TRANSPORTADOR REVENDEDOR RETALHISTA DE COMBUSTÍVEIS - TRR - PDF
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Luísa Miranda Vilalobos
1 TRANSPORTADOR REVENDEDOR RETALHISTA DE COMBUSTÍVEIS - TRR ASSUNTO: Operações interestaduais. De início, ressalte-se que, para efeito deste trabalho, toda alusão genérica feita a Estado é extensiva ao Distrito Federal. Preliminarmente, sabemos que o Transportador Revendedor Retalhista de Combustíveis TRR, em decorrência de disciplina estabelecida pela Agência Nacional do Petróleo ANP, somente está autorizado a vender óleo diesel, óleo combustível e querosene a consumidores, em geral de grande porte, como indústrias, empresas de transporte, Clínicas, Hospitais e outros. Além de tal restrição, sofre ainda esse tipo de comerciante outra ainda maior, quanto à sua fonte de suprimento, eis que, por determinação da mesma Agência, somente pode adquirir os produtos objeto de sua atividade de Distribuidoras de Combustíveis, como tal reconhecida e autorizada pela legislação própria, disciplinadora das atividades com combustíveis. Ainda que vedada a venda de outros produtos, se, por qualquer motivo, vier o TRR a efetuar operações com eles, sob o ponto de vista tributário, estará sujeito às regras da legislação tributária aplicáveis ao produto objeto da operação, e isto encontra base no que dispõe o artigo 118 do Código Tributário Nacional, a seguir reproduzido: Art A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. Poderá o comerciante, conforme a situação, se não estiver amparado por alguma medida que lhe dê suporte, ser punido pela ANP por descumprimento da legislação própria do comércio de combustíveis, porém, não estará a salvo da observância da legislação tributária aplicável à operação que realizar. Regime de Substituição Tributária De um modo geral, estão sujeitos ao regime de substituição tributária os combustíveis e lubrificantes, encontrando-se como disciplinador específico da matéria, em relação às operações interestaduais com eles realizadas, o Convênio ICMS 3/99, de 16 de abril de 1999, que encontra sua base nos artigos 6º ao 10 da Lei Complementar nº 87/96, de 13 de setembro de O mencionado Convênio ICMS 3/99 não impõe aos Estados a adoção do regime, simplesmente faculta a tais unidades federadas a sua instituição, por sua legislação, como se vê a seguir: Cláusula primeira Ficam os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, autorizados a atribuir aos remetentes de combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, situados em outras unidades da Federação, a condição de contribuintes ou de sujeitos passivos por substituição, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que os remetentes estiverem realizando, até a última, assegurado o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário. 1º O disposto nesta cláusula também se aplica: I - às operações realizadas com: a) aditivos, anticorrosivos, desengraxantes, fluidos, graxas e óleos de têmpera, protetivos e para transformadores, ainda que não derivados de petróleo, todos para uso em aparelhos, equipamentos, máquinas, motores e veículos;
2 b) aguarrás mineral, classificada no código da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH. II - em relação ao diferencial de alíquotas, a produto sujeito a tributação, quando destinado ao consumo e o adquirente for contribuinte do imposto; III - na entrada de combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, quando não destinados à industrialização ou à comercialização pelo destinatário. 2º O disposto nesta cláusula não se aplica à operação de saída promovida por distribuidora de combustíveis, por Transportador Revendedor Retalhista - TRR - ou por importador que destine combustível derivado de petróleo a outra unidade da Federação, somente em relação ao valor do imposto que tenha sido retido anteriormente, observada a disciplina estabelecida no Capítulo III.; Dessa forma, estão os Estados autorizados a instituír o regime de substituição tributária em relação a todos os combustíveis e lubrificantes, derivados ou não do petróleo. A faculdade prevista na transcrita cláusula primeira é extensiva aos produtos arrolados no inciso I do 1º da mesma cláusula, como aditivos, anticorrosivos, desengraxantes e até aguarrás mineral. Todos os Estados adotaram o regime de substituição em relação aos combustíveis derivados do petróleo, o mesmo não se verificando, entretanto, no que concerne aos demais produtos. Vê-se, também, pelo que dispõe o 2º transcrito que a substituição tributária não se aplica aos combustíveis derivados do petróleo, quando destinados a outra unidade da Federação, exclusivamente no tocante ao imposto que tenha sido retido anteriormente, hipótese em que deverá ser observada a disciplina estabelecida pelo Capítulo III do Convênio ICMS 3/99, que dispõe sobre o repasse do imposto anteriormente retido ao Estado destinatário da mercadoria. Sabemos que o contribuinte fornecedor eleito pelo legislador como substituto tributário, de um modo geral, efetua a retenção do imposto devido sobre todas as operações subseqüentes à que realizar. Assim, o imposto devido sobre todas as operações até a que destinar a mercadoria às mãos do consumidor estará sendo retido, como se costuma dizer, na fonte., não exigível qualquer parcela a título de complementação, no caso de venda da mercadoria por preço superior ao valor sobre o qual foi calculado o imposto retido por substituição tributária. Isso, entretanto, se dá nos limites do território de cada unidade federada, em razão do princípio da territorialidade. A substituição tributária, salvo disposição em contrário, como é exemplo o 2º não se aplica às operações interestaduais, além de outras situações previstas na legislação, como prescrito na cláusula segunda do Convênio ICMS 81/93, de 10 de setembro de 1993, que se transcreve a seguir: Cláusula segunda Nas operações interestaduais realizadas por contribuinte com as mercadorias a que se referem os correspondentes Convênios ou Protocolos, a ele fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto em favor do Estado destinatário, na qualidade de sujeito passivo por substituição, mesmo que o imposto já tenha sido retido anteriormente. O contribuinte que realizar a operação interestadual e que tenha que efetuar a retenção, por substituição tributária, do imposto devido ao Estado destinatário incidente sobre as operações subseqüentes à que estiver realizando, se tiver suportado um ônus maior do tributo anteriormente pago, por óbvio terá direito ao ressarcimento, que se fará nos termos da cláusula terceira do citado Convênio ICMS 81/93. Combustíveis derivados do petróleo Relativamente aos combustíveis derivados do petróleo, prevê o mencionado e transcrito 2º que não se aplica a substituição tributária, diferentemente. No caso, entretanto, de operações interestaduais com combustíveis derivados de petróleo, e somente eles o Convênio ICMS 3/99 instituiu disciplina própria, pelos seus Capítulos III a VI
3 (cláusulas sétima à décima oitava), para que, por meio de um Programa aprovado pela Comissão Técnica Permanente do ICMS, o contribuinte preste informações e a Refinaria de Petróleo efetue o repasse ao Estado destinatário do imposto anteriormente pago, incidente sobre as diversas operações com o combustível, tudo por transmissão eletrônica de dados. Em verdade, o mecanismo utilizado para que se faça o imposto chegar ao Estado destinatário da mercadoria é que se apresenta diferente das demais situações.não se exige nova retenção do imposto como nos demais casos. Não se aplica, portanto, a exigência de que, por ocasião da realização da operação interestadual, quando o imposto já tiver sido retido anteriormente por substituição tributária, o imposto seja novamente retido, desta vez em favor do Estado destinatário, como ocorre em relação a todas as demais mercadorias que não sejam combustíveis derivados do petróleo. Como existe um Programa de transmissão eletrônica de dados, o imposto retido anteriormente ao Estado de origem é repassado ao Estado de destino do combustível. Isto é possível porque em relação aos combustíveis derivados de petróleo o imposto é todo destinado ao Estado onde for ele consumido. Dois programas foram aprovados para esse fim. Inicialmente, a COTEPE aprovou o Programa SICOPI, que não chegou a produzir efeitos em decorrência da mudança da sistemática de produção e comercialização dos combustíveis derivados do petróleo, no país. Atualmente, encontra-se em vigor o Programa SCANC, aprovado pelo Ato COTEPE/ICMS n 47/03, de 17 de dezembro de 2003, publicado no DOU de 19 de dezembro de O contribuinte que tiver adquirido o combustível diretamente do sujeito passivo por substituição (exemplificando, em São Paulo, a Refinaria, no caso do óleo diesel, e a Distribuidora, no caso do óleo combustível), ao efetuar uma operação interestadual com esse produto, deverá observar as normas estabelecidas no Convênio ICMS 3/99, Capítulo III, Seção II (cláusula nona), como segue: 1- indicar no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, as bases de cálculo utilizadas para a retenção do imposto por substituição tributária na operação anterior e a utilizada em favor da unidade federada de destino, o valor do ICMS devido à unidade federada de destino e a expressão ICMS a ser repassado nos termos da cláusula décima primeira do Convênio ICMS 03/99 ; 2- registrar cada operação no Programa SCANC; 3- entregar as informações às unidades da Federação de origem e de destino e à refinaria de petróleo ou suas bases; Não obstante a clareza do convênio, há o entendimento da maioria dos Estados que, quando o substituto não for a Refinaria, Importador, Petroquímicas ou o Formulador não será aplicada a sistemática do repasse prevista nos Capítulos III a V, devendo o remetente na operação interestadual efetuar a retenção em favor do Estado destinatário e solicitar a restituição do imposto pago a maior ao Estado de origem do produto, em favor do qual foi feita a retenção do imposto por substituição tributária (caso do óleo combustível, pela Distribuidora de Combustíveis). Os Estados de Minas Gerais e de São Paulo, pelo menos, não concordam com tal entendimento, eis que nada se encontra no Convênio ICMS 3/99 que dê cobertura a ele. A única hipótese de recolhimento do imposto por guia de recolhimento em separado a GNRE, ainda que o imposto já tenha sido retido anteriormente, é a de o contribuinte remetente não estar inscrito no Cadastro de Contribuintes do Estado destinatário, é o que prescreve o 2º da cláusula vigésima segunda do mencionado convênio, cabendo, se for o caso, pedido de restituição ao Estado destinatário nos termos do seu 3º. Dessa forma, nos Estados que não compartilham daquele entendimento, como o de Minas Gerais e de São Paulo, a aplicação da sistemática de repasse do imposto, nos termos dos Capítulos III ao V daquele convênio, é perfeitamente normal. No caso do contribuinte que tiver adquirido o combustível derivado do petróleo com o imposto retido de outro contribuinte substituído (exemplificando, em São Paulo, o óleo diesel adquirido pelo TRR da Distribuidora, enquanto o imposto é retido pela Refinaria, importador, Petroquímica ou Formulador), ao efetuar uma operação interestadual com esse produto, deverá
4 observar as normas estabelecidas no Convênio ICMS 3/99, Capítulo III, Seção III (cláusula nona), como segue: 4- indicar no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, as bases de cálculo utilizadas para a retenção do imposto por substituição tributária na operação anterior e a utilizada em favor da unidade federada de destino, o valor do ICMS devido à unidade federada de destino e a expressão ICMS a ser repassado nos termos da cláusula décima primeira do Convênio ICMS 03/99 ; 5- registrar cada operação no Programa SCANC; 6- entregar as informações às unidades da Federação de origem e de destino e ao estabelecimento que forneceu a mercadoria revendida;. Em qualquer caso de aplicação do Programa SCANC, segundo o parágrafo único da citadas cláusulas nona e décima daquele convênio, se o valor do imposto devido à unidade federada de destino do combustível for diverso do imposto cobrado na unidade federada de origem, deverá o remetente proceder conforme disposto naquele parágrafo: Parágrafo único. Se o valor do imposto devido à unidade federada de destino for diverso do imposto cobrado na unidade federada de origem, serão adotados os seguintes procedimentos: I - se superior, o remetente da mercadoria será responsável pelo recolhimento complementar, na forma e prazo que dispuser a legislação da unidade federada de destino; II - se inferior, o remetente da mercadoria poderá pleitear o ressarcimento da diferença nos termos previstos na legislação da unidade federada de origem. O repasse do imposto ao Estado de destino do combustível sempre encontrará como limite o valor que tenha sido pago ao Estado de origem, considerados o valor do imposto devido pela operação própria realizada pelo sujeito passivo por substituição e o do imposto retido por substituição tributária. Em decorrência, se o valor do imposto devido ao Estado de destino da mercadoria, em razão de alíquota ou base de cálculo superiores àquelas consideradas para cálculo do imposto pago ao Estado de origem, o remetente da mercadoria deverá efetuar o recolhimento complementar do imposto em favor do Estado de destino, nos termos da sua legislação. Se, ao contrário, o valor do imposto devido ao Estado de destino da mercadoria, for inferior, deverá o remetente pleitear o ressarcimento do valor pago a maior, nos termos da legislação do Estado de origem da mercadoria. Outros produtos Não se tratando de combustível derivado do petróleo, o remetente a outra unidade federada de outra mercadoria sujeita do regime de substituição tributária, em decorrência da operação interestadual que realizar, será o responsável, na qualidade de sujeito passivo por substituição, pela retenção do imposto devido pelas subseqüentes operações no Estado destinatário, conforme estabelece a cláusula segunda do Convênio ICMS 81/93, de 10 de setembro de 1993, que se transcreve: Cláusula segunda Nas operações interestaduais realizadas por contribuinte com as mercadorias a que se referem os correspondentes Convênios ou Protocolos, a ele fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto em favor do Estado destinatário, na qualidade de sujeito passivo por substituição, mesmo que o imposto já tenha sido retido anteriormente. Em razão de tal exigência, restará retido indevidamente imposto em favor da unidade federada de origem, eis que a circulação da mercadoria não se concluiu com a realização da operação final a consumidor, cabendo ao contribuinte remetente a outro Estado pleitear o ressarcimento da parcela do imposto paga a maior ao Estado de origem, com observância do que dispõe sua legislação.
5 Conclusão: Nas operações interestaduais que realizar, o Transportador Revendedor Retalhista TRR, deverá: 1- em se tratando de combustível derivado de petróleo adquirido diretamente do sujeito passivo por substituição (caso do óleo combustível); 1.1 observar a legislação do Estado a que estiver vinculado, eis que a maioria não admite a aplicação do Programa SCANC; 1.2 os Estados de Minas Gerais e de São Paulo não partilham daquele entendimento citado no subitem anterior e exigem a aplicação do Programa SCANC, com observância do que dispõe a cláusula nona; 2 - em se tratando de combustível derivado de petróleo adquirido de outro contribuinte substituído (caso do óleo diesel), será sempre aplicado o Programa SCANC, com observância do que dispõe a cláusula décima; 3 em se tratando de outro produto que não seja o combustível derivado do petróleo, o remetente será o responsável pela retenção do imposto devido ao Estado destinatário, ainda que o imposto já tenha sido retido anteriormente em favor do Estado de origem, conforme prescrito na cláusula segunda do Convênio ICMS 81/93, de 10 de setembro de 1993, ressalvada a possibilidade de ser pleiteado o ressarcimento do imposto retido por substituição tributária, nos termos da cláusula terceira do mesmo convênio. São Paulo, em 15 de agosto de Odair Paiva OAB