Os impactos da crise no sistema tributário - GFI Consultoria
Os impactos da crise no sistema tributário
Recentemente, em 12.3.2020, a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo ("SEFAZ/SP") disponibilizou a Resposta à Consulta Tributária nº 21348/2020, por meio qual manifestou seu entendimento favorável ao aproveitamento, por contribuinte incorporador, de saldo credor de ICMS existente na escrita fiscal de estabelecimento incorporado, desde que realizada a transferência integral do estabelecimento e manutenção total das suas atividades operacionais.
A lógica utilizada pela SEFAZ/SP parece simples: as particularidades dos modelos de reorganização societária não seriam relevantes para a legislação do ICMS, inclusive para verificar a possibilidade de transferência de créditos escriturais desse imposto, que se preocupa tão somente em verificar (i) a transferência integral do estabelecimento sujeito à operação societária, englobando seus ativos e estoques; e (ii) a continuidade operacional desse estabelecimento no mesmo local.
Vale destacar que esse posicionamento da SEFAZ/SP não é novo, sendo possível identificar diversas outras Respostas a Consultas Tributárias[1] no mesmo sentido, envolvendo diferentes modelos de reorganização societária (como incorporação e cisão parcial), mas sempre se utilizando das mesmas premissas para permitir ou não o aproveitamento do saldo credor pelo novo titular do estabelecimento: comprovação de transferência integral do estabelecimento e da manutenção das suas atividades operacionais.
Ocorre que, sobretudo no atual momento de crise econômica e sanitária vivenciada pelo Brasil e pelo mundo decorrente da pandemia do COVID-19[2], que, dentre outros impactos, afetou diretamente as atividades empresarias e o fluxo de caixa das empresas, comprometendo sua viabilidade financeira de honrar diversos compromissos (tributários, trabalhistas, contratuais, etc.), entendemos que esse posicionamento pacificado da SEFAZ/SP acerca da transferência de saldo credor de ICMS merece destaque.
Como mencionado, a possibilidade de utilização de crédito escritural de ICMS pelo sucessor do estabelecimento não é expressamente regulamentada pela legislação estadual de São Paulo e, muitas vezes, os contribuintes encontram entraves operacionais para utilizar esses valores, sobretudo em razão da previsão do art. 69, inciso II[3] do Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo ("RICMS/SP", que veda o aproveitamento de saldo credor existente na data do encerramento das atividades de um estabelecimento, o que muitas vezes ocorre após reorganizações societárias, nas quais comumente é efetuada a baixa da inscrição estadual do estabelecimento transferido para alteração da sua titularidade.
Entendemos, contudo, que eventual baixa de inscrição estadual exclusivamente para alteração de titularidade, mantendo-se as mesmas atividades operacionais originalmente desenvolvidas pelo estabelecimento após a reorganização societária, não pode inviabilizar o aproveitamento de saldo credor de ICMS pelo sucessor.
Em primeiro lugar porque evidentemente a disposição do art. 69, inciso II do RICMS/SP é voltada para estabelecimentos cujas atividades foram permanentemente encerradas, não se destinando à situação de mera troca de titularidade e efetiva manutenção das atividades empresariais, inclusive com mesmos ativos e no mesmo local originário.
Ademais, a vedação da utilização desses créditos – sobretudo por questão acessória como baixa de inscrição estadual para geração de novo número para o mesmo estabelecimento, na sequência – representaria verdadeiro contrassenso, já que, após uma incorporação ou cisão, o novo titular absorve todos os direitos e obrigações das sociedades incorporadas/cindidas (artigos 227 e 229, §1º da Lei nº 6.404/76[4]), tanto que passam a ser solidariamente responsáveis pelas dívidas tributárias dos estabelecimentos absorvidos, nos termos dos artigos 132 e 133 do Código Tributário Nacional[5].
Em outras palavras, se a novo titular expressamente detém todos os direitos e obrigações do estabelecimento absorvido, inclusive ao ponto de passar a ser solidariamente responsável pelos seus débitos tributários, não haveria sentido em vedar a utilização de eventual crédito escritural de ICMS existente no estabelecimento transferido, não só porque esse crédito claramente se enquadra no conceito de "direito" transferido, mas também porque o sucessor estará sujeito a responder tributariamente por eventuais irregularidade na apuração/apropriação/utilização desse mesmo crédito.
A despeito de o tema não ainda não ser muito discutido no Poder Judiciário, o Tribunal de Justiça de São Paulo ("TJ/SP") possui precedentes respaldando a nossa posição, validando o aproveitamento de saldo credor de ICMS por empresas incorporadoras[6].
A esse respeito, vale destacar trecho do Voto proferido na Apelação nº 0052227-85.2012.8.26.0053, que afirma "que não há que se falar em utilização de crédito do ICMS acumulado pela apelada sem prévia autorização da Fazenda Estadual, pois esse crédito acumulado era detido pela empresa incorporada X (sic.), e em razão dessa incorporação, a empresa incorporadora Y (sic.), assume automaticamente direitos e obrigações da incorporada, na forma da Lei Societária, entre os quais, o direito de crédito do ICMS acumulado pela empresa incorporada". Nesse sentido, conclui que "cai por terra a alegação da Fazenda Pública de que o art. 69, II, do RICMS veda o aproveitamento de crédito fiscal da sociedade empresária incorporada, em razão da extinção do estabelecimento da empresa incorporada"[7].
Inclusive, na última manifestação identificada pela SEFAZ/SP sobre o tema, qual seja, a Resposta à Consulta Tributária nº 21348/2020, mencionada no início deste artigo, a Autoridade Fiscal expressamente reconhece a impossibilidade se utilizar o art. 69, inciso II do RICMS/SP para viabilizar a utilização do saldo credor por sucessor ao afirmar que "quando o estabelecimento é transmitido na sua totalidade, sua individualidade permanece íntegra. Tanto que não haveria, em tese, a necessidade de se alterara inscrição estadual dos estabelecimentos. A escrita contábil e fiscal do estabelecimento transferido poderia ser mantida integralmente sob nova titularidade, podendo, ainda, se utilizar os mesmos livros e documentos, com as devidas adaptações".
Dessa forma, e em situações críticas como a que estamos vivenciando em que qualquer medida contributiva ao fluxo de caixa das empresas deve ser explorada, entendemos ser possível aproveitar créditos escriturais de ICMS de estabelecimento transferido, inclusive se tiver ocorrido a baixa da inscrição estadual exclusivamente para alteração de titularidade, mantendo-se a continuidade das operações originais.
[1] A título exemplificativo: Respostas às Consultas 19955, de 12.7.2019; 18087, de 25.9.2018; e 14855, de 25.4.2017.
[2] Declarada pela Organização Mundial de Saúde ("OMS"), uma vez que o vírus já está presente em todos os continentes.
[3] Artigo 69 – Ressalvadas disposições em contrário, é vedada: (…) II – a restituição ou a autorização para aproveitamento, de saldo de crédito existente na data do encerramento das atividades de qualquer estabelecimento;
[4] Art. 227. A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações.
Art. 229 (…) § 1º Sem prejuízo do disposto no artigo 233, a sociedade que absorver parcela do patrimônio da companhia cindida sucede a esta nos direitos e obrigações relacionados no ato da cisão; no caso de cisão com extinção, as sociedades que absorverem parcelas do patrimônio da companhia cindida sucederão a esta, na proporção dos patrimônios líquidos transferidos, nos direitos e obrigações não relacionados.
[5] Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.
[6] A título exemplificativo: Apelação 1008898.2015.8.26.0053, 9ª Câmara de Direito Público do TJ/SP; e Apelação 0052227-85.2012.8.26.0053, 2ª Câmara de Direito Público do TJ/SP. DJ: 1.4.2014.
[7] Vale esclarecer que, a despeito da utilização concomitante dos termos "crédito acumulado" e "saldo credor" no acórdão, o caso envolvia saldo credor de ICMS escriturado nos livros fiscais do estabelecimento incorporado.