ICMS: Arrendamento mercantil
Analisaremos no presente Roteiro os procedimentos previstos na legislação do ICMS do Estado de São Paulo para a operação de arrendamento mercantil, comumente chamado de leasing. Para tanto, utilizaremos como base de estudo a Lei nº 6.099/1974 , a Resolução Bacen nº 2.309/1996 , bem como o Regulamento do ICMS (RICMS/2000-SP) , aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000 .
A normas relacionadas às operações de arrendamento mercantil (ou leasing) estão dispostas na Lei nº 6.099/1974 (1), a qual foi disciplinada pela Resolução Bacen nº 2.309/1996 (2).
De acordo com a citada Lei, considera-se arrendamento mercantil o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens (veículos, máquinas e equipamentos, entre outros) adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.
Como podemos verificar, nesta operação podemos encontrar as figuras da arrendadora e do arrendatário, conforme sejam, de um lado, um banco ou sociedade de arrendamento mercantil e, de outro, o cliente. O objeto do contrato é a aquisição, por parte da arrendadora, de bem escolhido pelo arrendatário para sua própria utilização. A arrendadora é, portanto, a proprietária do bem, sendo que a posse e o usufruto, durante a vigência do contrato, são do arrendatário.
Traduzindo esses conceitos para a linguagem do ICMS, a arrendadora será o banco ou sociedade de arrendamento mercantil que compra o bem de um determinado fornecedor e o repassa ao arrendatário, que é a empresa que efetivamente irá utilizar o bem, sob contrato de arrendamento mercantil, conferindo-lhe a opção de compra efetiva ao final do parcelamento do pagamento.
Registra-se que o contribuinte do ICMS que adquirir bem por intermédio de contrato de arrendamento mercantil poderá creditar-se do valor do imposto destacado no documento fiscal relativo à aquisição pela empresa arrendadora, quando de sua entrada no estabelecimento, conforme analisado no presente Roteiro de Procedimentos.
Vale ainda mencionar que todas as operações de arrendamento mercantil subordinam-se ao controle e fiscalização do Banco Central do Brasil (Bacen), segundo normas estabelecidas pelo Conselho Monetário Nacional (CMN), a elas se aplicando, no que couberem, as disposições da Lei nº 4.595/1964 , e legislação posterior relativa ao Sistema Financeiro Nacional (SFN).
Feitos esses brevíssimos comentários, passaremos a analisar no presente Roteiro os procedimentos previstos na legislação do ICMS do Estado de São Paulo para a operação de arrendamento mercantil, comumente chamado de leasing. Para tanto, utilizaremos como base de estudo a Lei nº 6.099/1974 , a Resolução Bacen nº 2.309/1996 , bem como o Regulamento do ICMS (RICMS/2000-SP) , aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000 .
(1) A Lei nº 6.099/1074 dispõe sobre o tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil e dá outras providências.
(2) A Resolução Bacen nº 2.309/1996 aprova o Regulamento que disciplina a modalidade de arrendamento mercantil operacional, autoriza a prática de operações de arrendamento mercantil com pessoas físicas em geral e consolida normas a respeito de arrendamento mercantil financeiro.
Base Legal: Lei nº 4.595/1964; Preâmbulo e arts. 1º, § único, e 7º da Lei nº 6.099/1974 e; Art. 63, caput, VIII do RICMS/2000-SP (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
Com relação aos conceitos que circundam a operação de arrendamento mercantil, o contribuinte paulista do ICMS deverá observar os subcapítulos seguintes.
2.1) Arrendamento mercantil:
De acordo com a Lei nº 6.099/1974 , considera-se arrendamento mercantil o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens (veículos, máquinas e equipamentos, entre outros) adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.
Registra-se que as operações de arrendamento mercantil, com o tratamento tributário previsto na Lei nº 6.099/1974 , somente podem ser realizadas por pessoas jurídicas que tenham como objeto principal de sua atividade a prática dessas operações (sociedade de arrendamento mercantil), pelos bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e pelas instituições financeiras que, nos termos do artigo 13 da Resolução Bacen nº 2.309/1996 , estejam autorizadas a contratar operações de arrendamento com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a ele coligadas ou interdependentes.
Base Legal: Arts. 1º, § único e 2º, § 2º da Lei nº 6.099/1974 e; Arts. 1º e 13 da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
2.2) Arrendadora e arrendatário:
Nas operações de arrendamento mercantil podemos encontrar 2 (duas) figuras distintas, a saber:
arrendadora: é a pessoa jurídica proprietária do bem, adquirido de terceiro (fornecedor), e que o disponibiliza para outrem (arrendatário) por meio de um contrato de arrendamento mercantil; e
arrendatário: é a pessoa, física ou jurídica, que obtém a posse e o usufruto do bem, objeto de um contrato de arrendamento mercantil, para sua própria utilização.
Base Legal: Art. 1º, § único da Lei nº 6.099/1974 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
3) Modalidade de arrendamento mercantil:
O arrendamento mercantil apresenta-se em 2 (duas) modalidades distintas, a saber:
o financeiro; e
Base Legal: Arts. 5º e 6º da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
3.1) Arrendamento mercantil financeiro:
as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e, adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;
as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos à operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatária;
o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado.
Base Legal: Art. 5º da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
3.2) Arrendamento mercantil operacional:
as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplem o custo de arrendamento do bem e os serviços inerentes a sua colocação à disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% (noventa por cento) do "custo do bem";
o prazo contratual seja inferior a 75% (setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem;
o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado;
não haja previsão de pagamento de valor residual garantido.
No cálculo do valor presente dos pagamentos deverá ser utilizada taxa equivalente aos encargos financeiros constantes do contrato.
A manutenção, a assistência técnica e os serviços correlatos à operacionalidade do bem arrendado podem ser de responsabilidade da arrendadora ou do arrendatário.
(3) As operações de arrendamento mercantil operacional são privativas dos bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e das sociedades de arrendamento mercantil.
Base Legal: Art. 6º da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
4) Contratos de arrendamento mercantil:
Os contratos de arrendamento mercantil devem ser formalizados por instrumento público ou particular, contendo, no mínimo, as especificações abaixo relacionadas:
a descrição dos bens que constituem o objeto do contrato, com todas as características que permitam sua perfeita identificação;
o prazo de arrendamento;
o valor das contraprestações ou a fórmula de cálculo das contraprestações, bem como o critério para seu reajuste;
a forma de pagamento das contraprestações por períodos determinados, não superiores há um semestre, salvo no caso de operações que beneficiem atividades rurais, quando o pagamento pode ser fixado por períodos não superiores a um ano;
as condições para o exercício por parte da arrendatária do direito de optar pela renovação do contrato, pela devolução dos bens ou pela aquisição dos bens arrendados;
a concessão à arrendatária de opções de compra dos bens arrendados, devendo ser estabelecido o preço para seu exercício ou critério utilizável na sua fixação;
as despesas e os encargos adicionais, inclusive despesas de assistência técnica, manutenção e serviços inerentes à operacionalidade dos bens arrendados, admitindo-se, ainda, para o arrendamento mercantil financeiro:
a previsão de a arrendatária pagar valor residual garantido em qualquer momento durante a vigência do contrato, não caracterizando o pagamento do valor residual garantido o exercício da opção de compra;
o reajuste do preço estabelecido para a opção de compra e o valor residual garantido;
as condições para eventual substituição dos bens arrendados, inclusive na ocorrência de sinistro, por outros da mesma natureza, que melhor atendam às conveniências da arrendatária, devendo a substituição ser formalizada por intermédio de aditivo contratual;
as demais responsabilidades que vierem a ser convencionadas, em decorrência de:
uso indevido ou impróprio dos bens arrendados;
seguro previsto para cobertura de risco dos bens arrendados;
danos causados a terceiros pelo uso dos bens;
ônus advindos de vícios dos bens arrendados;
a faculdade de a arrendadora vistoriar os bens objeto de arrendamento e de exigir da arrendatária a adoção de providências indispensáveis à preservação da integridade dos referidos bens;
as obrigações da arrendatária, nas hipóteses de:
inadimplemento, limitada a multa de mora a 2% (dois por cento) do valor em atraso;
destruição, perecimento ou desaparecimento dos bens arrendados;
a faculdade de a arrendatária transferir a terceiros no País, desde que haja anuência expressa da entidade arrendadora, os seus direitos e obrigações decorrentes do contrato, com ou sem co-responsabilidade solidária.
Base Legal: Art. 5º da Lei nº 6.099/1974 e; Art. 7º da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
4.1) Prazos mínimos de arrendamento:
Além dos requisitos previstos no capítulo 4 acima, os contratos de arrendamento mercantil devem estabelecer os seguintes prazos mínimos de arrendamento:
para o arrendamento mercantil financeiro:
2 (dois) anos, compreendidos entre a data de entrega dos bens à arrendatária, consubstanciada em termo de aceitação e recebimento dos bens, e a data de vencimento da última contraprestação, quando se tratar de arrendamento de bens com vida útil igual "ou inferior a 5 (cinco) anos;
3 (três) anos, observada a definição do prazo constante da letra anterior, para o arrendamento de outros bens;
para o arrendamento mercantil operacional, 90 (noventa) dias.
A operação de arrendamento mercantil será considerada como de compra e venda a prestação se a opção de compra for exercida antes de decorrido o respectivo prazo mínimo estabelecido nas letras "a" e "b" acima.
Base Legal: Arts. 8º e 10 da Resolução Bacen nº 2.309/1996 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
5) Arrendadora - Inscrição no Cadesp:
De acordo com o artigo 19 do RICMS/2000-SP , todo contribuinte do imposto, em regra, está obrigado a promover sua respectiva inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (Cadesp), antes do início de suas atividades.
Para esse fim, entende-se por contribuinte qualquer pessoa, natural ou jurídica, que de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial, realize operações relativas à circulação de mercadorias ou preste serviços de transporte interestadual ou intermunicipal ou de comunicação.
Já o conceito de mercadoria a ser utilizado quando da análise e interpretação da legislação do ICMS é àquela encontrada na legislação comercial, e pode ser entendido como bem negociado por comerciante, fruto, portanto, da exploração econômica da atividade comercial regular (mercancia).
A empresa de arrendamento mercantil, foco do presente trabalho, não tem por objeto econômico o exercício da atividade comercial (mercancia), mas sim de arrendamento de bens próprios para serem tão somente utilizados pelos arrendatários, muito embora se possa propor ao arrendatário a possibilidade da aquisição de bens arrendados.
Como consequência do exposto, resta clara a conclusão de que a empresa de arrendamento mercantil não reveste a condição de contribuinte do ICMS e, portanto, não está sujeita à inscrição no Cadesp como requisito para o exercício da atividade a que se propõe.
Esse entendimento foi exarado, inclusive, pela Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP) através da Resposta à Consulta nº 552/1989 , a qual publicamos na íntegra:
"As empresas de arrendamento mercantil, no início da expansão de suas operações, nos anos 60, sentiram dificuldades em circular com bens de sua propriedade, destinados a empresas arrendatárias. Seguidamente os bens eram objeto de apreensões pela fiscalização, quando em trânsito pelos postos fiscais.
As empresas de leasing, apesar de não serem contribuintes à luz da legislação de regência (não são comerciantes, industriais ou produtores), solicitaram e obtiveram, à época, inscrição estadual e, consequentemente, passaram a agir como se fossem contribuintes. Foram solucionados, por conseguinte, os problemas práticos de circulação dos bens destinados a arrendamento, que passaram a ficar acobertados por notas fiscais.
Como se vê, o fato de o consumidor final de determinado bem, em outro Estado, ser ou não ser contribuinte, passou a ser de fundamental importância para a determinação do sujeito ativo de uma parcela da obrigação tributária e para a caracterização da obrigação de recolher a diferença de imposto pelo destinatário da mercadoria, o sujeito passivo.
Se cotejarmos a natureza e as atividades das empresas de arrendamento com as definições legais de contribuintes, fornecidas pelo artigo 21 do Convênio ICM n.º 66/88, que baixou as normas provisórias relativas ao ICMS, veremos que em nenhuma delas há enquadramento.
Além disso, está a operação de arrendamento mercantil dentro do campo de incidência exclusiva do ISS, expressamente mencionada no item 79 da lista de serviços tributados, baixada pela Lei Complementar n.º 56/87, não estando prevista incidência do ICMS (Art. 2º, VIII, "b" do Convênio 66/88).
Em consequência, entende que às suas associadas não se aplica a hipótese prevista no transcrito artigo 155,VII, "a", da Constituição, reproduzido pelo artigo 5º do Convênio ICM n.º 66/88.
b) que, consequentemente, não há complemento de ICMS a ser pago neste Estado, quando da aquisição, em outros Estados, de bens destinados a arrendamento, por empresas de leasing aqui localizadas;
Solicita, adicionalmente, esta Associação, que seja declarado que as inscrições estaduais às empresas de "leasing" têm as características permitidas pelo § 4º do artigo 16 da Lei n.º 6.374 (Estadual), de 14 de março de 1989, isto é, se referem a inscrições concedidas a não contribuintes".
2.Com efeito, este órgão consultivo, em inúmeras oportunidades já havia se manifestado no sentido de que as operações relativas ao arrendamento mercantil se encontravam fora do campo de incidência do ICM e, a nosso ver, com o advento do novel sistema tributário, implantado pela Constituição Federal de 1988, permanecem as razões que nos levaram àquelas considerações. Assim, o enquadramento das operações de arrendamento mercantil, entre aquelas sujeitas ao ISS, a partir da edição da Lei Complementar n.º 56, de 15.12.87 (anteriormente não estavam relacionadas na Lista de Serviços de que fala o Decreto-lei n.º 406/68), não sofreu qualquer modificação, aplicando-se sobre a matéria o disposto no § 5º das Disposições Constitucionais Transitórias da editada Constituição Federal de 1988.
3.4.com fundamento no § 4º do artigo 16 da Lei n.º 6.374 de 01.03.89, poderão as empresas de leasing solicitar inscrição no Cadastro de Contribuintes da Secretaria da Fazenda, observando o disposto em seu § 5º.
Base Legal: Arts. 9º e 19 do RICMS/2000-SP e; RC nº 552/1989 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
6) Não incidência - Contrato de arrendamento mercantil:
De acordo com a Lei Kandir , aprovada pela Lei Complementar nº 87/1996 , o ICMS NÃO incide sobre as operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário (4). Na verdade, estas operações estão no campo de incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), de competência dos Municípios, em face do disposto no artigo 1º da Lei Complementar nº 116/2003 e do item 15.09 da Lista de Serviços que lhe é anexa.
É oportuno esclarecer que o momento da aplicação da não incidência do ICMS decorre, exclusivamente, da realização do contrato de arrendamento mercantil firmado entre a empresa arrendadora e o arrendatário e a movimentação do bem objeto do negócio entre ambos. Não tem, portanto, vínculo com a circulação do bem que, geralmente, é feita pelo seu fornecedor, que fica sujeito à tributação do ICMS na forma imposta na legislação.
Abaixo ilustramos a operação de arrendamento mercantil, sob o aspecto da competência tributária:
Figura 1: Fluxo da Competência Tributária - Arrendamento Mercantil.
(4) Esse dispositivo legal ainda não foi incorporado à legislação paulista ( Lei nº 6.374/1989 e RICMS/2000-SP ), fato este, que não prejudica a fruição da benesse fiscal, exceção feita apenas em relação à venda do bem arrendado ao arrendatário que, muito embora identificada na legislação como operação que constitui fato gerador do ICMS, encontra-se amparada pela isenção do imposto, em conformidade com o que dispõe o artigo 7º do Anexo I do RICMS/2000-SP .
Base Legal: Arts. 3º, VIII da LC nº 87/1996; Art. 1º e item 15.09 da Lista Anexa à LC nº 116/2003; Art. 7º do Anexo I do RICMS/2000-SP e; DN CAT nº 05/2000 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
7) Isenção - Venda do bem arrendado:
Da leitura do artigo 1º, caput, VIII do RICMS/2000-SP constatamos que a operação de venda do bem objeto do contrato de arrendamento mercantil decorrente do exercício da opção de compra pelo arrendatário, quando houver, está no campo de incidência do ICMS, pois é tratada como uma típica operação de circulação de mercadoria. Por outro lado, o mesmo dispositivo normativo veio conceder a isenção do imposto para esse operação, conforme dispõe o artigo 7º do Anexo I do RICMS/2000-SP , in verbis:
ANEXO I - ISENÇÕES (isenções a que se refere o artigo 8º deste regulamento)
Artigo 7º (ARRENDAMENTO MERCANTIL) - Operação de venda do bem objeto do contrato de arrendamento mercantil, decorrente do exercício da opção de compra pelo arrendatário (Convênio ICMS-4/97, cláusula quarta).
Assim, mesmo que ao final do contrato de arrendamento mercantil ocorra à venda do bem ao arrendatário não haverá recolhimento do ICMS em decorrência da isenção. Abaixo ilustramos a operação de arrendamento mercantil, sob o enfoque da tributação do ICMS:
Figura 2: Fluxo da Tributação do ICMS - Arrendamento Mercantil.
Base Legal: Art. 1º, caput, VIII e 7º do Anexo I do RICMS/2000-SP (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
Por ocasião da entrada, no estabelecimento, de bem objeto de arrendamento mercantil, o arrendatário poderá creditar-se do valor do ICMS destacado na Nota Fiscal relativa à aquisição do bem pela empresa arrendadora, observadas às regras pertinentes ao crédito, inclusive sobre vedação e estorno.
Referido crédito será lançado à vista de via adicional do Documentos Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (Danfe) relativa à aquisição do bem pela arrendadora, na qual deverão constar, além dos demais requisitos, os dados cadastrais do estabelecimento arrendatário. Deverão, ainda, ser observadas as regras pertinentes ao crédito do imposto relativo a bem do Ativo Permanente (Ver subcapítulo seguinte).
Base Legal: Art. 63, caput VIII, § 5° do RICMS/2000-SP (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
8.1) Bens do Ativo Permanente:
Primeiramente, cabe nos lembrar que os bens que comumente são objeto de arrendamento mercantil por parte dos contribuintes do ICMS têm sua utilização vinculada às atividades diretamente relacionadas à circulação de mercadorias como, por exemplo, máquinas e equipamentos, veículos para o transporte de cargas utilizados nas operações de compra ou venda de mercadorias, entre outros.
Assim, sendo classificado como bem do Ativo Permanente (ou Ativo Imobilizado), a apropriação do crédito decorrente da entrada do bem arrendado, quando admitido:
deverá ser apropriado à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, devendo a 1ª (primeira) fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento do contribuinte;
terá, para efeito de cálculo, o quociente de 1/48 (um quarenta e oito avos) proporcionalmente aumentado ou diminuído pro rata die, caso o período de apuração seja superior ou inferior a 1 (um) mês.
Enfatizamos que o direito ao crédito está condicionado a que o bem adquirido venha a ser utilizado na comercialização, industrialização ou prestação de serviços tributados, ou operações não tributadas em que haja expressa previsão de manutenção do crédito do imposto, conforme entendimento já manifestado pela Consultoria Tributária da Sefaz/SP:
Portanto, a contrário sensu, os bens utilizados exclusivamente nas áreas administrativas da empresa, não geram direito ao crédito do ICMS.
(5) Recomendamos a nossos leitores a leitura do Roteiro de Procedimentos intitulado "Apropriação de crédito na aquisição de bens para o Ativo Permanente". Neste trabalho, estudaremos alguns procedimentos relacionados ao Ativo Permanente e suas peculiaridades, tais como registro de sua aquisição, as situações em que o contribuinte poderá efetuar o crédito fiscal destacado em Nota Fiscal, Nota Fiscal de crédito do ICMS mensal, inclusive as regras de escrituração da Nota Fiscal de aquisição e do Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP).
Base Legal: Arts. 61, § 10 e 63, § 5° do RICMS/2000-SP e; DN CAT nº 2/2000 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
8.1.1) Escrituração do crédito:
A apropriação do crédito decorrente da entrada do bem arrendado deverá ser efetuado no Bloco G do Sped-Fiscal, de acordo com as disposições do Ato Cotepe/ICMS nº 9/2008 , que dispõe sobre as especificações técnicas para a geração de arquivos da Escrituração Fiscal Digital (EFD) e institui, nos termos de seu Anexo Único, o Manual de Orientação do Leiaute da EFD a que se refere o a cláusula primeira do Convênio ICMS nº 143/2006 .
Sobre o assunto, cabe examinar também a Portaria CAT nº 41/2003 , que disciplina o lançamento do crédito fiscal mediante emissão de Nota Fiscal.
Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 9/2008; Cláusula 1ª do Convênio ICMS nº 143/2006; Portaria CAT nº 41/2003 e; Decisão Normativa CAT nº 2/2000 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
9) Devolução do bem à arrendadora:
Ocorrendo de o arrendatário devolver o bem adquirido à empresa arrendadora, e, caso tenha se creditado do ICMS na forma tratada no capítulo 8 acima, deverá estornar integralmente o valor creditado, independentemente do motivo (fator determinante) que o tenha levado à devolução.
Essa regra não prejudica outras hipóteses de estorno de crédito previstas na legislação paulista do ICMS.
Base Legal: Art. 67, § 2° do RICMS/2000-SP (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10) Documentos fiscais - Emissão:
10.1) Fornecedor:
Para entregar o bem arrendado diretamente no estabelecimento do arrendatário o fornecedor deverá emitir:
uma Nota Fiscal de venda em favor do estabelecimento adquirente (empresa de leasing ou arrendadora), com destaque do valor do ICMS devido pela alíquota interna do Estado de São Paulo, na qual, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter as seguintes informações:
como natureza da operação: "Venda";
CFOP: 5.101 ou 5.102 ou outro, conforme o caso;
no campo Remetente: os dados da empresa arrendadora;
no campo Informações Complementares: informar o número, série e data da Nota Fiscal emitida em nome do destinatário físico, bem como, seus dados cadastrais de identificação e a informação de que se trata de objeto de "contrato de arrendamento mercantil"; e
uma Nota Fiscal em favor do estabelecimento destinatário físico da mercadoria (arrendatário), para acompanhar o seu transporte, sem destaque do imposto devido, na qual, além dos demais requisitos previstos na legislação, deverá conter as seguintes informações:
como natureza da operação: "Remessa por Ordem do Adquirente - arrendadora";
no campo Remetente: os dados da empresa arrendatária;
no campo Informações Complementares: informar os dados cadastrais pertinentes ao estabelecimento adquirente (arrendadora) e a informação de que se trata de objeto de contrato de "arrendamento mercantil".
Ressalta-se, no entanto, que a orientação acima somente prevalece dentro do território paulista, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal/1988 e da autonomia dos Estados. Dessa forma, na eventualidade de o fornecedor movimentar bens fora do Estado de São Paulo, recomendamos que consulte os Fiscos Estaduais envolvidos.
Base Legal: RC nº 36/2013 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10.2) Arrendatário:
Conforme já comentado neste trabalho, as empresas de arrendamento mercantil (leasing) não são consideradas contribuintes do ICMS por não promoverem circulação de mercadorias, salvo na hipótese prevista no artigo 10, I do RICMS/2000-SP (importação de mercadoria ou bem do exterior, qualquer que seja a sua finalidade). Não sendo qualificadas como contribuintes, não estão obrigados à emissão de documentos fiscais, muito menos, à cumprirem as demais obrigações previstas na legislação do imposto Estadual.
Esse entendimento já foi manifestado pela Consultoria Tributária da Sefaz/SP em diversas situações, principalmente na Resposta à Consulta nº 552/1989 acima publicada, na Resposta à Consulta nº 1.044/1999 e, mais recentemente, na Resposta à Consulta nº 36/2013 :
6. Posteriormente, registre-se que, conforme exarado por esse órgão consultivo em outras oportunidades, tanto a operação de arrendamento mercantil, como a de locação de bens móveis, não estão abrangidas pelo campo de incidência do ICMS, sendo que a empresa de leasing e de locação, na qualidade de prestadoras de serviço, não são contribuinte do imposto estadual, uma vez que, conforme definição do artigo 9º do Regulamento do ICMS - RICMS/2000 (aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000), contribuinte do ICMS "é qualquer pessoa, natural ou jurídica, que de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial, realize operações relativas à circulação de mercadorias ou preste serviços de transporte interestadual ou intermunicipal ou de comunicação".
(Grifo nossos)
Diante o exposto, concluímos que o arrendatário (adquirente contribuinte do ICMS) deverá emitir Nota Fiscal de Entrada (NFE) para que seja possível documentar a operação e circular a mercadoria, quando necessário. Essa NFE deverá conter, além dos demais requisitos previstos na legislação, as seguintes informações:
como Natureza da Operação: "Arrendamento Mercantil";
CFOP: 1.555 ou 2.555 (Entrada de bem do ativo imobilizado de terceiro, remetido para uso no estabelecimento), conforme a operação seja dentro ou fora do Estado de São Paulo;
como valor da mercadoria, o constante no contrato de arrendamento mercantil;
no campo Informações Complementares: Operações fora do campo de incidência do ICMS - RC nº 552/1989 ou RC nº 1.044/1999.
Por fim, enfatizamos que o crédito do ICMS deverá ser apropriado de acordo com os procedimentos analisados no capítulo 8 acima.
Base Legal: Arts. 10, I e 136, I, "a" do RICMS/2000-SP; RC nº 552/1989; RC nº 1.044/1999; Item 10 da RC nº 170/2012 e; RC nº 36/2013 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10.2.1) Exemplo Prático:
A título de exemplo, suponhamos que a empresa Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., indústria de produtos eletrônicos com sede no Município de Campinas/SP, tenha firmado com o Banco Econômico S/A. um contrato de arrendamento mercantil para aquisição de um "centro de usinagem (NCM: 8457.10.00)" do fornecedor Suldoro Máquinas e Ferramentas S/A..
Considerando que a Suldoro tenha emitido para o Banco Econômico S/A. uma Nota Fiscal de Venda no valor total de R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais), teremos a emissão da seguinte Nota Fiscal de entrada por parte da empresa Vivax:
Figura 3: Nota Fiscal de Entrada - Arrendamento mercantil.
Considerando que a Vivax está obrigada à emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) e a apresentar mensalmente os arquivos do Sped-Fiscal, a Nora Fiscal Eletrônica (NF-e) acima deverá ser lançada no Sped-Fiscal do respectivo mês de emissão. O lançamento deverá ser feito mediante o preenchimento dos vários Registros do Bloco C, constantes do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI , principalmente:
Nos próximos subcapítulos demonstraremos que deverá ser escriturado cada um desses registros.
Base Legal: Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10.2.1.1) Registro C100:
O Registro C100 destina-se ao lançamento dos totais de valores apresentados na Nota Fiscal. No caso da Nota Fiscal relativa à entrada de bem objeto de arrendamento mercantil, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:
08 NUM_DOC 000113349
12 VL_DOC 1000000,00
16 VL_MERC 1000000,00
Base Legal: Registro C100 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10.2.1.2) Registro C110:
O Registro C110 tem por objetivo identificar os dados contidos no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, que sejam de interesse do Fisco, conforme dispõe a legislação. No caso da Nota Fiscal relativa à entrada de bem objeto de arrendamento mercantil, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:
03 TXT_COMPL Operação fora do campo de incidência do ICMS - Resposta à Consulta nº 1.044/1999.
Base Legal: Registro C110 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
10.2.1.3) Registro C190:
O Registro C190 tem por objetivo representar a escrituração dos documentos fiscais totalizados por Código da Situação Tributária (CST), Código Fiscal de Operação e Prestação (CFOP) e Alíquota de ICMS. No caso da Nota Fiscal relativa à entrada de bem objeto de arrendamento mercantil, a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:
02 CST_ICMS 020
03 CFOP 1555
05 VL_OPR 1000000,00
Base Legal: Registro C190 do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
11) Considerações quanto ao ISSQN:
Conforme já comentado no presente trabalho, as operações de arrendamento mercantil estão no campo de incidência do ISSQN, de competência dos Municípios, em face do disposto no artigo 1º da Lei Complementar nº 116/2003 e do item 15.09 da Lista de Serviços que lhe é anexa:
Portanto, a contraprestação paga pelo arrendatário à arrendadora, a título de arrendamento mercantil, está sujeita à incidência exclusiva do ISSQN
Base Legal: Art. 1º e item 15.09 da Lista Anexa à LC nº 116/2003 (Checado pela Tax Contabilidade em 15/04/17).
Este material foi escrito no dia 13/05/2015 pela Equipe Técnica da Tax Contabilidade e está atualizado até a legislação vigente em 14/05/2017 (data da sua última atualização), sujeitando-se, portanto, às mudanças em decorrência das alterações legais.
Tax Contabilidade. ICMS: Arrendamento mercantil (Area: Guia do ICMS - São Paulo). Disponível em: http://www.tax-contabilidade.com.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=348. Acesso em: 17/02/2018.