Advogado da Consultoria Tributária do Unibanco - União de Bancos Brasileiros S/A; Especialista em direito tributário pela PUC/SP.
Artigo - Estadual - 2006/0109
Arrendamento Mercantil - Sale And Lease-Back - Aspectos Relativos ao ICMS
Sergio Gordon*
1. Incidência do ICMS nas operações de arrendamento mercantil
(i) Circulação física da mercadoria decorrente de contrato de arrendamento mercantil;
(ii) Transferência da propriedade da mercadoria ao final do referido contrato.
Nesse conceito, vejamos o que dispõe a Lei Complementar nº 87/96, que rege atualmente os conceitos e regras gerais aplicáveis ao ICMS:
Art. 3º - O imposto não incide:
Atualmente, apesar de ser alvo de debates doutrinários e jurisprudenciais, que não abordaremos nesse trabalho, o campo de incidência da operação de arrendamento mercantil está inserido na legislação que rege o Imposto Sobre Serviços, conforme dispõe o item 15.09 da Lista de Serviços anexa a Lei Complementar nº 116/03.
2. Possibilidade de aproveitamento de crédito de ICMS pelo arrendatário.
O Convênio ICMS nº 4/97, autoriza os Estados e o Distrito Federal a conceder ao arrendatário, o crédito do ICMS da operação de aquisição do bem pela empresa arrendadora. Ou seja, o normativo prevê a possibilidade de transferência do crédito ao arrendatário do imposto destacado na aquisição do bem pela empresa arrendadora.
Vejamos as disposições do Convênio nº 4, de 03 de fevereiro de 1997:
"Cláusula primeira Na operação de arrendamento mercantil, ficam os Estados e o Distrito Federal autorizados a conceder ao estabelecimento arrendatário do bem o crédito do imposto pago quando da aquisição do referido bem pela empresa arrendadora.
Cláusula terceira O estabelecimento que venha a se creditar do ICMS na forma prevista neste Convênio sujeita-se, ainda, ao cumprimento das demais normas estabelecidas na legislação da unidade federada de seu domicílio, especialmente aquelas previstas no art. 21, §§ 4º a 7º , da Lei Complementar 87/96
Como podemos observar no §1º da cláusula primeira desse normativo, para fruição do crédito, a empresa arrendadora deve ser inscrita no cadastro de contribuintes na Unidade Federada de localização do arrendatário.
Nesse ponto, diferente de outros Estados que também inseriram as normas do Convênio nº 4/97, o Estado de São Paulo permite a transferência do crédito de ICMS ao arrendatário, sem a necessidade de inscrição no Cadastro de Contribuintes das empresas arrendadoras.
Em São Paulo, com base no artigo 63, VIII, § 5º do Decreto nº 45.490/00 - RICMS/SP, o arrendatário pode usufruir o crédito do ICMS, por meio de via adicional ou cópia autenticada da 1ª via da Nota Fiscal relativa à aquisição do bem pela empresa arrendadora, onde deverão constar os dados do arrendatário e observadas as regras relativas ao crédito do imposto referente à bem do ativo permanente.
3. Operação de Sale and Lease-Back
Tal operação tem sua previsão legal, conforme estabelece o artigo 9º da Lei nº 6.099/74, com redação dada pela Lei nº 7.132/83, conforme citamos:
3.1. Não incidência do ICMS na operação de Sale and Lease-back
a) Não incidência do ICMS nas operações de venda de ativo imobilizado - geralmente as operações de lease-back são realizadas a partir da venda do ativo imobilizado do fornecedor/arrendatário. Apesar desse entendimento não ser unificado entre os Estados, temos o entendimento que não há incidência do ICMS nas vendas do ativo imobilizado.
b) Não há circulação física de mercadoria - a circulação física é requisito para a configuração da incidência do ICMS.
3.2. Possibilidade da continuidade do aproveitamento do crédito do ICMS
Vamos analisar o que dispõe a Lei Complementar nº 87/96 sobre crédito de ativo imobilizado.
Segundo a regra do artigo 20 do referido diploma legal, a empresa que adquirir bens destinados ao ativo permanente, após 1º de janeiro de 2001, desde que relacionados à "atividade fim" do estabelecimento, poderá aproveitar o crédito do ICMS em 48 parcelas mensais e consecutivas.
Por outro lado, o § 5º, V, do mesmo artigo 20, dispõe que na hipótese de alienação dos bens do ativo imobilizado, antes de completados o quadriênio, não será admitido, após essa data, o aproveitamento do crédito remanescente. Vejamos as disposições que citamos:
V - na hipótese de alienação dos bens do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de quatro anos contado da data de sua aquisição, não será admitido, a partir da data da alienação, o creditamento de que trata este parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio;"
1. Em leitura aos principais dicionários jurídicos, podemos observar que alienação é o termo jurídico, pelo qual se designa todo e qualquer ato que tem o efeito de transferir o domínio de uma coisa para outra pessoa, seja por venda, troca ou doação. Domínio, por sua vez, é o direito de propriedade em relação às coisas móveis matérias ou incorpóreas, sendo considerado a propriedade plena. O dicionário De Plácido e Silva ainda ensina que "a alienação somente se torna perfeita após a tradição da coisa, quando bem móvel".
2. No direito brasileiro, a transmissão da propriedade de bens móveis é causal, pois depende do ato-fato de transmissão da posse. Negócio jurídico para a transmissão de bem móvel não pode ocorrer sem a tradição, no sentido de entrega da posse do bem. Somente com a transferência da posse da coisa cumpre-se a transmissão da propriedade.
3. O Código Civil Brasileiro de 2002 traduz os elementos de aquisição da propriedade móvel pela tradição no texto do seu artigo 1.267:
4. Ao mesmo passo dos conceitos a de legislação civil que colocamos acima, abstraindo o verdadeiro espírito do texto do artigo 20 da Lei Complementar nº 87/96, o Regulamento do ICMS de São Paulo, em seu artigo 66, § 2º, veda o aproveitamento do crédito do ativo permanente apenas nas seguintes hipóteses: (i) se previsivelmente, sua utilização relacionar-se com mercadorias isentas ou não tributadas; (ii) em qualquer hipótese em que o bem deixar de ser utilizado no estabelecimento para o fim que se destinar antes de decorridos o quadriênio.
Vejamos o texto do artigo 66, § 2º, itens 1 e 2:
"Artigo 66 - Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo à mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao serviço tomado:
Entendemos que existem bons subsídios jurídicos para defender a permanência do aproveitamento do crédito do ICMS relativo ao ativo permanente do vendedor/arrendatário na operação de arrendamento mercantil sob a modalidade de lease-beck, especialmente pelos seguintes motivos: (i) a operação de lease-beck deve ser considerada apenas uma operação financeira, não-mercantil, onde não há qualquer circulação de mercadoria ou fato gerador imponível ao ICMS; (ii) não aplicação do artigo 20, § 5º, V, da Lei Complementar Federal nº 87/96, tendo em vista a não ocorrência de alienação perfeita do bem - tradição da coisa; (iii) Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo que veda o aproveitamento do crédito somente se o bem deixar de ser utilizado ao fim que se destinava.
- Adriano Blatt, "Leasing - uma abordagem prática";
- Eduardo Fortuna, "Mercado Financeiro";
- De Plácido e Silva, "Dicionário Jurídico";
- Pontes de Miranda, "Tratado de Direito Privado, Tomo VX, 4ª ed., São Paulo, RT.1983;
Leia o curriculum do(a) autor(a): Sergio Gordon.
- Publicado em 18/12/2006
· Interpretação do parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional - Planejamento Tributário e finalidade da norma - Adriano Keith Yjichi Haga*