Leasing (ou arrendamento mercantil) de bens móveis e implicações tributárias - Jus.com.br | Jus Navigandi
Sumário: 1. Intróito 2. Valor Residual Garantido e descaracterização do Contrato para Compra e Venda a Prestação (Súmula 263 do STJ x Eresp 213828). 3. Não incidência do ISS sobre o contrato de leasing. 4. Conclusão
O presente trabalho visa fazer uma sucinta análise acerca do instituto do LEASING, bem como demonstrar nosso posicionamento acerca da não incidência do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza – ISSQN sobre o Arrendamento Mercantil.
Com efeito, o que nos incentivou a escrever esse trabalho foi justamente a descaracterização do contrato de Leasing pelo pagamento antecipado do VRG, bem assim a declaração de inconstitucionalidade da expressão ''LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS'', constante na lista de serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, pelo Supremo Tribunal Federal.
Nesse passo, o Contrato de Arrendamento Mercantil pode ser definido como um negócio jurídico em que o titular da propriedade do bem, móvel ou imóvel, cede a outrem, pessoa jurídica ou pessoa natural (chamada de arrendatária), o uso e gozo da posse direta da coisa objeto da avença, por prazo certo e determinado, sendo facultado, ao final do contrato, o exercício de três alternativas pelo Arrendatário: 1ª) devolver o bem; 2ª) renovar o contrato; ou 3ª) optar pela compra do bem mediante o pagamento do Valor Residual Garantido – VRG. Sem que haja a possibilidade do exercício de uma dessas opções, não há que se falar em leasing.
Para o Prof. FRAN MARTINS, a natureza jurídica do arrendamento mercantil é complexa, "compreendendo uma locação, uma promessa unilateral de venda (em virtude de dar o arrendador opção de aquisição do bem pelo arrendatário) e, às vezes, um mandato, quando é o próprio arrendatário quem trata com o vendedor na escolha do bem.'' [1]
Diferente não é o entendimento do mestre Sílvio Salvo Venosa que leciona que "o arrendamento mercantil, como percebemos, é formado por um complexo de relações negociais, nas quais podem ser identificadas claramente vislumbres de locação, promessa de compra e venda, mútuo, financiamento e mandato". Mais adiante arremata dizendo que "originalmente, é contrato atípico misto, que se vale de conceitos de vários outros. Sua idéia centralizadora, todavia, é sem dúvida a locação de coisas". [2](grifo nosso)
"O pagamento do denominado 'valor residual', simultaneamente ao pagamento das prestações, implica exercício antecipado da opção de compra, e conseqüente alteração da natureza do contrato para a compra e Venda a prestação.
Assim, 'opção de compra' é o direito potestativo do arrendatário de, ao final do contrato, consolidar em si o domínio e a posse indireta do bem, enquanto 'valor residual' é o preço contratual estipulado para o exercício da opção de compra, que deve constar expressamente do contrato (ou critério para sua fixação), conforme prevê o art. 5º, 'd' da Lei nº 6.099/74.
Já o denominado 'valor residual garantido', na definição de Jorge Cardoso, é uma obrigação assumida pelo arrendatário, quando da contratação do arrendamento mercantil, no sentido de garantir que o arrendador receba, ao final do contrato, a quantia mínima final de liquidação do negócio, em caso de o arrendatário optar por não exercer seu direito de compra e, também, não desejar que o contrato seja prorrogado.''
Recentemente, o STJ apreciando o ERESP nº 213828/RS solidificou, em decisão exarada no dia 07/05/2003, o entendimento de que o pagamento do citado VRG diluído nas prestações desconfigura o contrato de Leasing para o de compra e venda a prazo, revogando, por conseguinte o verbete nº 263, Súmula do mencionado tribunal, infra transcrita:
O mencionado Eresp restou assentado nos seguintes termos:
"A cobrança antecipada do valor residual garantido (VRG) descaracteriza o contrato de arrendamento mercantil, transformando-o em compra e venda a prazo.''
Dessa maneira, não há que se falar em contrato de leasing na situação em que o VRG for pago de forma antecipada, mas sim em compra e venda a prazo, de modo que em hipótese alguma o legislador poderia incluir o arrendamento mercantil como sendo hipótese de incidência do imposto sobre serviços. Além disso, caso seja admitido que o leasing não se descaracteriza com o pagamento antecipado do VRG, urge esclarecer que a locação de bem móvel é vista pela Doutrina e pela Jurisprudência como cessão de direito e não prestação de serviços, como será melhor explanado no tópico a seguir.
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, II, definidos em lei complementar.''
Como a Carta Magna apenas prescreveu de quem é a competência para instituir o ISS, coube ao Decreto-Lei 406/68 dizer qual seria sua base de cálculo e assim o fez no art. 8.º, onde ficou assentado o que se segue:
"Art. 8.º O imposto, de competência dos Municípios, sobre serviços de qualquer natureza, tem como fato gerador a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços constante da lista anexa.''
Como bem assevera o Prof. Hugo de Brito Machado "em se tratando de serviços prestados por empresa, o imposto, que neste caso é proporcional, tem como base de cálculo o preço do serviço. É a receita da empresa, relativa à atividade de prestação de serviços tributáveis." [3] É claro que, a depender da situação, serão deduzidas dessas receitas determinados valores, a exemplo dos provenientes de subempreitadas já tributadas, etc.
Roque Antonio Carrazza, em artigo publicado na Revista Dialética de Direito Tributário, nº 94, ed. RDDT, 2003, pág. 116 prescreve de forma clara que "...o iss depende, para nascer 'in concreto', da existência de um serviço, prestado com autonomia e fito de lucro, na esteira do Código Civil, que, em seu art. 594, considera prestação de serviço 'toda a espécie de serviço ou trabalho lícito, material ou imaterial' passível de contratação 'mediante retribuição'.''
A rigor, o CTN é taxativo ao prescrever no art. 110 que "a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias", de sorte que não pode o legislador proceder a uma interpretação extensiva do conceito de prestação de serviços (obrigação de fazer) para fins de transfigurar a locação de bens (obrigação de dar) e inclui-lo como uma modalidade de serviço. [4]
''''IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do Imposto sobre Serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de locação de bem móvel. Em Direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável - artigo 110 do Código Tributário Nacional.''''
Diante das considerações realizadas acima, esperamos ter mostrado, com clareza, o instituto do leasing e as razões pela qual o Imposto sobre Serviços não deve incidir sobre o Arrendamento Mercantil, considerado por parte da doutrina ora como mecanismo de natureza complexa, em que predomina a locação de bens, ora como uma compra e venda a prestação desfarçada.
Revista Dialética de Direito Tributário, nº 94, ed. RDDT, 2003.
Comentários ao Código Tributário Tributário Nacional. Editora Forense: Rio de Janeiro, 1997
CÔELHO, Sacha Calmo Navalho. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 6ª ed. Editora Forense: Rio de Janeiro, 2002.
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01. Contrato e Obrigações Comerciais, 2 ed., Rio de Janeiro, Forense, 1990, pág. 547.
02. Direito Civil – contratos em espécie e responsabilidade civil, ed. Atlas S.A, 2001, pág. 480.
03. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. Editora Malheiros, 1994, pag. 312.
04. Daí vem a calhar prescrever que no Estado de Direito, do qual fazemos parte, o princípio basilar do Direito centra-se na legalidade, sem o qual a arbitrariedade e abusividade do Estado seria imbatível. Assim, tem-se na própria Lei o meio através do qual o Estado vê-se limitado para exercer suas atividades. Nessa modadlidade de governo a lei é a fonte essencial de todo o ordenamento jurídico.
SABINO, Franco Alves. Leasing (ou arrendamento mercantil) de bens móveis e implicações tributárias. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 8, n. 168, 21 dez. 2003. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/4674. Acesso em: 22 set. 2021.