Aspecto material, quantitativo e pessoal do tributo
Publicado por Gustavo da Silva
O imposto sobre operações de crédito, cambio e seguro ou relativas a títulos e valores mobiliários (IOF), tem função extrafiscal, pois o seu objetivo principal é a interferência no domínio econômico, buscando um efeito diverso da simples arrecadação de recursos financeiros. Portanto, visa equilibrar o controle das contas públicas e o controle da inflação pela via da interferência indireta na oferta e procura.
O aspecto material do IOF está relacionado ao fato gerador. Dessa forma, o Código Tributário Nacional, no seu artigo 63, dispõe as hipóteses de seu fato gerador: Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador: I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado; II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este; III - quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável; IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão, transmissão, pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável. Parágrafo único. A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV, e reciprocamente, quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título representativo de uma mesma operação de crédito.
Dessa forma, é importante demonstrar os conceitos dos respectivos fatos geradores:
- Operação de credito: segundo Pedro Nunes é: "quando o operador se obriga a prestação futura, concernente ao objeto do negócio que se funda apenas na confiança que a solvabilidade do devedor inspira." No referido dispositivo, essa operação está ligada aos qualificativos de crédito (cambio de seguro ou relativa a títulos ou valores mobiliários).
- Operação de cambio: é troca de moedas, ambas com existência e valores atuais. Envolve a negociação de moeda estrangeira através da troca da moeda de um país pela de outro. Uma pessoa que pretende viajar para o exterior precisa fazer uma operação de câmbio, trocando seus reais pela moeda do país a ser visitado.
- Operação de seguro: é o contrato que garante algo contra risco de eventual dano.
- Operação relativa a títulos e valores mobiliários: está relacionada a transferência da propriedade desses títulos.
Outrossim, conforme o parágrafo único, se uma operação de crédito está representada pela emissão, pagamento ou resgate de um titulo, a incidência é uma só. Ou seja, não haverá incidência posterior à primeira operação do mesmo crédito.
Nesse sentido, é possível demonstrar o entendimento a respeito do fato gerador, conforme jurisprudência do STJ: Ementa: TRIBUTÁRIO - RECURSO ESPECIAL - IOF - CONTRATO DE CÂMBIO - EMPRÉSTIMO CONTRATADO NO EXTERIOR - INCIDÊNCIA. 1. O fato gerador do IOF é a efetiva entrega da moeda nacional ou estrangeira ou de documento representativo de seu valor, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta a disposição por este (art. 63 do CTN). 2. A liquidação dos contratos de câmbio firmados no exterior, de acordo com o artigo 63, II, do CTN, sofrem a incidência do IOF. Precedentes. 3. Recurso especial não provido (Processo: REsp 1142257 SP 2009/0178543-3, Relator (a): Ministra ELIANA CALMON, Julgamento: 27/04/2010, Órgão Julgador: T2 - SEGUNDA TURMA, Publicação: DJe 11/05/2010).
3. ASPECTO QUANTITATIVO
O artigo 64, do Código Tributário Nacional, institui a base de cálculo do IOF, nas quais são: I - quanto às operações de crédito, o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros; II - quanto às operações de câmbio, o respectivo montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição; III - quanto às operações de seguro, o montante do prêmio; IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários: a) na emissão, o valor nominal mais o ágio, se houver; b) na transmissão, o preço ou o valor nominal, ou o valor da cotação em Bolsa, como determinar a lei; c) no pagamento ou resgate, o preço. Com isso, a base de cálculo depende de cada operação, por exemplo, nas operações de crédito, é o mesmo valor da obrigação, nas operações de seguro, é o valor do prêmio, nas operações de câmbio é o valor em reais, e nas operações de valores imobiliários é o preço nominal ou o valor de cotação na bolsa de valores.
3.2 ALÍQUOTA
A alíquota do IOF é compreendida no artigo 1º, caput, da Lei 8894/94, ou seja, será cobrado à alíquota máxima de 1,5% ao dia, sobre o valor das operações de crédito e relativos a títulos e valores mobiliários. Porém, o parágrafo 1º, do artigo 1º e o artigo 5º, ambos da referida lei, trazem exceções, no caso de operações envolvendo contratos derivativos e sobre o valor de liquidação da operação cambial incide 25% (vinte e cinco por cento) sobre o valor da operação.
Além disso, o artigo 65, do Código Tributário Nacional diz que o poder Executivo pode alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política monetária. Entretanto, segundo Humberto de Brito Machado, as Bases de Cálculo não podem ser alteradas por ato do Poder Executivo, somente as alíquotas, desde que atendidos os limites estabelecidos em lei e devidamente fundamentados.
Verifica-se, portanto que há uma inconstitucionalidade material do art. 65, do Código Tributário Nacional, visto que a Constituição Federal (artigo 153, § 1º) nada fala em alteração da Base de Cálculo pelo Poder Executivo. Segundo Jurisprudência do TRF4: Ementa: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IOF. CONSTITUCIONALIDADE DA MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA. ART. 153, § 1º, DA CF. DECRETO Nº 6.339 /2008.1. O § 1º do art. 153, da CF/88, autoriza o Poder executivo a alterar as alíquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V, dentre os quais encontra-se o IOF.2. A legislação infraconstitucional albergou a possibilidade de alteração das alíquotas do IOF mediante ato do Poder Executivo.3. O caráter extrafiscal dado ao IOF, de regular o equilíbrio das relações de mercado, agregou-se caráter fiscal, de modo a alcançar os objetivos da política monetária e cambial, em conformidade com o disposto no parágrafo único da Lei n. 8.894 /94. (Processo: AC 18664 RS 2008.71.00.018664-0, Relator (a): LUCIANE AMARAL CORRÊA MÜNCH, Julgamento: 25/05/2010, Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA, Publicação:D. E. 16/06/2010) Ementa: TRIBUTÁRIO. IOF. ALÍQUOTA DE 0,38%. DECRETOS 6.339 /08 E 6.345 /08. CONSTITUCIONALIDADE. 1. Os tributos têm, em regra, finalidade fiscal, ou seja, arrecadatória, podendo alguns assumir, primordialmente, função extrafiscal, de intervenção em situação social ou econômica. 2. O caráter extrafiscal do IOF não desnatura a sua finalidade arrecadatória, sendo plenamente possível a sua cobrança com o escopo de obtenção de recursos financeiros. Processo: AC 137 SC 2008.72.08.000137-8, Relator (a): OTÁVIO ROBERTO PAMPLONA, Julgamento: 29/06/2010, Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA, Publicação: D. E. 14/07/2010) As alíquotas utilizadas podem ser fixas, variáveis, proporcionais, progressivas ou regressivas.
4. ASPECTO PESSOAL
Art. 4º Contribuintes do IOF são as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras de crédito (Lei nº 8.894, de 1994, art. 3º, inciso I, e Lei nº 9.532, de 1997, art. 58). Parágrafo único. No caso de alienação de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo a empresas de factoring, contribuinte é o alienante pessoa física ou jurídica.
Art. 5º São responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional: I - as instituições financeiras que efetuarem operações de crédito (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 3º, inciso I); II - as empresas de factoring adquirentes do direito creditório, nas hipóteses da alínea b do inciso I do art. 2º (Lei nº 9.532, de 1997, art. 58, § 1º); III - a pessoa jurídica que conceder o crédito, nas operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros (Lei nº 9.779, de 1999, art. 13, § 2º). Art. 12. São contribuintes do IOF os compradores ou vendedores de moeda estrangeira nas operações referentes às transferências financeiras para o ou do exterior, respectivamente (Lei nº 8.894, de 1994, art. 6º). E o art. 13, define que são responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional as instituições autorizadas a operar em câmbio (Lei nº 8.894, de 1994, art. 6º, parágrafo único).
Art. 19. Contribuintes do IOF são as pessoas físicas ou jurídicas seguradas (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 2º). Art. 20. São responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional as seguradoras ou as instituições financeiras a quem estas encarregarem da cobrança do prêmio (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 3º, inciso II, e Decreto-Lei nº 2.471, de 1º de setembro de 1988, art. 7º).
Art. 26. Contribuintes do IOF são: I - os adquirentes de títulos ou valores mobiliários e os titulares de aplicações financeiras (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 2º, e Lei nº 8.894, de 1994, art. 3º, inciso II); II - as instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, na hipótese prevista no inciso IV do art. 28 (Lei nº 8.894, de 1994, art. 3º, inciso III).
Art. 27. São responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 3º, inciso IV, e Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, art. 28): I - as instituições autorizadas a operar na compra e venda de títulos e valores mobiliários; II - as bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, em relação às aplicações financeiras realizadas em seu nome, por conta de terceiros e tendo por objeto recursos destes; III - a instituição que liquidar a operação perante o beneficiário final, no caso de operação realizada por meio do SELIC ou da Central de Custódia e de Liquidação Financeira de Títulos - CETIP; IV - o administrador do fundo de investimento; V - a instituição que intermediar recursos, junto a clientes, para aplicações em fundos de investimentos administrados por outra instituição, na forma prevista em normas baixadas pelo Conselho Monetário Nacional; VI - a instituição que receber as importâncias referentes à subscrição das cotas do Fundo de Investimento Imobiliário e do Fundo Mútuo de Investimento em Empresas Emergentes.
Art. 37. Contribuintes do IOF são as instituições autorizadas pelo Banco Central do Brasil que efetuarem a primeira aquisição do ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial (Lei nº 7.766, de 1989, art. 10). § 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do "caput" deste artigo, devido na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da arrecadação nos seguintes termos: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993) I - trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem; II - setenta por cento para o Município de origem. "Da análise da legislação que regulamenta o IOF, vimos que a principal função do referido imposto é ser um instrumento de manipulação da política monetária, envolvendo o crédito, câmbio, seguro e valores imobiliários.
E como bem pondera a Professora Misabel Derzi, "Onera operações financeiras independentemente de seu resultado, sem retratar a real capacidade economica do contribuinte. Atingindo atos financeiros, presta-se à perseguição de fins extrafiscais, que são de competência privativa da União, segundo a Constituição (art. 22, I, e II)."
MACHADO, Hugo de Brito, Curso de Direito Tributário, 34a ed., Malheiros
http://www.portaltributario.com.br/tributário/iof.htm http://www.amb.com.br/portal/docs/artigos/artigo_Rita_de_Cassia_IOF.pdf
http://www.tax-contabilidade.com.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=116
LEI Nº 7.766, DE 11 DE MAIO DE 1989.
LEI No 5.143, DE 20 DE OUTUBRO DE 1966.
LEI No 8.894, DE 21 DE JUNHO DE 1994.
Disponível em: https://gustgv.jusbrasil.com.br/artigos/333911119/imposto-sobre-operacoes-de-credito-cambio-e-seguro-ou-relativas-a-titulos-e-valores-mobiliarios-iof