Breves considerações a respeito do convênio ICMS nº 42/2016 – APET
Marcos Correia Piqueira Maia e Eduardo Maneira
Diante da grave crise financeira que assola o nosso país, foi editado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), em 03.05.16, o Convênio ICMS nº 42, que autoriza os Estados-membros a reduzirem em, no mínimo, dez por cento (10%) todos os incentivos fiscais e financeiros existentes (bem como regimes especiais) que impliquem redução de ICMS a pagar.
Veja-se a redação das cláusulas primeira e segunda:
"Cláusula primeira. Ficam os estados e o Distrito Federal autorizados a, relativamente aos incentivos e benefícios fiscais, financeiro-fiscais ou financeiros, inclusive os decorrentes de regimes especiais de apuração, que resultem em redução do valor ICMS a ser pago, inclusive os que ainda vierem a ser concedidos:
Cláusula segunda. A unidade federada que optar pelo disposto no inciso I da cláusula primeira instituirá fundo de equilíbrio fiscal, destinado à manutenção do equilíbrio das finanças públicas, constituídos com recursos oriundos do depósito de que trata o inciso I da cláusula primeira e outras fontes definidas no seu ato constitutivo."
Essa redução dos benefícios fiscais/financeiros pode ocorrer de duas formas diferentes:
Mediante alteração do próprio ato normativo estadual que instituiu o benefício (vide inciso II da cláusula primeira); ou
De forma indireta, ou seja, exigindo-se que o contribuinte realize um depósito mensal de parte do valor do ICMS que deixou de ser recolhido por conta do incentivo em um fundo de desenvolvimento e equilíbrio fiscal, que será instituído por cada Estado-membro (não haverá aqui, portanto, uma alteração no ato normativo estadual que instituiu o benefício fiscal/financeiro – vide inciso I da cláusula primeira).
Apesar de serem os convênios os instrumentos adequados para que os Estados deliberem acerca da concessão ou revogação de benefícios fiscais (art. 1º da Lei Complementar nº 24/75), é imperioso que se teçam algumas considerações acerca do Convênio ICMS nº 42/16.
De plano, precisa-se destacar que a redução em 10% (no mínimo) do valor dos benefícios fiscais/financeiros não poderá afetar sob hipótese alguma aqueles que foram concedidos por prazo certo e sob determinadas condições, na linha do que dispõe o art. 178 do CTN [1], in verbis:
A esse respeito, já se posicionou Aliomar Baleeiro [2]:
"Sem dúvida, em princípio, a regra deve ser a revogabilidade ou a redutibilidade da isenção em qualquer tempo em que o Estado entenda que ela já não corresponde ao interesse público do qual promanou. Contudo, há exceções, quando a isenção, pelas condições de sua outorga, conduziu o contribuinte a uma atividade que ele não empreenderia se estivesse sujeito aos tributos da época. Então ela foi onerosa para o beneficiário. Nesses casos, a revogabilidade, total ou parcial, seria um ludíbrio à boa-fé dos que confiaram nos incentivos acenados pelo Estado". (grifamos)
Portanto, quando se estiver diante de incentivo concedido por prazo certo e sob condições, que consubstancie verdadeira norma indutora de comportamento, sua mitigação representará não só uma ofensa ao art. 178 do CTN, como também aos princípios da segurança jurídica e da proteção da legítima confiança, que são corolários do nosso Estado Democrático de Direito.
Assim, não poderão os Estados-membros alterá-los a seu bel prazer, seja por meio de uma modificação legislativa no próprio diploma que concedeu o incentivo, seja através da exigência de depósito de parte do valor de ICMS que deixou de ser recolhido em função da benesse estadual.
Aliás, em relação a essa última modalidade de mitigação dos benefícios fiscais/financeiros (qual seja, exigência de depósito de parte do valor incentivado – inciso I da cláusula primeira do Convênio nº 42/16), alguns pontos específicos precisam ser destacados.
Em primeiro lugar, é de se notar que o depósito mensal num determinado "fundo de equilíbrio fiscal" representa uma violação direta ao art. 167, IV, da Constituição Federal, que tem a seguinte redação:
IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo". (grifamos)
Ora, não há dúvidas de que o depósito exigido do contribuinte tem natureza tributária (todos os requisitos do art. 3º do CTN encontram-se atendidos [3]), correspondendo a uma parcela do ICMS devida mensalmente pelo contribuinte. Ou seja, o depósito representa, na prática, uma redução indireta do benefício, cuja contrapartida é o incremento do valor de ICMS a pagar.
Dito isso, fica clara a incompatibilidade do inciso I da cláusula primeira do Convênio ICMS nº 42/16 com a Carta Magna, pois, mesmo levando em consideração que o fundo estadual não estará afetado a um programa governamental específico (mas sim à manutenção do equilíbrio fiscal), o fato é que o dispositivo acima transcrito expressamente veda esse tipo de destinação da receita dos impostos, tendo o STF julgado diversos casos nesse sentido [4].
E a inconstitucionalidade da vinculação da receita de ICMS a um fundo específico, a nosso ver, contamina a própria redução do benefício fiscal, já que estão umbilicalmente relacionadas. Em caso semelhante (AgR no RE nº 419.795/RS), que tratava da majoração da alíquota de ICMS pelo Estado do Rio Grande do Sul acompanhada do repasse integral da diferença arrecadada para o financiamento de programas habitacionais, o STF foi categórico ao afirmar que, como a elevação da alíquota estava atrelada à inconstitucional destinação dos recursos, a exigência fiscal como um todo deveria ser afastada. Veja-se a ementa do julgado:
"IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA – VINCULAÇÃO DA DIFERENÇA A ÓRGÃO, FUNDO OU DESPESA. A teor do disposto no inciso IV do artigo 167 da Constituição Federal, é vedado vincular receita de impostos a órgão, fundo ou despesa. Inconstitucionalidade dos artigos 1º e 2º da Lei nº 10.983/97, do Estado do Rio Grande do Sul." (RE nº 419.795 AgR, Rel. Min. Marco Aurélio, Primeira Turma, julgado em 22.02.11)
Mas não é só. A destinação de parte da receita do ICMS a um fundo de equilíbrio fiscal fere também o art. 158, IV, da Constituição Federal, já que 25% desses recursos não serão entregues aos Municípios (salvo se o diploma que vier a instituir o fundo ou impor a realização dos depósitos determinar a repartição dos recursos nos moldes previstos na Carta Magna).
A violação ao citado comando constitucional, nesse caso, fica muito evidente, pois sequer estamos tratando aqui do repasse de 25% sobre valores que deixaram de ser recebidos pelo ente estadual por força de uma isenção ou benefício fiscal (tema que ainda será decidido pelo STF em sede de repercussão geral – RE nº 705.423/SE [5]), mas sim de valores que foram efetivamente arrecadados pelo Estado mediante depósito em fundo.
Feitas essas observações, é importante mencionar ainda a existência de outro argumento a favor dos contribuintes, qual seja, o de que a redução em 10% (no mínimo) dos benefícios fiscais/financeiros representa majoração de tributo, de modo que deve respeitar a anterioridade tributária prevista nas alíneas "b" e "c" do inciso III do art. 150 [6] da Constituição Federal, conforme decidiu a Primeira Turma do STF nos autos do AgR no RE nº 564.225 [7]. Esse posicionamento, contudo, ainda é minoritário no Pretório Excelso, visto que a jurisprudência histórica [8] é no sentido de que a revogação de benefício fiscal não se sujeita à anterioridade tributária.
De todo modo, apesar dos inúmeros vícios que contaminam o Convênio ICMS nº 42/16, o ideal é discutir a redução caso a caso assim que os Estados-membros vierem a internalizar as disposições conveniais, a) seja porque o convênio não passa de mera autorização para que os entes estaduais possam conceder ou revogar benefícios fiscais, de modo que, mesmo sendo signatários do acordo, podem optar por exercer o direito ou não (nesse sentido, o RMS nº 26.328/RO, STJ, Primeira Turma, Rel. Min. Denise Arruda, julgado em 18.09.08), b) seja porque, a depender do veículo normativo que vier a ser utilizado para mitigar o benefício, poder-se-á ainda sustentar a ocorrência de violação ao princípio da legalidade, visto que o Pretório Excelso tem firmado sua jurisprudência no sentido de que somente lei em sentido formal pode dispor sobre a concessão ou revogação de incentivos (§6º do art. 150 da CF/88), ainda que autorizados previamente pelo CONFAZ.
Veja-se a ementa abaixo:
"Agravo regimental no recurso extraordinário. ICMS. Benefício fiscal. Ausência de lei específica internalizando o convênio firmado pelo Confaz. Jurisprudência desta Corte reconhecendo a imprescindibilidade de lei em sentido formal para dispor sobre a matéria. 1. As razões deduzidas pela agravante equivocam-se quanto às razões de decidir do juízo monocrático. Não ficara assentada naquela decisão a impossibilidade de o convênio autorizar a manutenção dos créditos escriturais. O que se reconhecera fora a impossibilidade de o benefício fiscal ser implementado à margem da participação do Poder Legislativo. 2. Os convênios são autorizações para que o Estado possa implementar um benefício fiscal. Efetivar o beneplácito no ordenamento interno é mera faculdade, e não obrigação. A participação do Poder Legislativo legitima e confirma a intenção do Estado, além de manter hígido o postulado da separação de poderes concebido pelo constituinte originário. 3. Agravo regimental não provido." (RE nº 630.705 AgR, Rel. Min. Dias Toffoli, Primeira Turma, julgado em 11.12.12, grifamos)
Diante do acima exposto, está claro que o Convênio nº 42/16 representa mais uma tentativa desesperada dos Estados de estimular o ingresso de recursos nos cofres públicos, a qual, inevitavelmente, irá esbarrar no Poder Judiciário em face dos inúmeros vícios que maculam a sua validade.
[1] Os requisitos "prazo certo" e "em função de determinadas condições" são cumulativos, conforme já definiu o STJ no REsp nº 575.806/PE, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 11.09.07.
Há súmula do STF sobre o tema:
"Súmula nº 544 – Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas".
[2] BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro, 12ª edição, Rio de Janeiro: Forense, 2013, p. 1375.
[3] "Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada."
[4] Por todos, vale conferir a ementa do caso mais recente que foi julgado pelo Pretório Excelso, o qual tratava da destinação de recursos para o Fundo de Desenvolvimento do Município de Tupandi/RS:
"DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. LEI MUNICIPAL Nº 923/2009. VINCULAÇÃO DE RECEITA DE ICMS A FUNDO. INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL DA LEI EVIDENCIADA. NORMA DE REPRODUÇÃO OBRIGATÓRIA. AFRONTA AO ART. 167, IV, DA CRFB/88, E AO ART. 154, IV, DA CONSTITUIÇÃO ESTADUAL. JURISPRUDÊNCIA PACIFICADA. AÇÃO JULGADA PROCEDENTE. 1. Nos termos da jurisprudência da Corte, é inconstitucional a destinação de receitas de impostos a fundos ou despesas, ante o princípio da não afetação aplicado às receitas provenientes de impostos. 2. Pretensão de, por vias indiretas, utilizar-se dos recursos originados do repasse do ICMS para viabilizar a concessão de incentivos a empresas. 3. Agravo regimental a que se nega provimento." (ARE 665291 AgR, Rel. Min. Roberto Barroso, Primeira Turma, julgado em 16.02.16)
[5] Eis a ementa da repercussão geral (apesar de tratar da repartição de valores que deixaram de ser recebidos pela União Federal por conta de incentivos fiscais, o racional que ali prevalecer necessariamente se estenderá para o ICMS):
"CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. REPARTIÇÃO DE RECEITAS TRIBUTÁRIAS. IR E IPI. FUNDO DE PARTICIPAÇÃO DOS MUNICÍPIOS. ART. 159, I, b e d, DA CF. CÁLCULO. EXCLUSÃO DOS BENEFÍCIOS, INCENTIVOS E ISENÇÕES FISCAIS CONCEDIDOS PELA UNIÃO. REPERCUSSÃO ECONÔMICA, JURÍDICA E POLÍTICA. EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL."
[7] "IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – DECRETOS Nº 39.596 E Nº 39.697, DE 1999, DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL – REVOGAÇÃO DE BENEFÍCIO FISCAL – PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE – DEVER DE OBSERVÂNCIA – PRECEDENTES. Promovido aumento indireto do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS por meio da revogação de benefício fiscal, surge o dever de observância ao princípio da anterioridade, geral e nonagesimal, constante das alíneas "b" e "c" do inciso III do artigo 150, da Carta. Precedente – Medida Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.325/DF, de minha relatoria, julgada em 23 de setembro de 2004. MULTA – AGRAVO – ARTIGO 557, § 2º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Surgindo do exame do agravo o caráter manifestamente infundado, impõe-se a aplicação da multa prevista no § 2º do artigo 557 do Código de Processo Civil." (RE 564.225 AgR, Rel. Min. MARCO AURÉLIO, Primeira Turma, julgado em 02.09.14)
[8] "Medida cautelar em ação direta de inconstitucionalidade. 2. Art. 3º da Lei nº 15.747, de 24 de dezembro de 2007, do Estado do Paraná, que estabelece como data inicial de vigência da lei a data de sua publicação. 3. Alteração de dispositivos da Lei nº 14.260/2003, do Estado do Paraná, a qual dispõe sobre o Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA. 4. Alegada violação ao art. 150, III, alínea "c", da Constituição Federal. 5. A redução ou a extinção de desconto para pagamento de tributo sob determinadas condições previstas em lei, como o pagamento antecipado em parcela única, não pode ser equiparada à majoração do tributo em questão, no caso, o IPVA. Não-incidência do princípio da anterioridade tributária. 6. Vencida a tese de que a redução ou supressão de desconto previsto em lei implica, automática e aritmeticamente, aumento do valor do tributo devido. 7. Medida cautelar indeferida." (ADI 4016 MC, Rel. Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 01.08.08)
Professor Associado de Direito Tributário da Universidade Federal do Rio de Janeiro. Sócio do escritório Maneira Advogados