EMENTA: ITCMD. USUFRUTO. RESTAURAÇÃO DA PLENA PROPRIEDADE PELO NU-PROPRIETÁRIO, POR MORTE DO USUFRUTUÁRIO. A INTEGRALIDADE DO PAGAMENTO DO IMPOSTO DEVIDO PELA INSTITUIÇÃO DO USUFRUTO DURANTE A VIGÊNCIA DA LEI 7.540/88, ILIDE QUALQUER PRETENSÃO DE COBRANÇA PELA FAZENDA PÚBLICA, ALICERÇADA NA LEI NOVA - 13.136/04.
1 - DA CONSULTA
A consulente, no momento da aquisição de um imóvel, instituiu usufruto vitalício em favor de seus genitores; ambos falecidos. Informa que, na oportunidade, ocorreu o recolhimento integral do ITCMD.
Mas se o ITCMD já foi pago na instituição do usufruto, integral e antecipadamente, conforme determinava a legislação da época, constando, inclusive, uma ressalva referente ao pagamento na escritura pública de compra venda, é legal a cobrança do imposto para a extinção desse direito real? É o questionamento que me é submetido à crítica.
O fisco local atestou o cumprimento dos quesitos para admissibilidade do pedido.
É o relato.
2 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL
Lei 3.933, de 26 de dezembro de 1966, art. 1º.
3 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA
Na instituição do usufruto1, o direito de propriedade desmembra-se entre o nu-proprietário e o usufrutuário, restando àquele a propriedade desprovida de seus atributos elementares (nua-propriedade), e a este o domínio útil do bem (imóvel, no caso), consubstanciado nos direitos de posse, uso e gozo.
Como é um direito real, temporário e intransmissível, extingue-se com a morte do beneficiário (CC, art. 1.410), ocasião em que a propriedade voltará a ser plena, reavendo seus atributos.
Significa dizer que, embora, no caso em análise, o usufruto tenha sido instituído de forma vitalícia, continuou sendo um direito temporário, pois não se prolongaria além da vida do usufrutuário, intransmissível que é.
Mas, então, em se tratando de direito temporário, a não incidência a que se reportava o inciso VI do art. 4º da Lei nº3.933/66 (vigente na época), necessariamente levava em conta o pagamento integral do ITCMD havido na instituição do usufruto, nos termos do inciso III do art. 1º da mesma lei. “Levava em conta”, no sentido de que o inevitável trâmite - instituição do usufruto/restauração da plena propriedade pelo seu instituidor - deveria ter como ônus tributário tão somente o imposto cobrado na instituição daquele direito real, nada mais.
Se, nesse ínterim - instituição/extinção do usufruto - surgiu lei nova (13.136/04), exigindo metade do imposto na transmissão da nua-propriedade e metade na extinção do usufruto, é fato que não pode resultar em gravame maior que aquele exigido pela lei anterior (alíquota sobre o valor venal do imóvel). Gravame esse, vale ressaltar, que também não seria maior se ambos os fatos viessem a ocorrer sob a égide da nova lei!
A instituição do usufruto vitalício e a posterior restauração da plena propriedade por morte dos usufrutuários têm de ser considerados de maneira integrada, sob pena de a modificação na legislação pertinente implicar maior carga tributária que a imposta por qualquer uma das leis individualmente consideradas. Caso contrário, o simples fato de a instituição do direito real ter-se dado na vigência de uma lei e a sua extinção na de outra, implicaria tratamento tributário diferente para contribuintes em idêntica situação (CFB, art. 150, II).
Há elementos suficientes para que se responda à consulente que, considerada a não incidência prevista no inciso VI do art. 4º da Lei nº3.933/66, o imposto foi integralmente recolhido na ocasião da instituição do usufruto, impossibilitando exigência de novo gravame com decalque na nova lei (13.136/04).
À crítica desta Comissão.
COPAT, 6 de novembro de 2012.
1 A matéria vem tratada no Código Civil, nos artigos 1.390 a 1.411.
Nilson Ricardo de Macedo
AFRE IV - matr. 344.181-4
De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 6 de dezembro de 2012, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso.