2 Nisan 2011 CUMARTESI
Resmî Gazete
Sayi : 27893
ANAYASA MAHKEMESI KARARI
Anayasa Mahkemesi Baskanligindan:
Esas Sayisi : 2009/21
Karar Sayisi : 2011/16
Karar Günü : 13.1.2011
ITIRAZ YOLUNA BASVURAN: Istanbul Ikinci Vergi Mahkemesi
ITIRAZIN KONUSU: 4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun, 22.7.1998 günlü, 4369 sayili Kanun’un 13. maddesiyle degistirilen Mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasinin Anayasa’nin 2., 10., 13., 38. ve 125. maddelerine aykiriligi saviyla iptali istemidir.
I- OLAY
Gelir ve katma deger vergilerine iliskin beyannamelerin süresinden sonra elektronik ortamda verilmesi nedeniyle kesilen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarinin iptali istemiyle açilan davada, itiraz konusu kuralin Anayasa’ya aykiri oldugu kanisina varan Mahkeme iptali için basvurmustur.
II- ITIRAZIN GEREKÇESI
Basvuru kararinin gerekçe bölümü söyledir:
“Türkiye Cumhuriyeti’nin bir ‘hukuk devleti’ oldugu Anayasa’nin 2. maddesinde açikça belirtilmistir. Maddeye göre, ‘Türkiye Cumhuriyeti, toplumun huzuru, milli dayanisma ve adalet anlayisi içinde, insan haklarina saygili, Atatürk milliyetçiligine bagli, baslangiçta belirtilen temel ilkelere dayanan, demokratik, laik ve sosyal bir hukuk Devletidir’ seklinde hüküm yer almaktadir.
Anayasa’nin bu hükmünden de anlasilacagi üzere 1982 Anayasasi Türkiye Cumhuriyetinin ‘hukuk devleti’ oldugu saptamasinda bulunmus, ancak ‘hukuk devleti’ kavramini açiklamamis hatta gereklerinin neler olduguna deginmemistir.
Hukuk devleti kavramindan ne anlasilmasi gerektigine Anayasa Mahkemesi kararlari ile açiklik getirilmistir.
Nitekim, Yüksek Mahkeme bir kararinda hukuk devletini; ‘… bütün islem ve eylemlerinin hukuk kurallarina uygunlugunu baslica geçerlik kosulu sayan, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurmayi amaçlayan ve bunu gelistirerek sürdüren, hukuku tüm devlet organlarina egemen kilan, Anayasa’ya aykiri durum ve tutumlardan kaçinan, insan haklarina saygi duyarak bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, Anayasa ve hukuk kurallarina bagliliga özen gösteren, yargi denetimine açik olan, yasalarin üstünde yasa koyucunun da uymak zorunda oldugu temel hukuk ilkeleri ile Anayasa’nin bulundugu bilincinde olan devlettir…’ olarak tanimlamistir (22.7.2008 günlü, E. 2008/64, K.2008/129 sayili karar).
Yüksek Mahkeme bu kararinda ‘hukuk devleti’ni tanimlamaktan çok hukuk devletinin niteliklerine yer vermis, hukuk devletinin niteliklerinin neler oldugu hususunu, diger kararlarinda da oldugu gibi, hukuk devletine atif yaparken kullanmis bazen de bu niteliklere yenilerini eklemistir.
213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun ‘Bilgi Vermekten Çekinenler Ile 256, 257 ve Mükerrer 257 nci Madde Hükmüne Uymayanlar Için Ceza’ baslikli mükerrer 355. maddesinde, bu Kanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257 nci madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayan (Kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dâhil); 1. Birinci sinif tüccarlar ile serbest meslek erbabi hakkinda 100.000.000 lira, (378 Sira No.lu V.U.K Genel Tebligi ile 1.1.2008’den itibaren 1.490-TL) 2. Ikinci sinif tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazanci basit usulde tespit edilenler hakkinda 50.000.000 lira, (378 Sira No.lu V.U.K Genel Tebligi ile 1.1.2008’den itibaren 680-TL) 3. Yukaridaki bentlerde yazili bulunanlar disinda kalanlar hakkinda 25.000.000 lira, (378 Sira No.lu V.U.K Genel Tebligi ile 1.1.2008’den itibaren 320-TL) özel usulsüzlük cezasi kesilecegi düzenlenmis elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uyulmamasi halinde özel usulsüzlük cezasi kesilmesini öngören 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin son fikrasi ile özel usulsüzlük cezasinin beyannamenin kanuni sürenin sonundan baslayarak elektronik ortamda 15 gün içinde verilmesi halinde 1/4 oraninda, bu sürenin dolmasini takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise 1/2 oraninda uygulanacagi kurala baglanarak üç ayri idari ihlal hali için üç ayri özel usulsüzlük cezasi kurala baglanmistir.
Buna göre, beyannamenin kanuni süresinin sonundan baslayarak elektronik ortamda 15 gün içinde verilmesi halinde öngörülen idari cezanin 1/4’ü olan 372,50 TL özel usulsüzlük cezasi, bu sürenin dolmasini takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise 1/2’si olan 745,00 TL özel usulsüzlük cezasi uygulanacaktir.
Kanunun özel usulsüzlük cezasi öngördügü ihlal fiilleri arasinda kanuni süresinin sonundan baslayarak elektronik ortamda 15 gün içinde (yasal beyanname verme süresinden sonraki 15. gün içinde) beyanname verilmesi ile bu süreyi takip eden ikinci 15 gün içinde (yasal beyanname verme süresinden sonraki 30. gün içinde) verilmesi hali disinda, uyusmazlik konusu olayda oldugu gibi, elektronik ortamda beyannamenin 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin son fikrasinda düzenlenen sürelerden (yasal beyanname verme süresini izleyen 30. günden) sonra verilmesi hali anilan fikra hükmünde düzenlenmis olmadigindan, anilan Kanunun ‘Usulsüzlük Dereceleri ve Cezalari’ baslikli 352. maddesinin ‘I inci derece usulsüzlükler’ baslikli 1. bendi geregince, (vergi ve harç beyannamelerinin süresinde erilmemis olmasi halinin 1 inci derece usulsüzlük olusturacagini düzenleyen madde) sermaye sirketleri disinda kalan birinci sinif tüccar ve serbest meslek erbabi mükellefler için, 50,00 TL I inci derece usulsüz cezasi uygulanmasi gerekecektir.
Uyusmazlikta davali idarece her ne kadar davaci (…) adina 2007/12 dönemi katma deger vergisi, 2007/10-12 dönemi gelir stopaj vergisi, 2007/10-12 gelir geçici vergi, 2007 takvim yili gelir vergisi beyannameleri ile 2008/1, 2, 3 dönemlerine iliskin katma deger vergisi ile 2008/1-3 dönemi gelir (stopaj) vergisi beyannamelerini süresinden sonra Internet ortaminda vermis oldugundan bahisle 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasi uyarinca ceza uygulanmissa da ‘Suç ve Cezalara Iliskin Esaslar’ baslikli Anayasa’nin 38. maddesinin birinci fikrasinda, ‘Kimse, isledigi zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadigi bir fiilden dolayi cezalandirilamaz; kimseye suçu isledigi zaman kanunda o suç için konulmus olan cezadan daha agir bir ceza verilemez’ denilmektedir.
Insan Haklari Evrensel Beyannamesi’nin 11., Insan Haklarini ve Ana Hürriyetleri Korumaya Dair Sözlesme’nin 7. maddelerine göre, hiç kimse islendikleri sirada millî veya milletlerarasi hukuka göre suç teskil etmeyen fiillerden veya ihmallerden ötürü mahkûm edilemez. Bunun gibi, suçun islendigi sirada uygulanan cezadan daha siddetli bir ceza verilemez.
Türk Ceza Kanunu’nun 1. maddesinin birinci fikrasinda, ‘Kanunun sarih olarak suç saymadigi bir fiil için kimseye ceza verilmez. Kanunda yazili cezalardan baska bir ceza ile de kimse cezalandirilamaz.’; 2. maddesinde ise ‘Islendigi zamanin kanununa göre cürüm veya kabahat sayilmayan fiilden dolayi kimseye ceza verilemez, islendikten sonra yapilan kanuna göre cürüm veya kabahat sayilmayan bir fiilden dolayi da kimse cezalandirilamaz. Eger böyle bir ceza hüküm olunmussa icrasi ve kanuni neticeleri kendiliginden kalkar. Bir cürüm veya kabahatin islendigi zamanin kanunu ile sonradan nesir olunan kanunun hükümleri birbirinden farkli ise failin lehinde olan kanun tatbik ve infaz olunur’ denilerek evrensel ilkelere kosut genel hükümler konulmustur.
Anayasa Mahkemesi’nin 7.6.1999 günlü, E.1999/10, K.1999/22 sayili kararinda da bahsedildigi üzere, Anayasa’ya ve Türk Ceza Kanunu’na göre suçlarin kanunla belirlenmesi ‘suçta kanunîlik’, cezalarin da kanunda gösterilmesi ‘cezada kanunilik’ ilkesini olusturmaktadir. ‘Kanunsuz suç ve ceza olmaz’ kurali çagdas hukukun vazgeçilmez temel ilkelerinden biridir. Bu ilkelerle kisilerin yasak eylemleri önceden bilmeleri saglanmakta, temel hak ve özgürlükler güvence altina alinmaktadir.
Yasama organi kamu düzeninin korunmasi için ceza hukuku alaninda düzenleme yaparken, anayasal sinirlar içinde hareket etmek ve ceza hukukunun genel ilkelerine bagli kalmak zorundadir. Suç isleyenin suçu isledigi tarihte ne kadar ceza ile karsilasacagini bilmesi gerekir. Daha sonra cezanin azaltilmasi durumu hariç, herkes suçu isledigi günde yürürlükte olan kurala göre cezalandirilir. Bu, kisiler için Anayasa ile teminat altina alinmis bir haktir.
213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasinin açik bir düzenleme içermemesi nedeniyle yasal beyanname verme süresini izleyen 30. günden sonra elektronik ortamda beyanname verenlere de özel usulsüzlük cezasi kesilmesi uygulamada idarenin (dava konusu olayda oldugu gibi) kiyas yoluyla ceza takdir etmesi gibi hukukun temel ilkelerine aykiri sonuçlarin dogmasina yol açtigi gibi, farkli uygulamalara ve farkli kararlarin verilmesine de sebep olmaktadir.
Itiraz konusu kural, para cezasinin belirlenmesine iliskin oldugundan bunun suç ve cezadaki yasallik ilkesi geregi objektiflik ve genellik esaslarina göre kesin ve açik bir biçimde düzenlenmesi gerekmektedir. Dava konusu olayda, davali idarece davaci adina ‘Bilgi Vermekten Çekinenler ile 256, 257 ve Mükerrer 257 nci Madde Hükmüne Uymayanlar Için Ceza’ baslikli mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasi uyarinca ceza uygulanmissa da anilan fikra hükmünde elektronik ortamda beyanname verilmemesi durumunda özel usulsüzlük cezasi kesilecegine iliskin bir düzenleme bulunmamaktadir. Ceza hukukunun temel ilkelerinden olan belirlilik ilkesi, yani, suç tanimlarinda esnek ve yoruma yer veren ifadeler kullanilmasini yasaklayan ilke, kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesinin vazgeçilmez tamamlayicisidir. Idarenin keyfi davranmasini önleyen bu ilkenin idari yaptirimlarda da geçerli kilinmasi, hukuk devleti iddiasindaki her ülke için vazgeçilmez bir zorunluluktur. Ayni sekilde, yasallik ilkesinin dogal bir sonucu olarak, kiyas yoluyla yeni bir suç öngörülemeyecegi gibi, idari yaptirimi gerektiren davranislar da kiyas yoluyla uygulanamayacaktir.
Bu nedenlerle, itiraz konusu fikra Anayasa’nin 38. maddesine aykiridir.
Diger taraftan, Anayasa’nin 3.10.2001 günlü, 4709 sayili Kanunun 2. maddesi ile degisik 13. maddesinde düzenlenmis olup, hukuk devletinin zorunlu bir sonucu olarak nitelendirilen ölçülülük ilkesi, idarenin eylem ve islemlerinde kullandigi imkân, araç ve ölçülerin, idarenin bu davranisi ile elde etmek istedigi sonuçlara uyarlanmasini ifade etmektedir. Esitlik ve ölçülülük arasinda bir köprü olusturan orantililik ilkesinin hukukun genel ilkeleri arasinda oldugu ve hukuk devletinin bir sonucu olarak uygulandigi hem uygulamada hem de ögreti de ifade edilmektedir. Yasayla getirilen sinirlamalarda ölçülülük ilkesine uyulmasi Anayasal bir zorunluluk olusturmaktadir.
Idari yaptirimlar alaninda da idari düzeni ihlal fiili ile verilen ceza arasinda adalet ve hakkaniyet ilkelerine uygun bir nispet bulunmasi, dogan zararin genisligi ile orantili bir yaptirimin uygulanmasi gerekmekte, hukuka aykiri eylemle yaptirim arasinda adalet ve hakkaniyet ilkelerine uygunluk aranmaktadir.
213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin son fikrasinda öngörülen sürelerde beyanname verenler için düzenlenen cezalar (372,50 TL ile 745,00 TL özel usulsüzlük cezasi) ile mükerrer 355. maddenin son fikrasinda düzenlenmis olan sürelerden sonra beyannamesini elektronik ortamda verenlere öngörülen cezalar (80,00 TL ile 50,00 TL usulsüzlük cezasi) arasinda çok açik bir orantisizlik hali oldugu gibi, bu durum Anayasal bir ilke olan esitlik ilkesine aykirilik olusturmakta, vergi kanunlari ile getirilmis olan yükümlülüklere uyma, ödevlerini yerine getirme konusunda özenli davranan mükelleflerin daha agir bir ceza ile cezalandirilmalari sonucunu dogurmaktadir. Beyannamesini beyannamenin kanuni süresinin sonundan baslayarak elektronik ortamda 15 gün içinde veren mükelleflere öngörülen idari para cezasi 372,50 TL, bu sürenin dolmasini takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise 745,00 TL özel usulsüzlük cezasi oldugu halde, elektronik ortamda beyannamesini 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin son fikrasinda düzenlenen sürelerden (yasal beyanname verme süresini izleyen 30. günden) sonra veren mükelleflere öngörülen ceza 50,00 TL usulsüzlük cezasi olmaktadir.
Bu durum Anayasal bir ilke olan ölçülülük ilkesine açik aykirilik olusturmaktadir.
Yüksek Mahkeme’nin vurguladigi üzere, esitlik ilkesi kanunlarin genelliginin teminatidir. Nitekim, Anayasanin 10. maddesine göre; ‘Herkes, dil, irk, renk, cinsiyet, siyasi düsünce, felsefi inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayirim gözetilmeksizin kanun önünde esittir. Hiçbir kisiye, aileye, zümreye veya sinifa imtiyaz taninamaz’.
Hukuk devleti hukukun üstünlügü temeli üzerine kurulmustur. Bu nedenle her türlü ayricaligi reddeder. Anayasa Mahkemesi pek çok kararinda kanun önünde esitlik kavramina deginmis ve bu konuyu açiklamistir. Yüksek Mahkeme bir kararinda konu hakkinda su karari vermistir:
‘…yasa önünde esitlik ilkesi, hukuksal durumlari ayni olanlar için söz konusudur. Bu ilke ile eylemli degil hukuksal esitlik öngörülmüstür. Esitlik ilkesinin amaci, ayni durumda bulunan kisilerin yasalar karsisinda ayni isleme bagli tutulmalarini saglamak, ayirim yapilmasini ve ayricalik taninmasini önlemektir. Bu ilkeyle, ayni durumda bulunan kimi kisi ve topluluklara ayri kurallar uygulanarak yasa karsisinda esitligin çignenmesi önlenmistir. Yasa önünde esitlik, herkesin her yönden ayni kurallara bagli tutulacagi anlamina gelmez. Durumlarindaki özellikler, kimi kisiler ya da topluluklar için degisik kurallari ve uygulamalari gerektirebilir. Ayni hukuksal durumlar ayni, ayri hukuksal durumlar farkli kurallara bagli tutulursa Anayasa’da öngörülen esitlik ilkesi zedelenmez…’ (22.7.2008 günlü, E.2008/64, K. 2008/129 sayili karar)
Yüksek Mahkeme’nin kararindan da anlasilacagi üzere, ayni sartlar ve özdes durumlar ayni kanuna tabi tutulmalidir. Eger farkli bir durum varsa baska bir ifade ile kisinin kanun kapsamina dâhil edilmemesi hakli bir nedene dayaniyorsa veya konumu itibariyle kanun kapsamina girmiyorsa düzenlenen bir kanundan yararlanamamasi Anayasayi ihlal anlamina gelmemektedir. Çünkü esitlige aykiri olan husus, ayni statüde bulunan kisilerden birinin hakli bir neden olmaksizin kanun kapsamindan yararlandirilmamasi ve yararlandirilmasidir.
Dolayisiyla ‘yatay esitlik’ anlayisi geregi olarak Yüksek Mahkeme’nin anladigi anlamda ‘esitlik ilkesi’ mutlak bir esitlik anlayisi degildir.
Uyusmazlik konusu olayda ‘yatay esitlik’ anlayisina aykiri olan husus, ayni statüde bulunan mükellefler arasinda ayni idari ihlal fiili için farkli cezalarin öngörülmüs olmasidir. Bu durum da, Yüksek Mahkeme içtihatlarina aykiri bir durumun varligina isaret etmektedir.
SONUÇ
Üstte yer verilen gerekçeler veri alindiginda uyusmazlikta uygulanacak Yasa maddesi olan itiraz konusu 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun ‘Bilgi Vermekten Çekinenler ile 256, 257 ve Mükerrer 257 nci Madde Hükmüne Uymayanlar Için Ceza’ baslikli mükerrer 355. maddesinin, birinci fikrasinin Anayasa’nin 2., 10., 13., 38. ve 125. maddelerine aykiri oldugu kanaatine varilarak konunun incelenmesi için dosyadaki belgelerin onayli örneklerinin yer aldigi dosyanin Anayasa Mahkemesi Baskanligi’na gönderilmesine, 29.12.2008 tarihinde oybirligi ile karar verildi.”
III- YASA METINLERI
A- Itiraz Konusu Yasa Kurali
4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun, 22.7.1998 günlü, 4369 sayili Yasa’nin 13. maddesiyle degistirilen ve itiraz konusu kurali içeren mükerrer 355. maddesi söyledir:
“Bu Kanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257 nci madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayan (Kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dâhil);
1. Birinci sinif tüccarlar ile serbest meslek erbabi hakkinda 1.000 (1.070 TL)Türk Lirasi,
2. Ikinci sinif tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazanci basit usulde tespit edilenler hakkinda 500 (530 TL) Türk Lirasi,
3. Yukaridaki bentlerde yazili bulunanlar disinda kalanlar hakkinda 250 (260 TL) Türk Lirasi,
Özel usulsüzlük cezasi kesilir.
Bu hükmün uygulanmasi için, bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak yapilacak tebliglerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yaniltici bilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazi için tayin olunan süre ile defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarinda Kanunun ceza hükümlerinin uygulanmasi cihetine gidileceginin ilgililere yazili olarak bildirilmesi sarttir. (Ek cümle: 16.6.2009–5904/22 md.) Ancak, bu ödevlerin yerine getirilmesine iliskin usul ve esaslarin Maliye Bakanliginca yapilan düzenleyici idari islemlerle duyurulmasi halinde, ilgililere ayrica yazili olarak bildirilme sarti aranmaz.
Özel usulsüzlük cezasi kesilmesine ragmen mecburiyetleri yerine getirmeyenlere yeniden süre verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri teblig olunur. Verilen sürede bu mecburiyetlerin yerine getirilmemesi halinde yukarida yazili özel usulsüzlük cezalari bir kat artirilarak uygulanir.
(Ek fikra: 16.7.2004–5228/10 md.) Tahsilât ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumlari veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluguna uymayan mükelleflerden her birine, her bir islem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere isleme konu tutarin % 5’i nispetinde özel usulsüzlük cezasi kesilir. Bu sekilde ceza kesilen mükellefler hakkinda üçüncü fikra hükmü uygulanmaz. (Ek cümle: 23.7.2010–6009/12 md.) Ancak, bu fikra uyarinca bir takvim yili içinde kesilecek özel usulsüzlük cezasinin toplami 770.000 TL (800.000)’yi geçemez.
(Ek fikra: 3.7.2005–5398/23 md.) Elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uyulmamasi halinde kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasi, beyannamenin kanuni süresinin sonundan baslayarak elektronik ortamda 30 gün içinde verilmesi halinde 1/10 oraninda, bu sürenin dolmasini takip eden 30 gün içinde verilmesi halinde ise 1/5 oraninda uygulanir.
(Ek fikra: 16.6.2009–5904/22 md.) Elektronik ortamda verilme zorunlulugu getirilen bildirim veya formlara iliskin olarak süresinden sonra düzeltme amaciyla verilen bildirim ve formlarin, belirlenen sürelerin sonundan itibaren 10 gün içinde verilmesi halinde özel usulsüzlük cezasi kesilmez, takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasi 1/5 oraninda uygulanir.
(Ek fikra: 16.6.2009–5904/22 md.) Elektronik ortamda beyanname ile bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara bu maddeye göre ceza kesilmesi halinde, 352 nci maddenin birinci derece usulsüzlüklerle ilgili (1) numarali bendi ile ikinci derece usulsüzlüklerle ilgili (7) numarali bendi uyarinca ayrica ceza kesilmez.”
B- Ilgili Görülen Yasa Kurali
4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesi söyledir:
“Maliye Bakanligi;
1. Mükellef ve meslek gruplari itibariyle muhasebe usul ve esaslarini tespit etmeye, bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgeler ile bunlara ilaveten tutulmasini veya düzenlenmesini uygun gördügü defter ve belgelerin mahiyet, sekil ve ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye, bunlarda degisiklik yapmaya; bedeli karsiliginda basip dagitmaya veya üçüncü kisilere bastirip dagitmaya veya dagittirmaya, bunlarin kayitlarini tutturmaya, bu defter ve belgelere tasdik, muhafaza ve ibraz zorunlulugu getirmeye veya kaldirmaya, bu Kanuna göre tutulacak defter ve düzenlenecek belgelerin tutulmasi ve düzenlenmesi zorunlulugunu kaldirmaya,
2. Mükelleflere muameleleri ile ilgili tahsilât ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumlari veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etmeleri zorunlulugunu getirmeye ve bu zorunlulugun kapsamini ve uygulamaya iliskin usul ve esaslarini belirlemeye,
3. Tutulmasi ve düzenlenmesi zorunlu defter, kayit ve belgelerin mikro film, mikro fis veya elektronik bilgi ve kayit araçlariyla yapilmasi veya bu kayit ortamlarinda saklanmasi hususunda izin vermeye veya zorunluluk getirmeye, bu sekilde tutulacak defter ve kayitlarin kopyalarinin Maliye Bakanliginda veya Muhafaza etmekle görevlendirecegi kurumlarda saklanmasi zorunlulugu getirmeye, bu konuda uygulama usul ve esaslarini belirlemeye,
4. (Degisik: 16.7.2004–5228/8 md.) Bu Kanunun 149 uncu maddesine göre devamli bilgi vermek zorunda olanlardan istenilen bilgiler ile vergi beyannameleri ve bildirimlerin, sifre, elektronik imza veya diger güvenlik araçlari konulmak suretiyle internet de dâhil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletisim araç ve ortaminda verilmesi, beyanname ve bildirimlerin yetki verilmis gerçek veya tüzel kisiler araci kilinarak gönderilmesi hususlarinda izin vermeye veya zorunluluk getirmeye, beyanname, bildirim ve bilgilerin aktariminda uyulacak format ve standartlar ile uygulamaya iliskin usul ve esaslari tespit etmeye, bu zorunlulugu beyanname, bildirim veya bilgi çesitleri, mükellef gruplari ve faaliyet konulari itibariyla ayri ayri uygulatmaya, (Ek ibare: 3.7.2005 – 5398/23 md.) kanuni süresinden sonra kendiliginden veya pismanlik talepli olarak verilen beyannameler üzerine düzenlenen tahakkuk fisi ve/veya ihbarnameleri mükellefe, vergi sorumlusuna veya bunlarin elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verdigi gerçek veya tüzel kisiye elektronik ortamda teblig etmeye ve buna iliskin usul ve esaslari belirlemeye,
5. Vergi kanunlarinin uygulanmasiyla ilgili olarak levha kullandirma ve asma zorunlulugu getirmeye ve kaldirmaya,
6. (Ek: 3.7.2005 – 5398/23 md.) Vergi güvenligini saglamak amaciyla niteliklerini belirleyip onayladigi elektrikli, elektronik, manyetik ve benzeri cihazlar ve sistemleri kullandirmaya, bu cihaz ve sistemler vasitasiyla bandrol, pul, barkod, halogram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve isaretlerin kullanilmasina iliskin zorunluluk getirmeye, uygulamaya ait usul ve esaslari belirlemeye,
Yetkilidir.
(Degisik: 21.1.1983 – 2791/5 md.) Bu Kanuna göre düzenlenecek belgelerle bunlara ek olarak düzenlenecek belgelerin, üçüncü sahislara basim ve dagitim islerinin yaptirilmasi ile ilgili sekil, sart, usul ve esaslar ve bunlara uyulmamasi halinde uygulanacak cezai sartlar Maliye Bakanliginca hazirlanacak ve Resmi Gazete’de yayinlanacak yönetmelikle belirlenir.
(Ek: 24.6.1994 – 4008/7 md.) Maliye Bakanligi, birinci fikrada yazili belge tasdik islemini; noterlere, kanunla kurulmus mesleki kuruluslara veya uygun görecegi diger mercilere yaptirmaya, ticari kazançlari (basit usulde) tespit edilen gelir vergisi mükelleflerine özel bir defter tutturmaya ve bu konulara iliskin diger usul ve esaslari belirlemeye yetkilidir.
(Ek fikra: 16.7.2004–5228/8 md.) Birinci fikranin (4) numarali bendi uyarinca Maliye Bakanliginin beyanname ve bildirimlerin yetki verilmis gerçek veya tüzel kisiler araci kilinarak gönderilmesi hususunda izin vermesi veya zorunluluk getirmesi halinde, (mükellef veya vergi sorumlusu ile gönderme isini yapacak kisiler arasinda özel sözlesme düzenlenmek kaydiyla) elektronik ortamda gönderilen beyanname ve bildirimler, mükellef veya vergi sorumlusu tarafindan verilmis addolunur.
(Ek fikra: 3.7.2005 – 5398/23 md.) Kanuni süresi geçtikten sonra kendiliginden veya pismanlik talepli olarak verilen beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesi üzerine elektronik ortamda düzenlenen tahakkuk fisi ve/veya ihbarnameler mükellef, vergi sorumlusu veya bunlarin elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verdigi gerçek veya tüzel kisiye elektronik ortamda iletilir. Bu ileti tahakkuk fisi ve/veya ihbarnamenin muhatabina tebligi yerine geçer.”
C- Dayanilan Anayasa Kurallari
Basvuru kararinda, Anayasa’nin 2., 10., 13., 38. ve 125. maddelerine dayanilmistir.
IV- ILK INCELEME
Anayasa Mahkemesi Içtüzügü’nün 8. maddesi uyarinca, Hasim KILIÇ, Osman Alifeyyaz PAKSÜT, Sacit ADALI, Fulya KANTARCIOGLU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet ERTEN, A. Necmi ÖZLER, Serdar ÖZGÜLDÜR, Sevket APALAK, Serruh KALELI ve Zehra Ayla PERKTAS’in katilimlariyla yapilan ilk inceleme toplantisinda, dosyada eksiklik bulunmadigindan isin esasinin incelenmesine, 7.5.2009 gününde OYBIRLIGIYLE karar verildi.
V- SINIRLAMA SORUNU
Anayasa’nin 152. ve 2949 sayili Anayasa Mahkemesinin Kurulusu ve Yargilama Usulleri Hakkinda Kanun’un 28. maddesine göre, Anayasa Mahkemesi’ne itiraz yoluyla yapilacak basvurular, itiraz yoluna basvuran mahkemenin bakmakta oldugu davada uygulayacagi yasa kurallari ile sinirli tutulmustur.
Itiraz yoluna basvuran Mahkeme 213 sayili Yasa’nin mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasinin Anayasa’ya aykiriligini ileri sürerek iptalini istemistir.
Mükerrer 355. maddenin birinci fikrasinda, 213 sayili Yasa’nin 86., 148., 149., 150., 256. ve 257. maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257. madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayanlara kesilecek özel usulsüzlük cezalari belirlenmistir. Fikrada geçen söz konusu maddelerden; 86. madde, zirai kazançlar il ve merkez komisyonlarinin bilgi isteme ve inceleme yetkilerini, 148. madde, Maliye Bakanligi ve vergi incelemeye yetkili olanlara bilgi verilmesini, 149. madde, devamli bilgi verilmesini, 150. madde, ölüm olaylari ve intikallerin bildirilmesini, 256. madde, defter ve belgelerle diger kayitlarin ibrazi mecburiyetini, 257. madde, muhafaza ve ibrazla ilgili diger ödevleri, mükerrer 257. madde ise Maliye Bakanligina verilen yetkileri ve bu yetkilere iliskin usul ve esaslari kapsamaktadir.
Bakilmakta olan dava, gelir ve katma deger vergilerine iliskin beyannamelerin süresinden sonra elektronik ortamda verildiginden bahisle kesilen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarinin iptali istemiyle açilmistir. Cezalar, 213 sayili Yasa’nin, usulsüzlük yönünden 352. maddesine, özel usulsüzlük yönünden ise mükerrer 257. maddesinin birinci fikrasinin (4) numarali bendindeki, beyannamelerin elektronik ortamda verilme zorunluluguna dayandirilmistir. Dava bu cezalarin kaldirilmasi istemine iliskin oldugundan davanin fikrada yer alan diger maddelerle ilgisi bulunmamaktadir.
Bu nedenle, 4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 22.7.1998 günlü, 4369 sayili Yasa’nin 13. maddesiyle degistirilen mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasina iliskin esas incelemenin, ayni Yasa’nin mükerrer 257. maddesi yönünden yapilmasina, 7.5.2009 gününde OYBIRLIGIYLE karar verilmistir.
VI- ESASIN INCELENMESI
Basvuru karari ve ekleri, isin esasina iliskin rapor, itiraz konusu ve ilgili yasa kurallari, dayanilan Anayasa kurallari ve bunlarin gerekçeleri ile diger yasama belgeleri okunup incelendikten sonra geregi görüsülüp düsünüldü:
A- Kuralin Anlam ve Kapsami
213 sayili Yasa’nin mükerrer 355. maddesinde, ayni Yasa’nin 86., 148., 149., 150., 256., ve 257. maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257. madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayanlara kesilecek özel usulsüzlük cezalarina yer verilmistir.
Mükerrer 257. maddede, Maliye Bakanligi’na çesitli konularda, izin verme veya zorunluluk getirme ve kaldirma, kapsam belirleme, degisiklik yapma, ilave belge ve defter yükümlülügü getirme, teblig etme, kullandirma, usul ve esaslari tespit etme yetkisi verilmistir. Ayrica bu Kanuna göre düzenlenecek belgelerle bunlara ek olarak düzenlenecek belgelerin, üçüncü sahislara basim ve dagitim islerinin yaptirilmasi ile ilgili sekil, sart, usul ve esaslar ile bunlara uyulmamasi halinde uygulanacak cezai sartlarin, Maliye Bakanligi’nca hazirlanacak ve Resmi Gazete’de yayimlanacak yönetmelikle belirlenmesi öngörülmüstür. Maliye Bakanligi, maddenin birinci fikrasinda yazili belge tasdik islemini; noterlere, kanunla kurulmus mesleki kuruluslara veya uygun görecegi diger mercilere yaptirmaya, ticari kazançlari basit usulde tespit edilen gelir vergisi mükelleflerine özel bir defter tutturmaya ve bu konulara iliskin diger usul ve esaslari belirlemeye de yetkili kilinmistir. Ayni maddeye göre, yasal süresi geçtikten sonra kendiliginden veya pismanlik talepli olarak verilen beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesi üzerine bu ortamda düzenlenen tahakkuk fisi ve/veya ihbarnameler mükellef, vergi sorumlusu veya bunlarin elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verdigi gerçek veya tüzel kisiye elektronik ortamda iletilecektir.
Maliye Bakanligi, verilen yetkileri Vergi Usul Kanunu Genel Tebligleri, Uygulama Iç Genelgeleri ve Sirkülerlerle kullanmaktadir.
213 sayili Yasa’nin mükerrer 355. maddesinin itiraz konusu birinci fikrasinda, mükerrer 257. madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayan, kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dâhil, birinci sinif tüccarlar, serbest meslek erbabi, ikinci sinif tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazanci basit usulde tespit edilenler ve bunlar disinda kalanlar hakkinda kesilecek özel usulsüzlük cezalari belirlenmistir.
Mükerrer 355. maddede yer alan ceza tutarlari, 213 sayili Yasa’nin mükerrer 414. maddesinin üçüncü fikrasina göre her yil için tespit edilen yeniden degerleme oraninda artirilmasi suretiyle uygulanmaktadir.
B- Anayasa’ya Aykirilik Sorunu
Basvuru kararinda, mükerrer 355. maddenin birinci fikrasinda, elektronik ortamda beyanname verilmemesi durumunda özel usulsüzlük cezasi kesilecegine iliskin kuralin yer almadigi, sadece cezalarin belirlendigi, kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesine uygun olarak suçun açikça yasayla düzenlenmedigi, maddede belirtilen sürelerde beyanname verenler ile bu sürelerden sonra beyannamesini elektronik ortamda verenlere öngörülen cezalar arasinda orantisizlik bulundugu, bu durumun esitlik ilkesine aykirilik olusturdugu, ayni statüde bulunan mükelleflerin ayni fiilleri için farkli cezalarin öngörüldügü, bu nedenlerle kuralin Anayasa’nin 2., 10., 13., 38. ve 125. maddelerine aykiri oldugu ileri sürülmüstür.
Anayasa’nin 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin temel ilkelerinden biri “belirlilik”tir. Bu ilkeye göre, yasal düzenlemelerin hem kisiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuskuya yer vermeyecek sekilde açik, net, anlasilir, uygulanabilir ve nesnel olmasi, ayrica kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarina karsi koruyucu önlem içermesi de gereklidir.
Anayasa’nin 38. maddesinin birinci fikrasinda, “Kimse, islendigi zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadigi bir fiilden dolayi cezalandirilamaz; kimseye suçu isledigi zaman kanunda o suç için konulmus olan cezadan daha agir bir ceza verilemez”, üçüncü fikrasinda da “Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur” denilerek suç ve cezanin yasalligi esasi benimsenmistir.
Yasa koyucu, suçlarin niteligi, islenme biçimi, içerik ve yogunlugu, kamu düzenini ihlal derecesi ve cezalarin caydiriciligi gibi nedenleri gözeterek, Anayasa ve ceza hukukunun temel ilkeleri çerçevesinde, hangi eylemlerin suç sayilacagini ve bunlara verilecek cezalarin tür ve miktarini saptayabilecegi gibi toplumsal sonuçlari bakimindan dogurdugu tehlikenin agirligina göre, kimi eylemlere hürriyeti baglayici cezalar disinda, idari yaptirimlar uygulanmasini da öngörebilir.
Kamu giderlerinin karsilanmasi, Anayasa’nin 73. maddesinde düzenlenen vergi ödevinin zamaninda ve eksiksiz yerine getirilmesi, yasalarin etkinliginin saglanmasi için vergi suç ve cezalarina yer verilmistir. Vergi cezalari, mükelleflerin ya da sorumlularin yasalarda belirtilen suçlari islemeleri durumunda uygulanmasi gereken yaptirimlardir. Vergi suç ve cezalarina iliskin kurallar esas olarak 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenmistir. Bu düzenlemede, vergi ödevinin gerekleri yaninda ceza hukukunun ilkeleri de göz önünde bulundurulmustur.
213 sayili Yasa’nin mükerrer 355. maddesinin itiraz konusu birinci fikrasinda, bu Yasa’nin mükerrer 257. maddesi uyarinca getirilen zorunluluklara uyulmamasi durumunda kesilecek olan özel usulsüzlük cezalarina yer verilmistir. Kuralda, cezalar belirlenmis, cezaya tabi tutulan eylemler ise mükerrer 257. maddeye göre getirilen zorunluluklara uymama olarak gösterilmistir. Mükerrer 257. maddede, Maliye Bakanligi’nin hangi konularda düzenleme yapacagi belirlenmistir.
Maliye Bakanligi’na yetki yasayla verilmistir. Bu yetkiye dayanilarak, genel nitelikte olan tebliglerle yapilan düzenlemeler Resmi Gazetede yayimlanmakta, mükelleflere hangi zorunluluklarin getirildigi duyurulmakta ve güvence saglanmaktadir.
Suç sayilan eylem ve cezasi yasada gösterildikten sonra yasama organinin uzmanlik ve yönetim teknigine iliskin konularda önlemler alinmasi amaciyla yürütme organina yetki vermesi, suçun idari düzenlemelerle ortaya konulmasi anlamina gelmez.
Öte yandan, Anayasa’nin 10. maddesinde belirtilen yasa önünde esitlik ilkesi, hukuksal durumlari ayni olanlar için söz konusudur. Mükerrer 355. maddede, belirli sürelerde beyanname verilmesi halinde cezalarin indirimli uygulanmasi, bu süreler disinda beyanname verilmesi veya hiç beyanname verilmemesi hallerinde yasada belirtilen cezalarin uygulanmasi öngörüldügünden, eylemler ayrilarak bu eylemlere bagli ceza getirildiginden, esitlik ilkesinin ihlalinden söz edilemeyecektir.
Açiklanan nedenlerle itiraz konusu kural, Anayasa’nin 2., 10. ve 38. maddelerine aykiri degildir. Iptal isteminin reddi gerekir.
Fulya KANTARCIOGLU, Mehmet ERTEN, Fettah OTO ile Zehra Ayla PERKTAS bu görüse katilmamislardir.
Kuralin Anayasa’nin 13. ve 125. maddeleriyle ilgisi görülmemistir.
VII- SONUÇ
1- 7.5.2010 günlü, 5982 sayili Türkiye Cumhuriyeti Anayasasinin Bazi Maddelerinde Degisiklik Yapilmasi Hakkinda Kanun uyarinca, 2949 sayili Anayasa Mahkemesinin Kurulusu ve Yargilama Usulleri Hakkinda Kanun ile ilgili gerekli düzenlemeler yapilmadan, Mahkeme’nin çalisip çalisamayacagina iliskin ön meselenin incelenmesi sonucunda; Mahkeme’nin çalismasina bir engel bulunmadigina, Fulya KANTARCIOGLU, Mehmet ERTEN, Fettah OTO, Zehra Ayla PERKTAS ile Celal Mümtaz AKINCI’nin, gerekçesi 2010/68 esas sayili dosyada belirtilen karsioylari ve OYÇOKLUGUYLA,
2- 4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 22.7.1998 günlü, 4369 sayili Kanun’un 13. maddesiyle degistirilen Mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasinin, ayni Kanun’un Mükerrer 257. maddesi yönünden, Anayasa’ya aykiri olmadigina ve itirazin REDDINE, Fulya KANTARCIOGLU, Mehmet ERTEN, Fettah OTO ile Zehra Ayla PERKTAS’in karsioylari ve OYÇOKLUGUYLA,
13.1.2011 gününde karar verildi.
Baskan
Hasim KILIÇ
Baskanvekili
Osman Alifeyyaz PAKSÜT
Üye
Fulya KANTARCIOGLU
Üye
Ahmet AKYALÇIN
Üye
Mehmet ERTEN
Üye
Fettah OTO
Üye
Serdar ÖZGÜLDÜR
Üye
Zehra Ayla PERKTAS
Üye
Recep KÖMÜRCÜ
Üye
Alparslan ALTAN
Üye
Burhan ÜSTÜN
Üye
Engin YILDIRIM
Üye
Nuri NECIPOGLU
Üye
Hicabi DURSUN
Üye
Celal Mümtaz AKINCI
KARSIOY GEREKÇESI
4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 4369 sayili Yasa ile degistirilen mükerrer 355. maddesinde, bu Kanun’un 86., 148., 149., 150., 256. ve 257. maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257. madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymayanlar (Kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil); hakkinda uygulanacak özel usulsüzlük cezasi miktarlari belirlenmis, bu fikraya iliskin incelemenin, Yasa’nin mükerrer 257. maddesi yönünden yapilmasina karar verilmistir. Mükerrer 257. madde ile Maliye Bakanligi’na birçok konuda düzenleme yetkisi verilmistir. Buna göre, itiraz konusu kuralla cezaya bagli tutulan eylem, mükerrer 257. madde uyarinca Maliye Bakanligi tarafindan getirilen zorunluluklara uymamaktir. Böylece, vergi suçunun ne oldugunu belirleme yetkisi idareye birakilmistir.
Anayasa’nin 38. maddesinde suç ve cezalarin yasalligi ilkesi benimsenmistir. Bu ilke, suç olusturan eylemlerin ve bunlarin cezalarinin kusku ve duraksamaya yol açmayacak biçimde, açik, net ve anlasilabilir biçimde yasa ile düzenlenmesini gerektirmektedir. Kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarina karsi, kisi güvenliginin saglanmasindaki üstün hukuki yarar da böyle bir düzenlemeyi zorunlu kilmaktadir. Itiraz konusu kuralla göndermede bulunulan 257. madde uyarinca, mükelleflerin uymasi gereken zorunluluklari belirleyecek olan Maliye Bakanligi’nin, bunlara iliskin kurallari ne zaman getirecegi, degistirecegi veya kaldiracagi belli olmadigindan, suç olusturan eylemin, yasaya bakilarak saptanmasi olanakli degildir. Idare tarafindan suçun, teblig gibi düzenleyici tasarruflarla belirlenmesinin ise yasallik ilkesinin içerdigi temel güvenceleri saglayamayacagi kuskusuzdur.
Açiklanan nedenlerle itiraz konusu düzenlemenin Anayasa’nin 38. maddesine aykiri oldugu ve iptali gerektigi düsüncesiyle çogunluk görüsüne katilmiyoruz.
Üye
Fulya KANTARCIOGLU
Üye
Fettah OTO
KARSIOY GEREKÇESI
213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinin itiraz konusu birinci fikrasinda, ayni Yasa’nin mükerrer 257. maddesi uyarinca getirilen zorunluluklara uymayanlara özel usulsüzlük cezasi kesilecegi öngörülmektedir.
Anayasa’nin 38. maddesinin birinci fikrasinda “Kimse, islendigi zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadigi bir fiilden dolayi cezalandirilamaz, ….” üçüncü fikrasinda da “Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur” demek suretiyle Anayasa, suç ve cezada kanunilik esasini kabul etmistir.
Anayasa’nin 73. maddesinde yer alan vergi ödevinin, zamaninda, eksiksiz ve usulüne uygun olarak yerine getirilmesinin saglanmasi için ilgili yasalarda hürriyeti baglayici cezalarin yani sira, adli veya idari nitelikte para cezalarina yer verilmistir
Vergi cezalari, mükelleflerin ya da sorumlularin yasalarda belirtilen suçlari islemeleri durumunda uygulanmasi gereken yaptirimlardir
Mükerrer 355. maddenin itiraz konusu birinci fikrasinda, uygulanacak cezalar belirlenmis, bu cezalarin uygulanmasini gerektiren ve suç sayilan fiiller (suçlar) ise mükerrer 257. madde uyarinca getirilen zorunluluklara uymama olarak gösterilmistir. Fikranin yollama yaptigi mükerrer 257. maddede uyulmasi gereken zorunluluklar ise gösterilmemis, bu konulari düzenleme yetkisi Maliye Bakanligi’na verilmistir. Böylece Maliye Bakanligi’nca belirlenecek olan zorunlu hallere uyumama suç teskil edecek ve Anayasa uyarinca kanunla konulmasi gereken ve suç sayilan fiiller ile ayni sonuçlari doguracaktir. Bu durum ise Anayasa’nin öngördügü suçta kanunilik ilkesi ile bagdasmaz.
Açiklanan nedenle kanunla konulmasi gereken suçun, belirlenme yetkisini Maliye Bakanligi’na birakan itiraz konusu kural, Anayasa’nin 38. maddesindeki “suçta kanunilik” ilkesine aykiridir.
Iptali gerekir.
Üye
Mehmet ERTEN
KARSIOY GEREKÇESI
Itiraz konusu 4.1.1961 günlü, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 22.7.1998 günlü, 4369 sayili Yasa’nin 13. maddesiyle degistirilen mükerrer 355. maddesinde bilgi vermekten çekinenler ile ayni Yasa’nin 256., 257. ve mükerrer 257. madde hükmüne uymayanlara kesilecek özel usulsüzlük cezalari düzenlenmektedir. Yasa’nin mükerrer 257. maddesinde ise Maliye Bakanligi’na çesitli konularda düzenleme yapma yetkisi verilmektedir.
Anayasa’nin 2. maddesine göre Türkiye Cumhuriyeti demokratik bir hukuk devletidir. Buna göre Devletin tüm organlari Anayasa ve hukukun üstün kurallari ile bagli olup, görev ve yetkilerinin bu çerçevede konulan yasalarla belirlenmesi ve yürütme organina birakilan yetkilerin sinirlarinin açikça gösterilmesi gerekmektedir. Öte yandan “hukuk devleti” ilkesi yürütme organinin faaliyetlerinin “belirlilik” dolayisiyla “hukuki güvenlik” ilkesi sonucunda “öngörülebilir olmasini” gerektirmektedir.
Anayasa’nin 38. maddesinin birinci fikrasinda; “Kimse islendigi zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadigi bir fiilden dolayi cezalandirilamaz; kimseye suçu isledigi zaman kanunda o suç için konulmus olan cezadan daha agir bir ceza verilemez.” denilerek “suç ve cezanin yasalligi” esasi benimsenmistir.
Anayasa’nin 73. maddesinde düzenlenen vergi ödevinin zamaninda eksiksiz ve usulune uygun yerine getirilmesi için ilgili yasalarda hürriyeti baglayici cezalarin yani sira, adli veya idari nitelikte para cezalarina da yer verilmistir. Bu baglamda vergi suç ve cezalarina iliskin kurallar 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenmekte olup bu düzenlemelerde ceza hukukunun genel ilkeleri de göz önünde bulundurulmak suretiyle “suç ve cezada yasallik” ilkesi benimsenmistir. Anayasa’nin 38. maddesindeki yasallik ilkesinin belirlilik ilkesi ile birlikte degerlendirilmesi sonucunda suç ve cezalara iliskin yasal düzenlemenin her hangi bir kuskuya yer vermeyecek sekilde açik, net, anlasilir uygulanabilir ve nesnel olmasi, kamu otoritesinin keyfi uygulamalarina karsi koruyucu önlem içermesi gerekmektedir.
Itiraza konu kuralda ise cezalar belirlenmekte, cezaya tabi tutulan eylem ise “mükerrer 257. maddeye göre getirilen zorunluluklara uymama” olarak gösterilmektedir. Mükerrer 257. maddede sözü geçen “zorunluluklar” ise Maliye Bakanligi tarafindan yapilan düzenlemelerle belirlenecegi anlasilmaktadir.
Bu durumda itiraza konu kuralda öngörülen cezalarin hangi suç ya da eyleme bagli olarak uygulanacagi yasa ile belirgin olarak düzenlenmedigi bunun Maliye Bakanligi’nca getirilen zorunluluklar kapsaminda belirlenmesine birakildigi açik olup; bu haliyle kural Anayasa’nin 2. maddesinde belirtilen hukuk devleti, 38. maddesinde düzenlenen suç ve cezalarin yasalligi ilkesine aykiridir.
Açiklanan nedenle, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 4369 sayili Yasa ile degisik mükerrer 355. maddesinin birinci fikrasinda yer alan… “mükerrer 257 inci madde uyarinca getirilen…” ibaresi ile “zorunluluklar ile” sözcüklerinin iptali gerektigi oyu ile verilen karara katilmiyorum.
Üye
Zehra Ayla PERKTAS