação. Juro é a remuneração auferida ou incorrida por recurso aplicado ou captado pela entidade.
5. O recebimento da assistência governamental por uma entidade pode ser significativo para a preparação das demonstrações contábeis em razão da necessidade de identificar método apropriado para sua contabilização, bem como para indicar a extensão pela qual a entidade se beneficiou de tal assistência durante o período coberto pelas demonstrações. Isso permite a comparação das demonstrações contábeis entre períodos e entre entidades diferentes.
(a) a entidade cumprirá todas as condições estabelecidas; e
8. O simples recebimento da subvenção não é prova conclusiva de que as condições a ela vinculadas tenham sido ou serão cumpridas.
11. Qualquer contingência associada a uma subvenção governamental reconhecida deve ser tratada de acordo com a NBC T 19.7 - Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas.
14. Enquanto não atendidos os requisitos para reconhecimento no resultado, a contrapartida da subvenção governamental registrada no ativo deve ser em conta específica do passivo.
15. Há situações em que é necessário que o valor da subvenção governamental não seja distribuído ou de qualquer forma repassado aos sócios, fazendo-se necessária a retenção, após trânsito pelo resultado, em conta apropriada de patrimônio líquido para comprovação do atendimento dessa condição. Nessas situações, tal valor, após ter sido reconhecido no resultado, pode ser creditado à reserva própria (Reserva de Incentivos Fiscais), a partir da conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados.
17. Na maioria dos casos essa correlação pode ser feita, e a subvenção é reconhecida em confronto com as despesas correspondentes. Semelhantemente, subvenção relacionada a ativo depreciável deve ser reconhecida como receita ao longo do período da vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação.
18. Subvenção relacionada a ativo não depreciável pode requerer o cumprimento de certas obrigações. O reconhecimento como receita deve então acompanhar a apropriação das despesas necessárias ao cumprimento das obrigações. Exemplificando: uma subvenção que transfira a propriedade definitiva de um terreno pode ter como condição a construção de uma planta industrial e é apropriada como receita na mesma proporção da depreciação dessa planta. Poderão existir situações em que essa correlação exija que parcelas da subvenção sejam reconhecidas segundo critérios diferentes.
19. A subvenção é algumas vezes recebida como um pacote de ajuda financeira ou fiscal e sujeita ao cumprimento de certo número de condições. Em tais casos, é necessário cuidado na identificação das condições que dão origem aos custos e às despesas que determinam os períodos durante os quais a subvenção é reconhecida. Pode ser apropriado alocar parte da subvenção numa determinada base e parte em outra.
21. A divulgação deve ser feita quando do registro da subvenção a que se refere o item anterior, de forma a assegurar que os seus efeitos sejam claramente compreendidos.
22. A subvenção governamental pode ser concedida com a finalidade de dar imediato apoio financeiro à entidade como incentivo para assumir a responsabilidade de fazer dispêndios específicos. Tal subvenção pode ser limitada a uma determinada entidade e pode não estar disponível para toda uma classe de beneficiários. Sob essas circunstâncias, a subvenção deve ser reconhecida como receita no período em que a entidade atende às condições estabelecidas para seu registro, com divulgação para assegurar a clara compreensão dos seus efeitos.
23. A subvenção governamental pode estar representada por ativo não monetário, como terrenos e outros, para uso da entidade. Nessas circunstâncias, esse ativo deve ser reconhecido pelo seu valor justo. Apenas na impossibilidade de verificação desse valor justo pode ser a atribuição de valor nominal.
24. O reconhecimento da subvenção de que trata o item 23 não pode ser efetuado diretamente em conta de resultado, ficando então temporariamente em conta de passivo, uma vez que os benefícios econômicos pela utilização daqueles ativos somente são obtidos por seu uso ou sua alienação, a não ser no caso de ativo não depreciável, amortizável ou exaurível, e desde que completamente desvinculado de qualquer obrigação e sem possibilidade objetiva de vinculação com os benefícios econômicos derivados de sua utilização.
25. São considerados aceitáveis dois métodos de apresentação nas demonstrações contábeis de subvenção (ou parte apropriada de subvenção) não vinculada a obrigações futuras, relacionada com ativos.
26. Um dos métodos considera a subvenção como receita diferida no passivo, sendo reconhecida como receita em base sistemática e racional durante a vida útil do ativo.
27. O outro método deduz a contrapartida do próprio ativo recebido como subvenção para se chegar ao valor escriturado líquido do ativo, que pode ser nulo. A subvenção é reconhecida como receita durante a vida do ativo depreciável por meio de crédito à depreciação registrada no resultado.
28. A compra de ativo e o recebimento da subvenção a ele relacionada pode causar movimentos importantes nos fluxos de caixa de uma entidade. Por essa razão, e a fim de mostrar o investimento bruto em ativos, tais movimentos são freqüentemente divulgados como itens separados na demonstração dos fluxos de caixa independentemente de a subvenção ser, ou não, deduzida do respectivo ativo na apresentação do balanço patrimonial.
29. A subvenção é algumas vezes apresentada como crédito na demonstração do resultado, quer separadamente sob um título geral tal como "Outras Receitas", quer, alternativamente, como dedução da despesa, relacionada. A subvenção, seja por acréscimo de rendimento proporcionado ao empreendimento ou por meio de redução de tributos ou outras despesas, deve ser registrada na demonstração do resultado no grupo de contas de acordo com a sua natureza.
30. Como justificativa da primeira opão, há o argumento de que não é apropriado compensar os elementos de receita e de despesa e que a separação da subvenção das despesas relacionadas facilita a comparação com outras despesas não afetadas pelo benefício de uma subvenção. Pelo segundo método, é argumentado que as despesas poderiam não ter sido incorridas pela entidade caso não houvesse a subvenção, sendo por isso enganosa a apresentação da despesa sem compensação com a subvenção. Ambos os métodos são aceitos para apresentação das subvenções relacionadas às receitas. Mas é necessária a divulgação da subvenção para a devida compreensão das demonstrações contábeis. Por isso é necessária a divulgação do efeito da subvenção em qualquer item de receita ou despesa quando essa receita ou despesa é divulgada separadamente.
31. A subvenção governamental concedida em forma de financiamento geralmente ocorre por meio de fundos de fomento ou maneira semelhante. Esses financiamentos podem eventualmente ser oferecidos com encargos na forma de atualização monetária e/ou juros inferiores às taxas de mercado. Podem apresentar características de pós ou prefixação, mas, em essência, revestem-se de características de empréstimo subsidiado. Nessa situação, a análise da essência econômica desse subsídio e de seus efeitos deve ser considerada para a definição da forma de seu registro contábil.
32. Uma subvenção governamental que tenha que ser devolvida deve ser contabilizada como revisão de estimativa contábil, conforme a NBC T 19.11 - Mudanças nas Práticas Contábeis, nas Estimativas e Correção de Erros. O reembolso deve ser aplicado em primeiro lugar contra qualquer crédito diferido não amortizado relacionado à subvenção. Na medida em que o reembolso exceda tal crédito diferido, ou quando não exista crédito diferido, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente como despesa. O reembolso de subvenção relacionada a ativo deve ser registrado aumentando o valor escriturado do ativo ou reduzindo o saldo da receita diferida pelo montante reembolsável. A depreciação adicional acumulada que deveria ter sido reconhecida até a data como despesa na ausência da subvenção deve ser imediatamente reconhecida como despesa.
33. Perante as circunstâncias que dão origem ao reembolso de subvenção relacionada com ativo, pode ser necessário reconhecer perda de valor do ativo, nos termos da NBC T 19.10 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos relativamente ao novo valor escriturado do ativo.
34. Certas formas de assistência governamental que não possam ter seu valor razoavelmente atribuído são excluídas da definição de subvenção governamental dada nesta Norma, assim como as transações com o Governo que não possam ser distinguidas das operações comerciais normais da entidade.
35. São exemplos de assistência que não podem de maneira razoável ter valor atribuído: as assistências técnicas e de comercialização gratuitas e a concessão de garantias. Um exemplo de assistência que não pode ser distinguido das operações comerciais normais da entidade é o da política de compras do Governo a qual seja responsável por parte das vendas da entidade. A existência do benefício pode ser indiscutível, mas qualquer tentativa de segregar as atividades comerciais da assistência governamental pode ser arbitrária.
36. A relevância do benefício nos exemplos anteriormente mencionados pode ser tal que a divulgação da natureza, da extensão e da duração da assistência seja necessária a fim de que as demonstrações contábeis não sejam enganosas.
37. Nesta Norma, a assistência governamental não inclui o fornecimento de infra-estruturas por meio da melhoria da rede de transportes e de comunicações gerais e o fornecimento de recursos desenvolvidos, tais como, exemplificativamente, irrigação ou rede de águas que fiquem disponíveis em base contínua e indeterminada para benefício de toda comunidade local.
38. Determinadas entidades sujeitas ao pagamento do imposto de renda podem aplicar parte do imposto devido em Fundos de Investimentos Regionais, criados pelo Governo Federal com o objetivo de estimular o desenvolvimento de determinadas regiões.
39. Essa destinação de parcela do imposto ao fundo representa uma subvenção governamental para a entidade, pois, em face da opção exercida, o Tesouro Nacional abre mão de parte da receita tributária e a entidade torna-se investidora do fundo beneficiário de sua opção.
40. Essas subvenções devem ser registradas pelo seu valor justo no momento do fato gerador, desde que atendidas às condições para o seu reconhecimento. No caso em questão, o fato gerador da subvenção ocorre no pagamento da parcela do imposto de renda. Nesse momento, cabe à administração registrar a subvenção pelo seu valor justo, pela melhor estimativa, lembrando que pode existir deságio desse valor justo com relação ao valor nominal, mesmo nos casos em que a beneficiária da subvenção esteja investindo outros recursos nessas entidades em regiões incentivadas.
41. Certos empreendimentos gozam de incentivos tributários de imposto sobre a renda na forma de isenção ou redução do referido tributo, consoante prazos e condições estabelecidos em legislação específica. Esses incentivos atendem ao conceito de subvenção governamental.
42. O reconhecimento contábil dessa redução ou isenção tributária como subvenção para investimento é efetuado registrando-se o imposto total no resultado como se devido fosse, em contrapartida à receita de subvenção equivalente, a serem demonstrados um deduzido do outro.
43. A entidade deve divulgar as seguintes informações:
(b) a natureza e os montantes reconhecidos das subvenções governamentais ou das assistências governamentais, bem como a indicação de outras formas de assistência governamental de que a entidade tenha diretamente se beneficiado;
(c) condições a serem regularmente satisfeitas ligadas à assistência governamental que tenha sido reconhecida;
(d) descumprimento de condições relativas às subvenções ou existência de outras contingências;
(e) eventuais subvenções a reconhecer contabilmente, após cumpridas as condições contratuais;
(f) premissas utilizadas para o cálculo do valor justo exigido por esta Norma;
(g)informações relativas às parcelas aplicadas em fundos de investimentos regionais e às reduções ou isenções de tributos em áreas incentivadas.