Kayıtlı ekonomiye geçiş teşviki mi, vergi planlaması mı?
Türkiye Büyük Millet Meclisi’ne Ocak ayında sunulan “Yeniden Yapılandırma (Vergi Affı) Kanun Teklifi”, 7440 sayılı Kanun olarak 9 Mart 2023’de kabul edildikten sonra 12 Mart 2023’de de Resmi Gazete’de yayımlandı. Kanun son yıllarda yaklaşık bir buçuk yılda bir yürürlüğe giren yeniden yapılandırma (!) kanunları arasına girdi.
Kanundaki düzenlemeler arasında bir vergi affı klasiği olan “işletme kayıtlarının düzeltilmesi” var. Maddenin gerekçesi, “işletme kayıtlarının fiili durumlarına uygun hale getirilerek kayıtlı ekonomiye geçişin teşvik edilmesi” olarak açıklanmış. Kayıtlı ekonomiye geçiş amacı taşıyan düzenleme yoksa kayıt dışı ekonomiyi ve mükellefleri vergi planlaması yapmaya mı teşvik ediyor? Buna ilişkin değerlendirmeden önce “düzeltilecek işletme kayıtları” ile ne kastedildiğine bir göz atalım.
Ne düzeltilebilir?
7440 sayılı Kanunun 6’ncı maddesinin 1, 2 ve 3’üncü fıkralarıyla yapılan düzenleme ile vergi mükelleflerinin kayıtlarını düzeltmeleri bekleniyor. Düzeltmeden maksat, işletmede “mevcut olduğu halde yasal kayıtlarda olmayan” veya “yasal yasal kayıtlarda olduğu halde işletmede mevcut olmayan” varlıklar ile işletmeden çekilen nakit, yani işletme alacaklarıdır. Aslında vergisiz yapılan işlemlerin cüzi bir vergi ile düzeltilmesidir.
Düzenlemeden “serbest meslek” ve “ticari işletme sahibi gerçek kişiler”, “adi ortaklıklar”, “kollektif şirketler”, “adi komandit şirketler”, “sermaye şirketleri”, “kooperatifler”, “iktisadi kamu kuruluşları”, “dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler” ve iş ortaklıkları” faydalanabilir.
Fiilen işletmede olup yasal kayıtlarda olmayan varlıklar:
- Emtia (satışa hazır mallar ile hammadde, yardımcı malzeme, yarı mamul ve mamul mallar),
- Makine, teçhizat ve demirbaşlar,
- İnşaat işletmelerinde inşa edilen ve emtia sayılan taşınmazlar (daire, dükkan vb.) ile üretimde kullanılan ilk madde ve malzeme veya yarı mamuller,
- Taşıt aracı gibi kayıt ve tescile tabi kıymetler (tescile yetkili kamu kurumlarına kayıt ve tescil sonrası).
Beyan edilecek varlıklar, bildirim tarihindeki “rayiç bedel” (varlığın değerleme günündeki normal alım-satım bedeli) ile işletme kayıtlarına ve envanter listesine dahil edilmelidir. Rayiç bedel, mükellefçe veya mükellefin bağlı olduğu meslek kuruluşunca belirlenebilir. Beyan edilen varlıklar yasal kayıt süresi içinde kayıtlara alınmalıdır.
Bildirilen emtia veya varlık ilerde satılırsa, satış bedeli defterde kayıtlı değerden düşük olamaz. Gerçek satış bedeli kayıtlı tutardan düşük olsa bile, kazanç kayıtlı bedele göre belirlenmeli, diğer bir deyişle satış işleminden doğan zarar edilmemelidir. Ayrıca beyan edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler üzerinden amortisman ayrılmaz.
Diğer taraftan, defterlerini bilanço usulü ile tutanlar, işletme aktifine aldıkları “emtia” için ayrı; “makine, teçhizat ve demirbaşlar” için ayrı ayrı bilanço pasifinde karşılık hesabı açmalıdır.
Emtia ile ilgili ayrılan karşılığın, ortaklara dağıtılması veya işletmenin tasfiyesi durumunda, bu tutarlar sermayenin bir unsuru sayılır ve vergilendirilmez. Makine, teçhizat ve demirbaşların envantere kaydedilmesi sırasında bunlar için ayrılan karşılık birikmiş amortisman sayılır. İşletme hesabı esasında defter tutanların ise bildirdikleri emtiayı defterlerinin gider tarafına satın alınan mal olarak kaydetmeleri gerekiyor.
Düzeltme kapsamındaki varlıklardan diğeri kayıtlarda yer aldığı halde fiilen işletmede olmayan aşağıdaki varlıklardır:
- Emtia (satışa hazır mallar ile hammadde, malzeme, yarı mamul ve mamul mallar dahil),
- Makine, teçhizat ve demirbaşlar.
Beyanın vergi maliyeti var mı?
Kanunda düzeltmeler için farklı vergi oranları belirlenmiştir.
Fiilen işletmede olup, yasal kayıtlarda olmayanlar: Yasal kayıtlara alınan varlıkların rayiç bedeli ile tabi oldukları KDV oranının %50’si (KDV oranı %18 ise %9 gibi) ile hesaplanan KDV, stok beyanı ve envanter listesi ile birlikte kağıt veya elektronik ortamda sorumlu sıfatıyla 31 Mayıs 2023’e (bu tarih dâhil) kadar yapılmalı ve tahakkuk KDV’nin de aynı sürede ödenmelidir.
Yasal kayıtlarda olup, fiilen işletmede olmayanlar: Yasal kayıtlarda yer almasına rağmen fiili olarak işletmelerinde bulunmayan “emtia, makine, teçhizat ve demirbaşlar” için 31 Mayıs 2023’e (bu tarih dâhil) kadar fatura düzenlenmeli ve her türlü vergisel yükümlülükler yerine getirilerek kayıtlar fiili duruma uyumlu hale getirilmelidir. Bu nedenle, kesilecek faturadaki bedel olarak emtia için aynı tür emtia ile ilgili cari yıl kayıtlarındaki edilen gayrisafi kâr oranı; makine, teçhizat ve demirbaşlar için ise mükellefin kendisi veya bağlı oldukları meslek kuruluşunca belirlenecek rayiç bedel esas alınacaktır. Gayrisafi kâr oranı yasal kayıtlardan çıkarılamazsa, meslek odalarınca belirlenen gayrisafi kâr oranları esas alınacaktır.
Bu işlemlerden dolayı kayıtlara alınan satış hasılatı, yıllık gelir veya kurumlar vergisi matrahına dahil edilir. Mükellefin beyanı sonucu ödenmesi gereken KDV; ilk taksiti beyanname verme süresinde, izleyen taksitler beyan süresini izleyen 1’inci ve 2’nci ayda üç eşit taksitte ödenebilir.
Kasa mevcudu ve ortaklardan alacaklar: Yalnızca “bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi” mükelleflerinin 31 Aralık 2022 itibarıyla hazırlanan bilançolarında görülmesine rağmen işletmede bulunmayan “kasa mevcudu” ve “ortaklardan alacaklar ile bunlarla ilgili diğer işlemler” ile ilgili 31 Mayıs 2023’e (bu tarih dâhil) kadar vergi dairelerine beyan edilmek ve kayıtlar düzeltmek suretiyle, yasal kayıtların fiili durumla uyumlu hale getirilmesine imkan verilmiştir.
Uygulama Tebliği ile “ortaklardan alacaklar ile bunlara ait işlemlere” için, “işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklarından alacak tutarları ile ortaklara borçlu olunan tutarların netleştirilmesi sonucu kalan alacakların dikkate alınması gerektiği açıklandı.
Bilançoda olup işletmede fiilen olmayan “kasa mevcudu” ve “ortaklardan alacak tutarlara” ilişkin beyanda bulunacak mükellefler, beyan edilen tutarlar üzerinden %3 vergi hesaplamak ve hesaplanan vergi tutarını beyanname verme süresi olan 31 Mayıs 2023’e (bu tarih dâhil) kadar ödemek durumundadırlar. Ancak mücbir sebep kapsamındaki deprem bölgesinde (Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elazığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa ile Sivas - Gürün İlçesi) mükellefiyeti bulunanlar içinse bu süre 31 Ekim 2023 olarak belirlenmiştir.
Beyan edilip ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilmeyecek, vergi matrahının tespitinde gider kabul edilmeyecek olup, kurumlar vergisi açısından bu tutarların ortaklara dağıtılıp dağıtılmadığına bakılmaksızın kâr dağıtım stopajına yönelik ek tarhiyat yapılmayacaktır.
Vergi affı, vergi planlaması döner mi?
Kesinlikle evet. Neden mi? Çünkü yaklaşık 1,5 yılda bir yeniden yapılandırma (!) kanununun yürürlüğe konulması buna zemin hazırlıyor. Bazı dönemler hem varlık barışı hem de yeniden yapılandırma (matrah artırımı dahil) düzenlemeleri aynı anda yürürlükte oluyor. Hatta 7440 sayılı Kanun beyan dönemi kapanmamış 2022 mali yılını da matrah artırımı kapsamına aldı. Böyle bir ortamda her mükellefler nasıl davranır? Bu düzenlemeler “kanunla yürürlüğe konulduğu için düzenlemelerin mükellef hakkı” olduğu düşüncesine sahip mükelleflerden vergi etiği ile davranmaları beklenebilir mi?
Gerek klasik gerekse neo-klasik iktisat teorisi, insanın (homo economicus) faydasını maksimize etme hedefine odaklandığını ve iktisadi olarak rasyonel davrandığını varsayar. Sıklıkla çıkarılan vergi affı ortamında “homo economicus” olan mükelleflerin rasyonel davranması beklenir. Tam tersi bu tür yasla düzenlemeler yapıldığı sürece, mükelleflerin bu fırsatı kullanıp, vergi planlaması yapmaması anormal değil midir?
Dolayısıyla, bu tür düzenlemeler bırakın kayıtlı ekonomiye geçişi teşvik etmeyi, tam tersi kayıt dışılığı teşvik ediyor. Tam tersi kayıtlı ekonomiye geçiş ancak “işletme kayıtlarının düzeltilmesi” gibi düzenlemelerin yasama sürecine dahil edilmemesiyle olur. Yoksa düzeltilecek işletme kaydının sonu gelmez ve “homo economicus” olan mükelleflerden etik davranış beklemek ne kadar rasyonel olur?
Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.’ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.