Além dos argumentos com que refutamos a tese favorável à revisão judicial da decisão administrativa contrária à Fazenda podem ser invocados vários outros.
A Administração Púbica que atua sob o regime de Direito Público situa-se numa posição privilegiada, porque possui prerrogativas e privilégios de que não gozam os administrados.
Somente a Administração Pública detém o poder de promover a autoexecutoriedade de seus atos. Nos contratos firmados com a Administração existem as chamadas cláusulas exorbitantes. Por isso, o particular que tenha contratado com a Administração a execução de uma obra pública não poderá, na hipótese de não receber o preço convencionado nos prazos contratuais, invocar a exceção do não cumprimento da obrigação contratual que está prevista no art. 476 do Código Civil para interromper a execução da obra pública. O princípio da continuidade do serviço público afasta a invocação do exptio non adimpleti contractus.
Importante observar, ainda, que a Administração Pública é dotada de autocontrole administrativo que se faz por meio de tutela e de autotutela. A tutela significa controle que a Administração faz sobre outra pessoa jurídica por ela instituída (administração indireta), ao passo que a autotutela corresponde ao poder que tem a Administração de rever os próprios atos, a fim de expurgá-los dos vícios de nulidade e de ilegalidade, assim como de revogar os atos considerados inoportunos ou inconvenientes, independentemente de valer-se da provocação do Judiciário.
Esse poder inerente à Administração Pública está consagrado em duas Súmulas do Supremo Tribunal Federal:
Súmula 473: A administração pode anular os seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornem ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial.
A autotutela, como assinala Maria Sylvia Zanella Di Pietro, também pode “designar o poder que tem a Administração Pública de zelar pelos bens que integram o seu patrimônio, sem necessitar de título fornecido pelo Poder Judiciário. Ela pode, por meio de medida de polícia administrativa, impedir quaisquer atos que ponham em risco a conservação desses bens.” [6]
Contudo, ao lado desses privilégios e prerrogativas existem certas restrições a que a Administração deve respeitar, sob pena de nulidade do ato administrativo praticado, e em alguns casos, de responsabilização civil e funcional da autoridade que a editou. Dentre essas restrições avultam os princípios básicos da Administração Pública insertos no art. 37 da CF, como os da legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência, aos quais se somam os do devido processo legal, do contraditório e ampla defesa, o da razoabilidade, finalidade, motivação, proporcionalidade, segurança jurídica, interesse público, lealdade e boa-fé que resultam das normas básicas que regem o processo administrativo na esfera federal, previstas na Lei nº 9.784/99, que tem aplicação nas demais esferas políticas porque reproduzem ou explicitam princípios constitucionais.
A pretensão de a Administração valer-se de um outro Poder para desfazer a decisão favorável ao contribuinte que ela própria proferiu no processo administrativo cercado de garantias constitucionais configura um verdadeiro contrassenso. E mais, torna inútil a existência do processo administrativo tributário como meio de solução do litígio de natureza tributária, ferindo em bloco os princípios da segurança jurídica, da moralidade, da lealdade e da boa-fé. Se for para manter apenas as decisões favoráveis ao fisco a instância administrativa em matéria tributária deveria ser suprimida para não gerar despesas inúteis ao erário. Efetuado o lançamento só restaria ao contribuinte efetuar o pagamento ou impugnar o lançamento por meio de ação judicial competente, sobrecarregando ainda mais as atividades do Judiciário, onde a discussão de questões tributárias já chega perto de 70% das causas em andamento.
Eventual decisão ilegal proferida no bojo de processo administrativo tributário deve ser anulada pela própria Administração no exercício da faculdade de autotutela da legalidade administrativa. É o que prescreve o art. 53 da Lei nº 9.784/99:
“Art. 53. A administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos.”
Enfim, essa questão foi objeto de debates e discussões no XXIV Simpósio Nacional de Direito Tributário, cujos textos estão publicados na obra coletiva, coordenada por Ives Gandra da Silva Martins, Processo administrativo tributário, 2ª ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2002.