Pasta do Professor — Curso de direito tributário - 4ª edição de 2018
Autor(es): Anis Kfouri Junior
Este Curso de Direito Tributário apresenta o conteúdo de forma didática e ampla, permitindo assim facilitar a compreensão do complexo sistema tributário brasileiro. O livro foi escrito com o objetivo de auxiliar o leitor a compreender o Direito Tributário, sendo apresentadas as principais regras, com a apresentação de cases e exemplos, além de conceitos histórico que permite compreender a origem do atual estágio. Contando com toda a experiência do autor como advogado e professor, o livro transmite ao leitor os verdadeiros aspectos práticos do direito tributário brasileiro, que é enriquecido com detalhes curiosos da legislação, além de fatos históricos.
Na obra, são abordados: a) Introdução ao Direito e Direito Constitucional; b) Normas e Princípios Constitucionais Tributários; c) Normas Infraconstitucionais Tributárias Código Tributário Nacional e Leis Complementares; d) Impostos em Espécie, abrangendo tributos federais, estaduais e municipais; e) Processo Administrativo Fiscal; f) Processo Judicial Tributário e; g) Direito Tributário Internacional.
Nesta 4ª edição, o autor promoveu não apenas a atualização do conteúdo, mas também uma repaginação da abordagem do tema em diversos capítulos, trazendo cases recentes, exemplos didáticos, além da inserção de um tópico específico com todas as Súmulas Vinculantes (STF) em matéria tributária.
O conteúdo do livro atende, assim, um conjunto de temas, que permite sua adoção em todos os anos da graduação, bem como para os cursos de pós-graduação e preparação para concursos, além da consulta para os que militam na seara tributária.
1.1 Estrutura da República Federativa do Brasil
noÇÕES �DE DIREITO
Sumário: Estrutura da República Federativa do Brasil. Origem da Federação – caso Brasil x Estados Unidos. A Revolução Francesa: formação do novo Estado e a questão tributária.
Hierarquia das normas. Constituição Federal. Breve anotação histórica sobre a Carta Magna.
Emendas à Constituição. Leis complementares. Lei complementar no ICMS. Leis ordinárias.
Identificando uma lei complementar e uma lei ordinária. Medidas provisórias. Sobrestamento de votação no Congresso – "Trancamento de pauta". Leis delegadas. Decreto, decreto-lei e decreto legislativo. Decreto. Decreto-lei. Decreto legislativo. Regulamento x Regimento.
Resolução. Atos administrativos inferiores. Convênios. Constituição Estadual e Lei Orgânica dos Municípios. Técnica de elaboração legislativa – estrutura das normas legais. Numeração das leis. A função dos elementos no texto normativo – caput, inciso, parágrafos, alíneas. Artigo.
Incisos. Parágrafos. Alíneas. Agrupamento de artigos – Livros, Parte, Título, Capítulo, Seção e
1.2 Origem da Federação – caso Brasil x Estados Unidos
É importante observar que a União não se confunde com a República Federativa do Brasil, pois enquanto a República é o todo – abrangendo além da
União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios – a União compreende apenas a esfera federal, com atribuições próprias.
Por tal motivo, existe uma corrente doutrinária defensora da divisão da classificação das leis federais em leis nacionais e federais – posição com a qual compartilhamos – para melhor definição do conteúdo normativo.
De acordo com essa classificação, as leis nacionais seriam aquelas destinadas a todos os entes da federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), enquanto as leis federais são aquelas aplicáveis exclusivamente à União.
Essa distinção é importante, uma vez que ambas as normas (federais e nacionais) são aprovadas pelo Congresso Nacional e sancionadas pelo Presidente da República, adotando-se uma numeração sequencial sem qualquer distinção, o que gera, por natureza, uma confusão muito grande, principalmente a quem não possui domínio do Direito.
1.3 Hierarquia das normas
Por fim, vale anotar que as expressões, em política, de partidos de "direita" e de "esquerda" têm sua origem na Assembleia Francesa, em razão do lugar que os partidos ocupavam seus assentos: os Girondinos sentavam-se à direita, enquanto os Jacobinos, à esquerda.
1.3	Hierarquia das normas
A abordagem da hierarquia das normas é de grande importância em todos os ramos do Direito, mas de notória importância no Direito Tributário, uma vez que a própria gênese da Constituição – norma maior em todo sistema jurídico
– decorre de uma revolta contra a carga tributária durante o governo do Rei João
A Constituição Federal tem por objetivo estabelecer os valores e princípios que nortearão todas as demais normas jurídicas emanadas, tanto na esfera federal quanto na estadual e na municipal.
Tais valores não poderão ser violados pelas normas produzidas pelo Legislativo (leis), bem como pelo Executivo (decretos e atos administrativos) e pelo
1.4 Constituição Federal
Paulo de Barros Carvalho aponta ainda alguns dos fatores que contribuem para o magistério da existência de hierarquia entre as citadas normas, registrando que "não implica afirmar, entretanto, que o âmbito de validade de suas normas [lei complementar] cinja-se ao plano federal. É excelente instrumento de legislação nacional, alcançando, conjunta ou isoladamente, a esfera jurídica das pessoas políticas de direito constitucional interno. Talvez por isso seja frequente o magistério de que as leis complementares desfrutem de supremacia hierárquica relativamente às leis ordinárias, quer pela posição que ocupam na lista do art.
59 (CF), vindo logo abaixo das emendas à Constituição, quer pelo regime de aprovação mais severo a que se reporta o art. 69 (CF)"15.
Entendimento contrário, ou seja, a confirmar a existência de hierarquia da lei complementar em relação à lei ordinária pode ser justificada levando-se em consideração, dentre outros aspectos, o quórum maior para aprovação da lei complementar, o que resultaria no fato de uma lei complementar só poder ser revogada, por exemplo, por outra lei complementar, ainda que o texto constitucional não contenha exigência expressa (requisito material) de lei complementar para a matéria veiculada na norma.
1.5 Emendas à Constituição
mente do que ocorre nos dias atuais, a Carta Magna era editada e renovada anualmente, de maneira que, conforme observa Uckmar, "até o reinado de Henrique
VI a Magna Charta foi renovada trinta e sete vezes, mas sempre foi repetida a cláusula que exigia prévia autorização para a imposição de aid e scutage" – modalidades de tributos. Sobre tais renovações, Ricardo Castilho anota que "a declaração solene do rei João I da Inglaterra, dito João Sem-Terra, perante o alto clero, os condes e os barões do reino atravessou século. Foi confirmada seis vezes por
Henrique III; três vezes por Eduardo I; catorze vezes por Eduardo III; seis vezes por Ricardo I; seis vezes por Henrique IV; uma vez por Henrique V; e uma vez por Henrique VI"19.
De acordo com a redação da Carta Magna, não se admitia a imposição de
ônus tributário, senão por meio do Commune Concilium Regis (Congresso), exceto nos casos de resgate da pessoa do rei; da investidura do filho mais velho como cavaleiro; e no casamento da princesa.
1.6 Leis complementares
Uma vez apresentada a proposta de emenda constitucional, deve ser ela votada em dois turnos, nas duas Casas Legislativas (Câmara dos Deputados e Senado Federal), sendo obrigatória a aprovação de 3/5 (60%) dos votos de cada Casa.
O Poder Constituinte derivado – responsável pela elaboração de emendas constitucionais, ao contrário do Poder Constituinte originário, possui limitações, não podendo elaborar emendas na vigência de intervenção federal, de estado de defesa ou estado de sítio.
Também não podem ser deliberadas emendas constitucionais, segundo o
§ 4º do art. 60 da CF, que visem abolir:
•	a forma federativa do Estado;
•	o voto direto, secreto, universal e periódico;
•	a separação dos Poderes;
•	os direitos e garantias individuais.
Muito embora o Presidente da República possa propor uma emenda à
Constituição, sua aprovação depende exclusivamente do Congresso, inexistindo a sanção presidencial. Uma vez aprovada, a Emenda à Constituição é promulgada pelas Mesas da Câmara dos Deputados e do Senado Federal, atribuindo-se o número de ordem.
1.7 Leis ordinárias
1.6.1 Lei complementar no ICMS
O inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição, também define a obrigatoriedade de lei complementar para o ICMS nos seguintes casos:
Art. 155. (...) XII (...) a) definir seus contribuintes; b) dispor sobre substituição tributária; c) disciplinar o regime de compensação do imposto; d) f� ixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; e) e� xcluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, a; f) p
� rever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro
Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias; g) r� egular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados; h) d
� efinir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma
1.8 Medidas provisórias
1.8	Medidas provisórias
As medidas provisórias foram introduzidas inicialmente em nosso ordenamento jurídico com a Constituição Federal de 1988, sendo, em resumo, uma evolução do extinto decreto-lei. Previstas no art. 62 da CF, as medidas provisórias têm sido objeto de grande polêmica e discussão, em face de sua utilização inadequada e exagerada pelo Poder Executivo.
Usando este instrumento, o Presidente da República pode adotar medida, de caráter provisório, com força de lei e vigência imediata à sua publicação – salvo exceções previstas na Constituição Federal – encaminhando tal medida ao
Congresso Nacional para apreciação e aprovação.
Até a promulgação da Emenda Constitucional n. 32/2001, além de se discutir a possibilidade de instituição ou majoração de tributos pelas medidas provisórias, elas tinham validade de 30 dias (atualmente revogado), podendo ser prorrogadas inúmeras vezes, o que acarretava a sua eterna manutenção, sem a aprovação do Congresso Nacional.
1.9 Leis delegadas
A construção jurídica formulada (...) parece demonstrar reverência ao texto constitucional, pois – reconhecendo a subsistência do bloqueio da pauta daquela Casa legislativa quanto às proposições normativas que veiculem matéria passível de regulação por medidas provisórias (não compreendidas, unicamente, aquelas abrangidas pela cláusula de pré-exclusão inscrita no art. 62, § 1º, da
Constituição, na redação dada pela EC n. 32/2001) – preserva, íntegro, o poder ordinário de legislar atribuído ao Parlamento.
Mais do que isso, a decisão em causa teria a virtude de devolver, à Câmara dos
Deputados, o poder de agenda, que representa prerrogativa institucional das mais relevantes. (...) Sendo assim, em face das razões expostas, e sem prejuízo de ulterior reexame da controvérsia em questão, indefiro o pedido de medida cautelar"29.
Diante do posicionamento da Suprema Corte, temos, no estágio atual, a manutenção de tal interpretação constitucional, permitindo à Casa Legislativa submeter à apreciação dos seus legisladores todas as deliberações que não sejam suscetíveis de serem veiculadas por meio de medida provisória, ainda que decorridos os 45 dias de sua publicação. Em outras palavras, significa dizer que o trancamento de pauta resta limitada à votação de projetos de lei ordinária e, ainda nesse cenário, tão somente em relação às matérias que possam ser veiculadas por medida provisória.
1.10 Decreto, decreto-lei e decreto legislativo
Na prática, a delegação na esfera federal ocorre por uma Resolução do
Congresso Nacional, que especificará os poderes delegados.
Não podem ser delegados, na esfera federal, segundo o art. 68 da CF:
¸¸�atos de competência exclusiva do Congresso Nacional;
¸¸�atos de competência privativa da Câmara dos Deputados ou do Senado
¸¸�matéria reservada à lei complementar;
¸¸�legislação sobre organização do Poder Judiciário e do Ministério Público,
a carreira e a garantia de seus membros;
¸¸�nacionalidade, cidadania, direitos individuais, políticos e eleitorais;
¸¸�planos plurianuais, diretrizes orçamentárias e orçamentos.
1.10	Decreto, decreto-lei e decreto legislativo
É comum a confusão entre essas três espécies de normas, muito embora elas tenham pouca relação entre si, conforme veremos em cada item específico.
Podemos resumir, entretanto, da seguinte forma:
Decreto: Ato do chefe do Poder Executivo (Presidente, Governador ou
1.11 Resolução
ministrativos, a exemplo do Regimento do Tribunal de Justiça do Estado de São
Paulo (Poder Judiciário) e do Regimento do Tribunal de Impostos e Taxas – TIT
(Poder Executivo), dentre outros.
Também compreendidas no processo legislativo, de acordo com o art. 59 da
Constituição, as Resoluções são instrumentos das Casas Legislativas para tratar de determinados temas, como a fixação das alíquotas mínimas e máximas para o ICMS, pelo Senado Federal, nos termos do inciso V do § 2º do art. 155 da CF, bem como sobre as alíquotas interestaduais do ICMS e de exportação. Vejamos:
§ 2º O imposto previsto no inciso II [ICMS] atenderá ao seguinte: (...)
1.12 Atos administrativos inferiores
prevê a Constituição resolução com efeitos externos, como a que dispõe sobre a delegação legislativa"34.
1.12	Atos administrativos inferiores
São expedidos diariamente inúmeros atos pelas repartições administrativas, visando estabelecer rotinas, adotar procedimentos, esclarecer dúvidas, dentre outros.
Cada autoridade administrativa possui competência para expedir determinados atos, tais como portarias, ordens de serviço, instruções normativas, atos, resoluções, comunicados etc.
São normas voltadas para a administração interna, devendo observar as disposições da Constituição Federal, das leis complementares e ordinárias, bem como dos decretos, estando, na hierarquia das normas, no menor grau.
1.13	Convênios
Convênio, em sua gênese, representa acordo entre as partes, deliberando sobre determinado tema. Na esfera tributária, os convênios podem referir-se a acordos entre as administrações fazendárias para troca de informações objetivando a fiscalização e arrecadação de tributos, ou ainda referir-se a acordo entre os Estados da Federação autorizando a concessão de isenções, benefícios ou incentivos por determinado Estado.
1.13 Convênios
1.14 Constituição Estadual e Lei Orgânica dos Municípios
Já os convênios voltados à autorização para concessão de isenções, incentivos e benefícios no ICMS, estão previstos na Lei Complementar n. 24/75, baseada no art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal, que dispõe:
(...) g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
De acordo com a citada Lei Complementar n. 24/75, os incentivos, isenções e benefícios concedidos por determinado Estado deverão ser autorizados por
Convênio aprovado pelos secretários estaduais da fazenda, mediante deliberação do CONFAZ – Conselho Nacional de Política Fazendária.
1.14	Constituição Estadual e Lei Orgânica dos Municípios
Aos Estados da República Federativa do Brasil é assegurada a elaboração de Constituições Estaduais – nos termos do art. 25 da Constituição Federal – que terão por objetivo traçar as diretrizes, estabelecer a forma de organização e regras aplicáveis ao Estado, dentre outros procedimentos.
1.15 Técnica de elaboração legislativa – estrutura das normas legais
1.16 Críticas à elaboração da Constituição Federal – a visão do futuro
Importante registrar ao aluno que o prazo para início da vigência de uma lei não se aplica apenas no Direito Tributário, mas aplica-se para todas as leis, independentemente de seu conteúdo.
Outro ponto importante a destacar é que o prazo de vacância (vacatio legis) não se confunde com o princípio da anterioridade em direito tributário: o prazo da vacatio refere-se ao início da vigência da lei, enquanto o princípio da anterioridade trata do início para a cobrança efetiva do tributo. Assim, é possível que uma lei esteja em vigência em uma data X, mas a exigência efetiva do aumento do tributo estabelecido por essa lei somente possa ser cobrada em data posterior, por exemplo: X + 90 dias.
1.16 �Críticas à elaboração da Constituição Federal – a visão do futuro
Em que pese o grande avanço trazido pela Constituição Federal de 1988, notadamente no que tange aos direitos e garantias individuais, registramos, em nossa opinião, uma grave falha, uma vez que as Constituições brasileiras têm sido escritas com uma visão do passado, onde cada texto visa eliminar os problemas identificados e existentes sob a égide da Constituição anterior.
2.1 Direito Tributário – definição
AO DIREITO TRIBUTÁRIO
Sumário: Direito Tributário – definição. Fontes do Direito Tributário. Fontes materiais ou reais. Fontes formais. Conceito de tributo. Classificação dos tributos. Impostos. Taxas. Taxas x
Preço Público. Contribuições. Contribuição de Melhoria. Contribuição de Intervenção no
Domínio Econômico – CIDE. Contribuição de categoria profissional ou econômica.
Desde a antiguidade, o Poder Público avançou com extrema ganância nas riquezas do cidadão (bens e dinheiro), impondo cobranças demasiadas e sem critérios, que culminaram em inúmeros conflitos e na criação de regras que tinham por missão deixar previamente estabelecidas as obrigações dos cidadãos e os deveres do Estado.
Conforme aponta Renato Baccaro, a tributação sofreu uma grande evolução ao longo dos anos, observando que "antes o poder público recorria à requisição das coisas para satisfazer as suas necessidades, incluindo a colaboração gratuita e honorífica dos súditos, seja na forma de trabalho, seja na forma de aproveitamento dos bens", sendo que a "evolução universal trouxe novas concepções, forçando o Estado a adquirir bens e serviços mediante embasamento jurídico, tendo como contrapartida o pagamento em dinheiro"1.
2.2 Fontes do Direito Tributário
O Estado, para fazer frente às suas despesas, cobra tributos do cidadão, sendo que o Direito Tributário consiste no ramo do Direito que tem por finalidade definir os critérios em que essa cobrança possa ser feita, estabelecendo os limites da atuação estatal, bem como regras e procedimentos para o exercício do direito de tributar.
O vocábulo "fonte", como registra Bernardo Ribeiro de Moraes, "origina-se do latim (fons-fontis), que vem de fundere (fundo). Significa o lugar de onde promana a água", sendo que a expressão "fonte do direito" "representa o ponto originário de onde provém a norma jurídica, isto é, as formas reveladoras do direito"2.
As fontes do direito tributário, em resumo, podem ser divididas em:
�� fontes materiais ou reais; e
�� fontes formais.
2.2.1 Fontes materiais ou reais
Fontes reais compreendem os fatos acontecidos em concreto.
Tais fatos incidem na hipótese abstrata, fazendo nascer o tributo, sendo consideradas, segundo Ruy Barbosa Nogueira, como "suportes fáticos das imposições tributárias" de forma que de apenas 'fatos', passam a 'fatos jurídicos' ou ' fatos geradores'"3.