Le Conseil constitutionnel a été saisi, dans les conditions prévues à l'article 61, deuxième alinéa, de la Constitution, de la loi de finances pour 2014, le 19 décembre 2013, par MM. Christian JACOB, Damien ABAD, Élie ABOUD, Bernard ACCOYER, Yves ALBARELLO, Mme Nicole AMELINE, MM. Julien AUBERT, Olivier AUDIBERT-TROIN, Jean-Pierre BARBIER, Jacques-Alain BÉNISTI, Sylvain BERRIOS, Xavier BERTRAND, Étienne BLANC, Mme Valérie BOYER, MM. Xavier BRETON, Dominique BUSSEREAU, Olivier CARRÉ, Gilles CARREZ, Yves CENSI, Luc CHATEL, Alain CHRÉTIEN, Dino CINIERI, Éric CIOTTI, Jean-François COPÉ, Jean Louis COSTES, Édouard COURTIAL, Mme Marie-Christine DALLOZ, MM. Gérald DARMANIN, Bernard DEFLESSELLES, Lucien DEGAUCHY, Patrick DEVEDJIAN, Nicolas DHUICQ, Mme Sophie DION, MM. Jean Pierre DOOR, Dominique DORD, David DOUILLET, Daniel FASQUELLE, François FILLON, Mme Marie-Louise FORT, MM. Yves FOULON, Marc FRANCINA, Yves FROMION, Laurent FURST, Claude de GANAY, Sauveur GANDOLFI-SCHEIT, Hervé GAYMARD, Mme Annie GENEVARD, MM. Guy GEOFFROY, Bernard GÉRARD, Alain GEST, Georges GINESTA, Charles-Ange GINESY, Jean-Pierre GIRAN, Claude GOASGUEN, Philippe GOSSELIN, Mmes Arlette GROSSKOST, Françoise GUÉGOT, MM. Jean-Jacques GUILLET, Christophe GUILLOTEAU, Michel HEINRICH, Antoine HERTH, Patrick HETZEL, Guénhaël HUET, Sébastien HUYGHE, Denis JACQUAT, Christian KERT, Mme Valérie LACROUTE, MM. Jacques LAMBLIN, Jean-François LAMOUR, Mme Laure de LA RAUDIÈRE, MM. Guillaume LARRIVÉ, Charles de LA VERPILLIÈRE, Mme Isabelle LE CALLENNEC, MM. Marc LE FUR, Bruno LE MAIRE, Pierre LEQUILLER, Mmes Geneviève LEVY, Véronique LOUWAGIE, MM. Lionnel LUCA, Jean-François MANCEL, Thierry MARIANI, Hervé MARITON, Olivier MARLEIX, Alain MARTY, Jean-Claude MATHIS, Damien MESLOT, Philippe MEUNIER, Pierre MOREL-A-L'HUISSIER, Jean-Luc MOUDENC, Alain MOYNE-BRESSAND, Mme Dominique NACHURY, MM. Yves NICOLIN, Bernard PERRUT, Jean-Frédéric POISSON, Mmes Bérangère POLETTI, Josette PONS, MM. Didier QUENTIN, Frédéric REISS, Arnaud ROBINET, Mme Sophie ROHFRITSCH, MM. Martial SADDIER, Paul SALEN, François SCELLIER, Mme Claudine SCHMID, MM. André SCHNEIDER, Jean-Marie SERMIER, Fernand SIRÉ, Thierry SOLÈRE, Lionel TARDY, Guy TEISSIER, Michel TERROT, François VANNSON, Mme Catherine VAUTRIN, MM. Patrice VERCHÈRE, Jean-Sébastien VIALATTE, Jean-Pierre VIGIER, Philippe VITEL, Jean-Luc WARSMANN, Éric WOERTH, Mme Marie-Jo ZIMMERMANN, MM. Charles de COURSON, Yves JEGO, Jean-Christophe LAGARDE et Philippe VIGIER, députés ;
Et le 20 décembre 2013, par MM. Jean-Claude GAUDIN, François ZOCCHETTO, Pierre ANDRÉ, Jean ARTHUIS, Gérard BAILLY, Philippe BAS, René BEAUMONT, Michel BÉCOT, Jean BIZET, Jean-Marie BOCKEL, Mme Françoise BOOG, MM. Pierre BORDIER, Joël BOURDIN, Jean BOYER, François-Noël BUFFET, François CALVET, Christian CAMBON, Jean-Pierre CANTEGRIT, Vincent CAPO-CANELLAS, Jean-Noël CARDOUX, Jean-Claude CARLE, Mme Caroline CAYEUX, MM. Gérard CÉSAR, Pierre CHARON, Alain CHATILLON, Jean-Pierre CHAUVEAU, Marcel-Pierre CLÉACH, Gérard CORNU, Raymond COUDERC, Jean-Patrick COURTOIS, Philippe DALLIER, Serge DASSAULT, Mme Isabelle DEBRÉ, MM. Vincent DELAHAYE, Francis DELATTRE, Robert DEL PICCHIA, Gérard DÉRIOT, Mmes Catherine DEROCHE, Marie-Hélène DES ESGAULX, M. Yves DÉTRAIGNE, Mme Muguette DINI, MM. Éric DOLIGÉ, Philippe DOMINATI, Michel DOUBLET, Daniel DUBOIS, Mme Marie-Annick DUCHÊNE, MM. Alain DUFAUT, André DULAIT, Jean-Léonce DUPONT, Louis DUVERNOIS, Jean-Paul EMORINE, Mme Françoise FÉRAT, MM. André FERRAND, René GARREC, Jacques GAUTIER, Patrice GÉLARD, Bruno GILLES, Mme Colette GIUDICELLI, MM. Alain GOURNAC, Francis GRIGNON, François GROSDIDIER, Charles GUENÉ, Pierre HÉRISSON, Michel HOUEL, Benoît HURÉ, Jean-François HUSSON, Jean-Jacques HYEST, Mmes Chantal JOUANNO, Christiane KAMMERMANN, M. Roger KAROUTCHI, Mme Elisabeth LAMURE, MM. Gérard LARCHER, Jean-Jacques LASSERRE, Daniel LAURENT, Antoine LEFÈVRE, Jacques LEGENDRE, Dominique de LEGGE, Jean-Pierre LELEUX, Jean-Claude LENOIR, Philippe LEROY, Mme Valérie LÉTARD, MM. Gérard LONGUET, Roland du LUART, Hervé MARSEILLE, Pierre MARTIN, Mme Hélène MASSON-MARET, MM. Hervé MAUREY, Jean-François MAYET, Mme Colette MÉLOT, MM. Michel MERCIER, Alain MILON, Aymeri de MONTESQUIOU, Albéric de MONTGOLFIER, Mme Catherine MORIN-DESAILLY, MM. Philippe NACHBAR, Louis NÈGRE, Philippe PAUL, Jackie PIERRE, François PILLET, Ladislas PONIATOWSKI, Yves POZZO di BORGO, Mmes Sophie PRIMAS, Catherine PROCACCIA, MM. Jean-Pierre RAFFARIN, Henri de RAINCOURT, André REICHARDT, Bruno RETAILLEAU, Gérard ROCHE, Bernard SAUGEY, René-Paul SAVARY, Mme Esther SITTLER, M. Henri TANDONNET, Mme Catherine TROENDLE, MM. Jean-Pierre VIAL et Jean-Marie VANLERENBERGHE, sénateurs.
LE CONSEIL CONSTITUTIONNEL ;
Vu la Constitution ;
Vu l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 modifiée portant loi organique sur le Conseil constitutionnel ;
Vu la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances ;
Vu le code de l'action sociale et des familles ;
Vu le code civil ;
Vu le code général des collectivités territoriales ;
Vu le code de commerce ;
Vu le code de la consommation ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de la sécurité sociale ;
Vu l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale ;
Vu la loi n° 2011-1906 du 21 décembre 2011 de financement de la sécurité sociale pour 2012 ;
Vu la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013, ensemble la décision du Conseil constitutionnel n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012 ;
Vu la loi n° 2013-1117 du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière ;
Vu les observations du Gouvernement enregistrées les 24 et 26 décembre 2013 ;
Le rapporteur ayant été entendu ;
1. Considérant que les députés et les sénateurs requérants défèrent au Conseil constitutionnel la loi de finances pour 2014 ; qu'ils contestent la conformité à la Constitution de ses articles 13, 15, 22, 92, 96, 97, 98, 100 et 106 ; que les députés mettent en outre en cause ses articles 3, 27, 30 et 134 et les sénateurs ses articles 77, 78, 99 et 101 ;
- SUR L'ARTICLE 3 :
2. Considérant que l'article 3 modifie le 2 du paragraphe I de l'article 197 du code général des impôts relatif à l'application du quotient familial ; qu'il abaisse de 2 000 à 1 500 euros le plafond du montant par demi-part de la réduction d'impôt résultant de l'application de ce quotient ; qu'il abaisse également de 4 040 à 3 540 euros le plafond de la réduction d'impôt correspondant à la part accordée au titre du premier enfant à charge des contribuables célibataires ou divorcés vivant seuls ; qu'il porte de 997 à 1 497 euros la réduction d'impôt de certains contribuables qui bénéficient d'une demi-part au titre de situations sociales ou familiales particulières ; qu'il porte également de 672 à 1 672 euros la réduction d'impôt à laquelle ont droit, sous certaines conditions, les contribuables veufs ayant des enfants à charge et bénéficiant d'une part supplémentaire de quotient familial ;
3. Considérant que, selon les députés requérants, cet abaissement du plafond de l'avantage procuré par le quotient familial, qui succède à celui résultant de l'article 4 de la loi de finances pour 2013 susvisée, conduit à une rupture de l'égalité devant les charges publiques entre les familles sans enfant et celles qui ont des enfants ;
4. Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » ; qu'en particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, le législateur doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose ; que cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
5. Considérant qu'il résulte de l'objet même du mécanisme du quotient familial et de son plafonnement que les contribuables ayant des enfants à charge sont traités différemment, d'une part, des contribuables sans enfant à charge et, d'autre part, selon le nombre d'enfants à charge ; que le plafonnement du quotient familial ne remet pas en cause la prise en compte des facultés contributives qui résulte de cette différence de situation ; qu'en abaissant de 2 000 à 1 500 euros le plafond du montant par demi-part de la réduction d'impôt résultant de l'application du quotient familial, le législateur n'a pas méconnu les exigences résultant de l'article 13 de la Déclaration de 1789 ;
6. Considérant que, par ailleurs, l'article 3 n'est pas contraire aux exigences qui résultent du dixième alinéa du Préambule de la Constitution de 1946 ; qu'il doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 13 :
7. Considérant que l'article 13 modifie l'article 885 V bis du code général des impôts afin de compléter la liste des revenus qui sont pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus ; qu'il complète le paragraphe I de cet article par un alinéa aux termes duquel : « Pour l'application du premier alinéa du présent I, sont également considérés comme des revenus réalisés au cours de la même année en France ou hors de France les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, souscrits auprès d'entreprises d'assurance établies en France ou à l'étranger, pour leur montant retenu au titre du 3° du II de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale » ;
8. Considérant que, selon les requérants, l'intégration, dans le calcul du plafonnement de l'impôt, de revenus « latents » qui n'ont pas été réalisés et dont le contribuable ne dispose pas librement, conduirait à une appréciation erronée des facultés contributives ; qu'il en irait en particulier ainsi en raison des aléas qui affectent ces produits jusqu'au dénouement du contrat d'assurance-vie ; que, par suite, ces dispositions contreviendraient à l'exigence de prise en compte des facultés contributives rappelée par le Conseil constitutionnel au considérant 95 de sa décision du 29 décembre 2012 susvisée ;
9. Considérant qu'en vertu du troisième alinéa de l'article 62 de la Constitution les décisions du Conseil constitutionnel « s'imposent aux pouvoirs publics et à toutes les autorités administratives et juridictionnelles » ; que l'autorité des décisions visées par cette disposition s'attache non seulement à leur dispositif mais aussi aux motifs qui en sont le soutien nécessaire et en constituent le fondement même ;
10. Considérant que si l'autorité attachée à une décision du Conseil constitutionnel déclarant inconstitutionnelles des dispositions d'une loi ne peut en principe être utilement invoquée à l'encontre d'une autre loi conçue en termes distincts, il n'en va pas ainsi lorsque les dispositions de cette loi, bien que rédigées sous une forme différente, ont, en substance, un objet analogue à celui des dispositions législatives déclarées contraires à la Constitution ;
11. Considérant que, dans sa décision du 29 décembre 2012, le Conseil constitutionnel a examiné les dispositions de l'article 13 de la loi de finances pour 2013 qui avaient notamment pour objet d'intégrer dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et des impôts sur le revenu « la variation de la valeur de rachat des bons ou contrats de capitalisation, des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, ainsi que des instruments financiers de toute nature visant à capitaliser des revenus, souscrits auprès d'entreprises établies en France ou hors de France, entre le 1er janvier et le 31 décembre de l'année précédente, nette des versements et des rachats opérés entre ces mêmes dates » ; qu'au considérant 95 de cette décision, le Conseil constitutionnel a jugé « qu'en intégrant ainsi, dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives » ;
12. Considérant, par suite, qu'en prévoyant, à l'article 13, d'intégrer dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et des impôts sur le revenu certains revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, alors que ces sommes ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a méconnu l'autorité qui s'attache, en vertu de l'article 62 de la Constitution, à la décision du Conseil constitutionnel du 29 décembre 2012 ; qu'il suit de là que l'article 13 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 15 :
13. Considérant que le paragraphe I de l'article 15 institue, à la charge des entreprises individuelles, des personnes morales et des sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France, une « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 » ; qu'en vertu du paragraphe II du même article, cette taxe est assise « sur la part des rémunérations individuelles qui excède un million d'euros » ; que la rémunération individuelle s'entend, en vertu du A de ce même paragraphe, de la somme des montants bruts des éléments qu'il énumère susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable, avant éventuelle application des dispositions du second alinéa du 1° du 1 et du 5 bis de l'article 39 et des articles 154 et 210 sexies du code général des impôts ; que le B et le C du paragraphe II définissent les modalités de prise en compte dans l'assiette de la taxe des éléments de rémunération mentionnés au A ; que le paragraphe III fixe à 50 % le taux de la taxe dont le montant est plafonné, en vertu du paragraphe IV, à 5 % du chiffre d'affaires réalisé l'année au titre de laquelle la taxe est due ; qu'en vertu du A du paragraphe V, pour les rémunérations prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2013, elle est exigible au 1er février 2014 et, pour celles prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2014, elle est exigible au 1er février 2015 ; que les dispositions du B et du C du paragraphe V ainsi que celles du paragraphe VI en fixent les modalités de recouvrement ; qu'en vertu du paragraphe VII, la taxe n'est pas admise en déduction des résultats imposables pour le calcul de la contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés ;
14. Considérant que, selon les requérants, les dispositions de l'article 15 portent atteinte au principe d'égalité devant la loi fiscale et les charges publiques ; que les sénateurs requérants contestent, en particulier, la définition de l'assiette de la taxe en faisant valoir que celle-ci ne s'appliquera qu'à certaines hautes rémunérations ; que, selon les députés requérants, en retenant dans les éléments d'assiette de la taxe, les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions, les attributions gratuites d'actions et les engagements de l'entreprise en matière de retraites, le législateur n'a pas retenu des critères objectifs et rationnels ; que les requérants soutiennent également que le taux de la taxe peut, dans certains cas, excéder 75 % des rémunérations attribuées et se révéler confiscatoire ; que les requérants soutiennent en outre que, pour les rémunérations attribuées en 2013, l'article 15 est entaché de rétroactivité et méconnaît les exigences découlant de l'article 16 de la Déclaration de 1789 ;
. En ce qui concerne le grief tiré de l'atteinte à l'égalité devant la loi et les charges publiques
15. Considérant qu'aux termes de l'article 6 de la Déclaration de 1789 : « La loi... doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse » ; que le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit ;
16. Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la Déclaration de 1789 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » ; que cette exigence ne serait pas respectée si l'impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives ; qu'en vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives ; qu'en particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose ; que cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
17. Considérant qu'en instituant une « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 », le législateur a mis en place une imposition assise sur la part des rémunérations individuelles excédant un million d'euros versées par les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France ;
18. Considérant que les « éléments de rémunération » entrant dans l'assiette de la taxe comprennent les traitements, salaires ou revenus assimilés ainsi que tous les avantages en argent ou en nature, les jetons de présence, les pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite, les sommes attribuées en application des dispositions du code du travail sur la participation, l'intéressement et l'épargne salariale, les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions ainsi que les attributions gratuites d'actions, les attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise ainsi que « les remboursements à d'autres entités d'éléments de rémunération » précédemment mentionnés ; que cette taxe exceptionnelle est assise sur la part de la somme des montants bruts de chacun des éléments ainsi énumérés qui excède un million d'euros ; que ces montants bruts doivent être « susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable » avant application des dispositions du second alinéa du 1° du 1 et du 5 bis de l'article 39 et des articles 154 et 210 sexies du code général des impôts limitant la déductibilité de certaines charges ;
19. Considérant, en premier lieu, que la « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 » ne figure pas au nombre des impositions sur le revenu ; qu'en instituant une telle taxe, le législateur a entendu frapper non la capacité contributive des personnes physiques auxquelles sont attribués ces « éléments de rémunération », mais celle des personnes et autres organismes qui attribuent ceux-ci ; qu'en ne retenant, pour la détermination de l'assiette de la taxe, que la somme des montants bruts des éléments de rémunération susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable, et en excluant de ce fait de l'assiette de la taxe certaines rémunérations comme celles des entrepreneurs individuels et des gérants associés de sociétés de personnes non soumises à l'impôt sur les sociétés, le législateur n'a pas traité différemment des personnes placées dans des situations identiques ; que, par suite, il n'a pas méconnu le principe d'égalité devant la loi ;
20. Considérant, en deuxième lieu, que le législateur a retenu comme critère de la capacité contributive des redevables de cette « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 » la somme non seulement des rémunérations effectivement versées mais aussi, en particulier, des attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions en application des articles L. 225-177 à L. 225-186-1 du code de commerce, des attributions gratuites d'actions en application des articles L. 225-197-1 à L. 225-197-6 du même code, ainsi que des attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise mentionnées à l'article 163 bis G du code général des impôts ; qu'en retenant la somme des différents « éléments de rémunération » comme critère de la capacité contributive, le législateur n'a commis aucune erreur manifeste d'appréciation ;
21. Considérant, en troisième lieu, que pour apprécier le caractère confiscatoire de la « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 », au regard des facultés contributives des redevables, il convient de prendre en compte les seules impositions auxquelles ces derniers sont assujettis en raison de l'attribution de ces éléments de rémunération ;
22. Considérant que le taux de la « taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 » est fixé à 50 % ; qu'il ressort des débats parlementaires, que le législateur a entendu prendre en compte que, pour la plupart des éléments de rémunération retenus, la taxe se cumule avec un taux moyen de taxes et contributions sociales ayant la même assiette et le même fait générateur de 25 % ; qu'il a ainsi entendu que le cumul des taux de ces taxes et contributions soit fixé à 75 % des rémunérations attribuées ;
23. Considérant que, dans le cas de l'application du taux marginal maximal d'imposition, lorsque l'employeur attribue des avantages de préretraite d'entreprise pour lesquels l'article L. 137-10 du code de la sécurité sociale institue une taxe due par l'employeur au taux de 50 %, ou lorsqu'il attribue des actions gratuites ou des attributions d'options de souscription pour lesquelles l'article L. 137-13 du même code institue une taxe due par l'employeur au taux de 30 %, le taux cumulé des prélèvements excède 75 % du montant correspondant aux rémunérations attribuées ; qu'il en va de même lorsque l'entreprise accorde des avantages de retraite à prestations définies ; que, dans ce cas, ces avantages sont soumis à une taxe due par l'employeur au taux de 32 % en vertu du paragraphe I de l'article L. 137-11 du même code, à laquelle s'ajoutent le forfait social dû par l'employeur, pour lequel les articles L. 137-15 et L. 137-16 ont prévu un taux de 20 % ainsi qu'une contribution additionnelle due par l'employeur, en vertu du paragraphe II bis de l'article L. 137-11 du code de la sécurité sociale au taux de 30 % , dans le cas des rentes excédant huit fois le plafond annuel de la sécurité sociale ;
24. Considérant que les dispositions de l'article 15 instituent une taxe non renouvelable pour les seules hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 ; que cette imposition est assise sur la part des rémunérations individuelles que les entreprises individuelles, sociétés et autres organismes assimilés décident d'attribuer au-delà d'un million d'euros ; que le montant de cette taxe est plafonné à 5 % du chiffre d'affaires réalisé l'année au titre de laquelle elle est due ; qu'enfin, l'appréciation du caractère confiscatoire du taux marginal maximal des prélèvements que doit acquitter la personne ou l'organisme qui attribue les rémunérations soumises à cette contribution exceptionnelle s'opère, compte tenu des divers éléments inclus dans l'assiette de la taxe, en rapportant le total cumulé des impositions qu'il doit acquitter à la somme de ce total et des rémunérations attribuées ; que, dans ces conditions, et eu égard au caractère exceptionnel de la taxe, les dispositions contestées n'ont pas pour effet de faire peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leur capacité contributive ; que, par suite, le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques doit être écarté ;
. En ce qui concerne le grief tiré de la rétroactivité des dispositions contestées :
25. Considérant qu'aux termes de l'article 16 de la Déclaration de 1789 : « Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution » ; que, si le législateur peut modifier rétroactivement une règle de droit, c'est à la condition de poursuivre un but d'intérêt général suffisant et de respecter tant les décisions de justice ayant force de chose jugée que le principe de non-rétroactivité des peines et des sanctions ;
26. Considérant que les dispositions de l'article 15 prévoient que pour les rémunérations attribuées en 2013, prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2013, la taxe est exigible au 1er février 2014 et que pour celles attribuées en 2014, prises en compte dans l'assiette de la taxe pour 2014, elle est exigible au 1er février 2015 ; que ces dispositions ne portent pas atteinte aux exigences découlant de l'article 16 de la Déclaration de 1789 ;
27. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'article 15 doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 22 :
28. Considérant que l'article 212 du code général des impôts est relatif aux règles de déduction de certains intérêts de l'assiette de l'impôt sur les sociétés ; que son paragraphe I prévoit que les intérêts afférents aux sommes laissées ou mises à disposition d'une entreprise par une entreprise liée, directement ou indirectement, au sens du 12. de l'article 39 du même code sont déductibles dans la limite de ceux calculés d'après le taux prévu au premier alinéa du 3° du 1. de l'article 39 ou, s'ils sont supérieurs, d'après le taux que cette entreprise emprunteuse aurait pu obtenir sur le marché ;
29. Considérant que le paragraphe I de l'article 22 modifie le paragraphe I de l'article 212 du code général des impôts afin de subordonner la déductibilité de ces intérêts à une seconde condition ; que, selon celle-ci, l'entreprise débitrice doit démontrer, à la demande de l'administration, que l'entreprise qui a mis les sommes à sa disposition est, au titre de l'exercice en cours, assujettie à raison de ces mêmes intérêts à un impôt sur le revenu ou sur les bénéfices dont le montant est au moins égal au quart de l'impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions de droit commun ; que son paragraphe II prévoit que ces nouvelles dispositions s'appliquent aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013 ;
30. Considérant que les députés requérants font valoir que ces dispositions définissent de manière imprécise le champ d'application du nouveau critère de déductibilité des intérêts, ne précisent pas les conditions dans lesquelles doit être opéré le calcul de l'impôt acquitté par l'entreprise prêteuse et prévoient une règle de déduction des intérêts différente de celle prévue à l'article 238 A du code général des impôts pour la déduction des intérêts payés ou dus à une entreprise domiciliée ou établie dans un État étranger ; que, par suite, seraient ainsi méconnues les exigences constitutionnelles d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi ;
31. Considérant que les députés et les sénateurs requérants soutiennent qu'en permettant de faire dépendre le régime fiscal d'une entreprise établie en France de celui applicable à une autre entreprise établie dans un autre État, les dispositions contestées portent atteinte à l'égalité devant les charges publiques ;
32. Considérant qu'ils soutiennent enfin qu'en prévoyant l'application des dispositions de l'article 22 à tous les exercices clos à compter du 25 septembre 2013 et, par voie de conséquence, aux intérêts versés pour ces exercices au titre d'opérations de prêts conclues antérieurement, les dispositions contestées portent atteinte à une situation légalement acquise et méconnaissent les exigences de l'article 16 de la Déclaration de 1789 ;
. En ce qui concerne le grief tiré de l'atteinte à l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi :
33. Considérant qu'il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, lui impose d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques afin de prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi ;
34. Considérant que les dispositions contestées sont applicables uniquement aux intérêts afférents aux sommes laissées ou mises à disposition d'une entreprise par une entreprise qui répond aux caractéristiques définies par le 12. de l'article 39 du code général des impôts ; que ce 12. de l'article 39 définit deux types de liens de dépendance, d'une part, lorsqu'une entreprise détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision et, d'autre part, lorsque les entreprises sont placées l'une et l'autre sous le contrôle d'une même tierce entreprise ; que, pour l'application des dispositions contestées, il incombe à l'entreprise débitrice de démontrer, à la demande de l'administration et par tout moyen de preuve, que l'entreprise qui a mis les sommes à sa disposition est, au titre de l'exercice en cours, assujettie à une imposition sur le revenu ou sur les bénéfices relative aux intérêts en cause au moins égale au quart de l'impôt sur les bénéfices ; qu'enfin, lorsque les intérêts sont déductibles de l'assiette de l'impôt sur les sociétés en application des dispositions du paragraphe I de l'article 212, les dispositions de l'article 238 A, qui prévoient des règles en matière de déduction des intérêts dus par une personne physique ou une personne morale domiciliée en France à des personnes physiques ou des personnes morales domiciliées ou établies dans un État étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié trouvent également, le cas échéant, à s'appliquer ;
35. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le législateur n'a pas méconnu l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi ;
. En ce qui concerne le grief tiré de l'atteinte à l'égalité devant les charges publiques :
36. Considérant qu'il ressort des travaux préparatoires que, par les dispositions contestées, le législateur a entendu, à des fins de rendement, lutter contre des schémas d'endettement artificiel permettant à des entreprises de diminuer l'assiette de l'impôt sur les bénéfices en recourant à des prêts auprès d'autres entreprises avec lesquelles elles entretiennent des liens et qui bénéficient d'un régime d'exonération ou d'un régime d'imposition peu élevée ; qu'en subordonnant, pour le calcul de l'assiette de l'impôt sur les bénéfices, la déduction des intérêts afférents aux sommes laissées ou mises à disposition d'une entreprise par une entreprise liée à l'acquittement d'un impôt sur le revenu ou sur les bénéfices par l'entreprise prêteuse d'un montant au moins égal au quart de l'impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions de droit commun, quel que soit le lieu de domiciliation ou d'établissement de cette entreprise, le législateur a retenu un critère objectif et rationnel en lien avec l'objectif poursuivi ; qu'il n'a pas traité différemment des personnes placées dans une situation identique ; qu'il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
. En ce qui concerne le grief tiré de l'atteinte aux exigences de l'article 16 de la Déclaration de 1789 :
37. Considérant qu'aux termes de l'article 16 de la Déclaration de 1789 : « Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution » ;
38. Considérant qu'il est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d'abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d'autres dispositions ; que, ce faisant, il ne saurait toutefois priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ; qu'en particulier, il ne saurait, sans motif d'intérêt général suffisant, ni porter atteinte aux situations légalement acquises ni remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations ;
39. Considérant que le paragraphe II de l'article 22 prévoit une application des dispositions du paragraphe I « aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013 » ; qu'en prévoyant d'appliquer les nouveaux critères autorisant la déduction par une entreprise débitrice des intérêts afférents aux sommes laissées ou mises à sa disposition par une entreprise liée pour les exercices clos à compter du 25 septembre 2013, date à laquelle le projet de loi de finances a été présenté, le législateur a entendu éviter que l'annonce de la réforme n'entraîne des effets contraires à l'objectif de rendement poursuivi ; que, par suite, l'effet rétroactif qui résulte de ces dispositions pour les intérêts acquittés avant le 25 septembre 2013 par l'entreprise débitrice, qui est limité aux seuls intérêts acquittés au titre de l'exercice de l'entreprise qui a mis les sommes à disposition non clôturé au 25 septembre 2013, est justifié par un motif d'intérêt général suffisant ; que les exigences de l'article 16 de la Déclaration de 1789 n'ont pas été méconnues ;
40. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'article 22 doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR CERTAINES DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 27 :
41. Considérant que l'article 27 réforme le régime d'imposition des plus-values de cession de biens et droits immobiliers ;
42. Considérant que le 1° du A du paragraphe I de l'article 27 modifie le premier alinéa de l'article 150 VC du code général des impôts afin d'exclure l'application de tout abattement sur la plus-value brute soumise à l'impôt sur le revenu pour les cessions des terrains à bâtir définis au 1° du 2 du paragraphe I de l'article 257 du même code ; que le 2. inséré dans le paragraphe VI de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale par le 3° du paragraphe II a notamment pour objet d'exclure de la même manière l'application de tout abattement sur la plus-value brute réalisée sur des cessions de terrains à bâtir au titre de l'assujettissement aux prélèvements sociaux sur les produits de placement ; que le A du paragraphe IV prévoit une application des dispositions du 1° du A du paragraphe I aux plus-values réalisées au titre des cessions intervenant à compter du 1er mars 2014 ;
43. Considérant que les députés requérants contestent la suppression de tout abattement pour l'établissement de l'assiette de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux sur les produits de placement au titre des plus-values de cession de terrains à bâtir résultant des dispositions mentionnées ci-dessus de l'article 27 ; qu'ils font valoir qu'alors que les autres dispositions de l'article 27 prévoient des abattements à titre permanent accrus ainsi qu'un abattement exceptionnel temporaire au titre des autres plus-values de cession de biens immobiliers pour poursuivre le même objectif de mettre un terme à la paralysie du marché immobilier, le fait de prévoir des dispositions en sens contraire pour les cessions de terrains à bâtir révèlerait une méconnaissance de l'objectif de valeur constitutionnelle d'intelligibilité de la loi ; qu'ils contestent également la suppression de tout abattement pour l'établissement de l'assiette de l'impôt sur le revenu au titre des plus-values de cession de terrains à bâtir au regard du principe d'égalité devant les charges publiques, l'imposition susceptible d'en résulter pour le contribuable étant confiscatoire et créant des distorsions d'imposition entre contribuables placés dans la même situation ; qu'ils font valoir qu'est aussi méconnue l'exigence constitutionnelle d'une juste et préalable indemnité, dès lors que l'indemnité versée à l'occasion d'une expropriation portant sur un terrain à bâtir subira une taxation faisant obstacle à l'acquisition d'un bien équivalent au bien exproprié ; qu'enfin, le législateur aurait méconnu l'étendue de son domaine de compétence, dans la mesure où les dispositions contestées renverraient aux autorités locales la définition de l'assiette de l'imposition sur les plus-values de cession de terrains à bâtir ;
44. Considérant que, d'une part, le législateur a, par les autres dispositions de l'article 27, accru les taux annuels d'abattement pour durée de détention des biens immobiliers et des droits s'y rapportant pour le calcul de la plus-value brute assujettie à l'impôt sur le revenu, permettant ainsi de réduire de trente à vingt-deux ans la durée de détention à l'issue de laquelle la plus-value est exonérée d'impôt sur le revenu ; qu'il a également instauré un dispositif d'abattement exceptionnel pour les cessions intervenant entre le 1er septembre 2013 et le 31 août 2014 et, sous certaines conditions, jusqu'au 31 décembre 2016 ; que, d'autre part, le législateur a, par les dispositions contestées, supprimé tout dispositif d'abattement sur la plus-value brute relative à la cession des terrains à bâtir définis au 1° du 2 du paragraphe I de l'article 257 du code général des impôts ou des droits s'y rapportant tant au titre de l'assujettissement à l'impôt sur le revenu qu'au titre de l'assujettissement aux prélèvements sociaux sur les produits de placement ; que ni l'article 150 VB du code général des impôts ni aucune autre disposition n'ont pour objet ou pour effet de prendre en compte l'érosion monétaire pour le calcul de cette plus-value brute ;
45. Considérant qu'il ressort des travaux préparatoires que le législateur a entendu modifier le régime d'imposition des plus-values immobilières réalisées lors de la cession de terrains à bâtir afin de lutter contre la rétention des ressources foncières par les propriétaires ; que le législateur a considéré que le marché des cessions des terrains à bâtir définis au 1° du 2 du paragraphe I de l'article 257 du code général des impôts ou des droits s'y rapportant présente des caractéristiques économiques différentes des autres marchés de cession de biens immobiliers ; qu'en particulier, le premier de ces marchés serait plus sensible que les autres à un dispositif fiscal incitant à la détention longue des biens immobiliers ; que l'application de règles fiscales différentes à la plus-value brute résultant de la cession de terrains à bâtir et de droits s'y rapportant, d'une part, et à la plus-value brute résultant de la cession d'autres biens ou droits immobiliers, d'autre part, ne méconnaît pas, en elle-même, le principe d'égalité devant la loi ;
46. Considérant toutefois que l'assujettissement des plus-values de cession de terrains à bâtir à l'impôt sur le revenu prévu par l'article 200 B du code général des impôts ainsi qu'aux prélèvements sociaux prévus par l'article 16 de l'ordonnance du 24 janvier 1996 susvisée, par l'article L. 14-10-4 du code de l'action sociale et des familles, par l'article 1600-0 F bis du code général des impôts et par les articles L. 136-7 et L. 245-15 du code de la sécurité sociale, quel que soit le délai écoulé depuis la date d'acquisition des biens ou droits immobiliers cédés et sans que soit prise en compte l'érosion de la valeur de la monnaie ni que soit applicable aucun abattement sur le montant de la plus-value brute calculée en application des articles 150 V à 150 VB du même code, conduit à déterminer l'assiette de ces taxes dans des conditions qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives des contribuables intéressés ; que, dans ces conditions, les dispositions de l'article 27 contestées portent atteinte à l'égalité devant les charges publiques ;
47. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, le 1° du A du paragraphe I, les mots : « ou réalisées lors de la cession de terrains à bâtir définis au 1° du 2 du I de l'article 257 du même code, ou de droits s'y rapportant » figurant au 2. inséré dans le paragraphe VI de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale par le 3° du paragraphe II et le A du paragraphe IV de l'article 27 doivent être déclarés contraires à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 30 :
48. Considérant que le paragraphe I de l'article 30 modifie l'article 1010 du code général des impôts relatif à la taxe sur les véhicules des sociétés afin d'inclure dans les tarifs de cette taxe un barème permettant de tenir compte des différences de niveaux de pollution émis par les véhicules selon leur type de motorisation et l'année de leur mise en service ; que le 2° de ce paragraphe I inclut après le premier alinéa de l'article 1010 un alinéa en vertu duquel « le montant de la taxe est égal à la somme des deux composantes, dont le tarif est déterminé en application, respectivement, du a ou du b, d'une part, et du c, d'autre part » ; que le 3° insère après le tableau du b six alinéas ; qu'aux termes du premier de ces alinéas : « Les véhicules combinant l'énergie électrique et une motorisation à l'essence ou au gazole dont les émissions sont inférieures ou égales à 110 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre parcouru sont exonérés de la composante de la taxe prévue aux a et b pendant une période de huit trimestres, décomptée à partir du premier jour du premier trimestre en cours à la date de première mise en circulation du véhicule » ; que le c, inséré par le 3° du paragraphe I de l'article 30, est relatif au « tarif applicable à la composante relative aux émissions de polluants atmosphériques, déterminé en fonction du type de carburant » ; qu'il comprend un tableau relatif à ce tarif ; qu'il précise quels sont les véhicules désignés par les termes « Diesel et assimilé » et « Essence et assimilé » ; qu'il précise enfin que ce tarif ne s'applique pas aux véhicules fonctionnant exclusivement au moyen de l'énergie électrique ;
49. Considérant que le paragraphe II de l'article 30 abroge le paragraphe III de l'article 21 de la loi du 21 décembre 2011 susvisée qui exonérait de la taxe prévue à l'article 1010 du code général des impôts les véhicules combinant l'énergie électrique et une motorisation à l'essence ou au gazole émettant moins de 110 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre parcouru ; que le paragraphe III de l'article 30 prévoit que les nouvelles règles de tarification prévues au paragraphe I s'appliquent à compter de la période d'imposition s'ouvrant le 1er octobre 2013 ; que le paragraphe IV précise qu'une « fraction de la taxe définie à l'article 1010 du code général des impôts est affectée à l'État à hauteur de 150 millions d'euros en 2014 » ;
50. Considérant que, selon les députés, en ne distinguant pas un véhicule de tourisme utilisé par une société du même véhicule de tourisme utilisé par un particulier, cette taxe additionnelle méconnaît le principe d'égalité devant les charges publiques ;
51. Considérant que les dispositions contestées sont relatives à la seule taxe sur les véhicules des sociétés ; qu'il ressort des travaux parlementaires que le législateur, en modifiant le tarif de cette taxe, a entendu en accroître le rendement ; qu'il a au surplus entendu inciter les sociétés à renouveler leur parc automobile avec des véhicules émettant moins de polluants atmosphériques ; qu'en ne soumettant pas les véhicules des particuliers à ces mêmes dispositions, le législateur n'a pas méconnu le principe d'égalité devant les charges publiques ;
52. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'article 30 doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR LES ARTICLES 77 et 78 :
53. Considérant, d'une part, que le paragraphe I de l'article 77 autorise les conseils généraux à « relever le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement prévu à l'article 1594 D du code général des impôts au-delà de 3,80 % et dans la limite de 4,50 % pour les actes passés et les conventions conclues entre le 1er mars 2014 et le 29 février 2016 » ; que les paragraphes II et III fixent les conditions de mise en œuvre et d'application dans le temps de cette faculté ;
54. Considérant, d'autre part, que l'article 78 insère dans le code général des collectivités territoriales un article L. 3335-3 ; que le paragraphe I de cet article crée, en 2014, un fonds de solidarité en faveur des départements ; que son paragraphe II prévoit que ce fonds est alimenté par un prélèvement égal à 0,35 % du montant de l'assiette de la taxe de publicité foncière et des droits d'enregistrement perçus par les départements en 2013 en application des articles 1594 A et 1595 du code général des impôts ; que son paragraphe III fixe les modalités de répartition des ressources du fonds entre les départements ; qu'aux termes de ce paragraphe III : « III. - Les ressources du fonds sont réparties entre les départements selon les modalités suivantes. « 1.  Pour chaque département, il est calculé le solde entre : « a) Les dépenses exposées par le département, au cours de la pénultième année, au titre du revenu de solidarité active en application de l'article L. 262-24 du code de l'action sociale et des familles, de l'allocation personnalisée pour l'autonomie mentionnée à l'article L. 232-1 du même code et de la prestation de compensation mentionnée à l'article L. 245-1 dudit code ; « b) La somme des montants de compensation dus au département au titre du revenu de solidarité active, au cours de l'année de répartition, en application de l'article 59 de la loi de finances pour 2004 (n° 2003-1311 du 30 décembre 2003) et de l'article 51 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009, des montants de compensation versés au département, au cours de l'année précédente, au titre de l'article L. 3334-16-2 du présent code, au cours de l'avant-dernière année, au titre de l'allocation personnalisée pour l'autonomie en application des articles L. 14-10-5 et L. 14-10-6 du code de l'action sociale et des familles et au titre de la prestation de compensation en application des articles L. 14-10-5 et L. 14-10-7 du même code ainsi que de l'attribution versée au département en application de l'article 42 de la loi n°        du de finances pour 2014. « Le solde par habitant est égal au solde divisé par la population du département calculée en application de l'article L. 3334-2 du présent code. « 2. Les ressources du fonds sont réparties en deux fractions : « a) La première fraction, dont le montant représente 30 % des ressources définies au II du présent article, bénéficie aux départements dont le potentiel fiscal par habitant tel que défini à l'article L. 3334-6 est inférieur au potentiel fiscal moyen par habitant de l'ensemble des départements ou dont le revenu par habitant est inférieur à 1,2 fois le revenu moyen par habitant de l'ensemble des départements. Cette fraction est répartie entre les départements éligibles en fonction du rapport, porté au carré, entre le solde par habitant du département défini au 1 du présent III et le solde par habitant constaté pour tous les départements ; « b) La seconde fraction, dont le montant représente 70 % des ressources définies au II du présent article, bénéficie à la première moitié des départements classés en fonction décroissante de leur solde par habitant défini au 1 du présent III et éligibles à la fraction prévue au a du présent 2. Cette fraction est répartie entre les départements éligibles en fonction de la population telle que définie à l'article L. 3334-2 et de l'écart relatif entre le solde par habitant défini au 1 du présent III et le solde par habitant médian. « 3.  Les départements dont le montant par habitant des droits de mutation à titre onéreux perçu l'année précédente est supérieur à 1,4 fois le montant par habitant de l'ensemble des départements ne peuvent pas bénéficier d'une attribution au titre du fonds. L'attribution au titre du fonds des départements éligibles à la première fraction ou à la seconde fraction et dont le montant par habitant des droits de mutation à titre onéreux est supérieur à 1,1 fois le montant moyen par habitant des droits perçus par l'ensemble des départements fait l'objet d'un abattement de 50 %. « 4.  Pour l'application du présent article, le potentiel fiscal utilisé est majoré ou, le cas échéant, minoré d'une fraction de correction égale pour chaque département à la différence entre les deux termes suivants : « a) La somme du produit déterminé par l'application aux bases départementales de taxe foncière sur les propriétés bâties, de taxe foncière sur les propriétés non bâties et de taxe d'habitation du taux moyen national d'imposition de chacune de ces taxes au titre de l'année 2010 et du produit déterminé par l'application aux bases départementales de taxe professionnelle du taux moyen national d'imposition de cette taxe au titre de l'année 2009 ; « b) La somme du produit déterminé par l'application aux bases départementales de taxe foncière sur les propriétés bâties du taux moyen national de cette taxe au titre de l'année 2011, des produits perçus en 2011 par le département au titre de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et des impositions forfaitaires sur les entreprises de réseaux prévus à l'article 1586 du code général des impôts et des produits perçus en 2011 par le département au titre de l'imposition prévue aux 2° et 6° de l'article 1001 du même code et des montants positifs ou négatifs résultant de l'application des 1.2 et 2.2 de l'article 78 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010 perçus ou supportés par le département en 2011. « Pour le calcul du potentiel fiscal par habitant, la population à prendre en compte est celle calculée en application de l'article L. 3334-2 du présent code. « 5.  Pour l'application du présent article, sauf mention contraire, la population à prendre en compte est celle définie au premier alinéa de l'article L. 3334-2 » ;
55. Considérant que, selon les sénateurs requérants, l'adoption de ces dispositions, qui ont pour origine un accord entre l'État et les collectivités territoriales, méconnaît la compétence du législateur ; que l'article 78 aurait été adopté selon une procédure contraire à la Constitution, notamment à son article 39 et au principe de sincérité des débats parlementaires, en ce que son adoption par amendement du Gouvernement aurait écarté l'exigence d'une étude d'impact et d'un avis du Conseil d'État ;
56. Considérant que les sénateurs requérants font également valoir qu'en instituant un prélèvement de 0,35 % du produit des droits de mutation à titre onéreux tout en relevant de 0,7 point le taux maximal que les conseils généraux peuvent fixer, les dispositions combinées des articles 77 et 78 conduisent à imposer aux conseils généraux de relever le taux de ces impositions pour conserver le même niveau de ressources ; qu'il en résulterait une immixtion du législateur dans la compétence des départements ; qu'en outre le caractère pérenne du prélèvement alors que l'autorisation de relèvement du taux des droits est temporaire, conduirait nécessairement à une baisse des ressources des départements ; qu'il en résulterait une atteinte au principe de la libre administration des collectivités territoriales et à l'autonomie financière des départements ;
57. Considérant qu'ils contestent enfin les modalités de péréquation entre les départements instituées par l'article 78 ; qu'ils soutiennent que les critères de répartition vont conduire à concentrer les ressources du fonds sur un très petit nombre de départements les plus peuplés ; qu'il en résulterait une rupture caractérisée de l'égalité devant la loi et les charges publiques ;
. En ce qui concerne la procédure :
58. Considérant, d'une part, que l'article 77 a pour origine l'article 58 du projet de loi de finances pour 2014 délibéré en Conseil des ministre le 25 septembre 2013 et déposé le même jour sur le bureau de l'Assemblée nationale ; que la circonstance que cet article reprenne en substance les termes d'un accord conclu entre l'État et des représentants des départements est sans incidence sur la régularité de la procédure d'adoption de cet article ;
59. Considérant, d'autre part, qu'en introduisant par voie d'amendement un article instituant le fonds de solidarité en faveur des départements lors de l'examen du texte en première lecture à l'Assemblée nationale, le Gouvernement a fait usage du droit qu'il tient des dispositions du premier alinéa de l'article 44 de la Constitution ; qu'aucune autre règle constitutionnelle ou organique ne faisait obstacle à l'usage de ce droit ;
60. Considérant que les articles 77 et 78 ont été adoptés selon une procédure conforme à la Constitution ;
. En ce qui concerne le fond :
61. Considérant que, si l'article 13 de la Déclaration de 1789 n'interdit pas de faire supporter, pour un motif d'intérêt général, à certaines catégories de personnes des charges particulières, il ne doit pas en résulter de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
62. Considérant que si, en vertu de l'article 72 de la Constitution, les collectivités territoriales « s'administrent librement par des conseils élus », c'est « dans les conditions prévues par la loi » ;
63. Considérant qu'aux termes des trois premiers alinéas de l'article 72-2 de la Constitution : « Les collectivités territoriales bénéficient de ressources dont elles peuvent disposer librement dans les conditions fixées par la loi.
« Elles peuvent recevoir tout ou partie du produit des impositions de toutes natures. La loi peut les autoriser à en fixer l'assiette et le taux dans les limites qu'elle détermine.
« Les recettes fiscales et les autres ressources propres des collectivités territoriales représentent, pour chaque catégorie de collectivités, une part déterminante de l'ensemble de leurs ressources » ;
64. Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article 72-2 de la Constitution : « La loi prévoit des dispositifs de péréquation destinés à favoriser l'égalité entre les collectivités territoriales » ; qu'il est loisible au législateur de mettre en œuvre une péréquation financière entre ces collectivités en les regroupant par catégories, dès lors que la définition de celles-ci repose sur des critères objectifs et rationnels ; que cette péréquation peut corriger non seulement les inégalités affectant les ressources, mais également les inégalités relatives aux charges ; qu'elle peut être mise en œuvre par une dotation de l'État ou grâce à un fonds alimenté par des ressources des collectivités territoriales ; que les règles fixées par la loi sur le fondement du dernier alinéa de l'article 72-2 de la Constitution ne doivent pas restreindre les ressources des collectivités territoriales au point de dénaturer le principe de libre administration de ces collectivités, tel qu'il est défini par l'article 72 de la Constitution ;
65. Considérant, en premier lieu, qu'en adoptant l'article 77 qui rehausse de 0,7 point, pour deux années, le plafond maximal du taux des droits de mutation à titre onéreux que les conseils généraux sont habilités à fixer, le législateur a entendu permettre aux départements de financer la hausse « des dépenses de solidarité des départements, à la suite d'un contexte de crise » ; qu'en instituant, à l'article 78, un prélèvement égal à 0,35 % du montant de l'assiette des recettes de ces mêmes droits pour alimenter un fonds de péréquation entre les départements créé pour la seule année 2014, le législateur a mis en œuvre les dispositions du dernier alinéa de l'article 72-2 de la Constitution ; qu'aucune exigence constitutionnelle n'impose que les mesures adoptées par ces deux articles soient fixées pour une même durée ;
66. Considérant, en deuxième lieu, qu'en fixant, au paragraphe III précité de l'article L. 3335-3 du code général des collectivités territoriales, les modalités de répartition entre les départements des ressources du fonds de solidarité, le législateur a entendu que cette répartition s'opère non seulement en fonction des inégalités affectant le potentiel fiscal par habitant ainsi que le montant et la croissance des recettes des droits de mutation à titre onéreux, mais également en tenant compte des « restes à charge par habitant » de chaque département au titre des allocations individuelles de solidarité ; qu'il a poursuivi l'objectif de réduction des écarts entre départements en ce qui concerne ce « reste à charge par habitant » ; que les critères de détermination des départements bénéficiaires comme les critères de redistribution retenus sont objectifs et rationnels ; qu'ils sont en lien direct avec l'objectif poursuivi par le législateur de redistribuer une part des recettes provenant de la part départementale des droits de mutation à titre onéreux ; qu'il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité des départements devant les charges publiques ;
67. Considérant, en troisième lieu, que le législateur a institué un plafonnement qui s'applique à la somme du prélèvement opéré au profit du fonds de solidarité en faveur des départements et des prélèvements opérés au profit du fonds national de péréquation des droits de mutation à titre onéreux en application de l'article L. 3335-2 du code général des collectivités territoriales ; qu'il a fixé ce plafond à 12 % du produit des droits de mutation à titre onéreux perçu par le département l'année précédant celle de la répartition ; que ni le montant du prélèvement ainsi plafonné ni les règles de répartition des ressources du fonds ne restreignent les ressources des départements au point de dénaturer le principe de leur libre administration ;
68. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les articles 77 et 78 doivent être déclarés conformes à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 92 :
69. Considérant que le paragraphe I de l'article 92 crée un fonds de soutien de 100 millions d'euros par an pendant une durée maximale de 15 ans, destiné aux collectivités territoriales, à leurs groupements, aux établissements publics locaux et aux services départementaux d'incendie et de secours ainsi qu'aux collectivités d'outre-mer et à la Nouvelle-Calédonie ayant souscrit certains emprunts dits « structurés » et des instruments financiers ; que ce fonds, géré pour le compte de l'État par l'Agence de services et de paiement, a pour objet de venir en aide à ces collectivités et établissements afin de leur permettre de rembourser par anticipation les emprunts « les plus sensibles et des instruments de couverture qui leur sont liés » ;
70. Considérant que les deuxième à sixième alinéas du 1. du paragraphe I de l'article 92 fixent les conditions et les modalités de versement des aides accordées par le fonds de soutien ; qu'en particulier, le deuxième alinéa prévoit que l'aide ne peut excéder 45 % du montant des indemnités de remboursement anticipé dues ; qu'en outre, le cinquième alinéa dispose que le versement de l'aide au titre d'un ou plusieurs emprunts souscrits auprès d'un même établissement de crédit est subordonné à la conclusion préalable avec cet établissement d'une transaction, au sens de l'article 2044 du code civil, portant sur ceux-ci ;
71. Considérant qu'aux termes du paragraphe II de l'article 92 : « Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, sont validés les contrats de prêt et les avenants à ces contrats conclus antérieurement à la publication de la présente loi entre un établissement de crédit et une personne morale, en tant que la validité de la stipulation d'intérêts serait contestée par le moyen tiré du défaut de mention du taux effectif global prescrite par l'article L. 313-2 du code de la consommation, dès lors que ces contrats et avenants indiquent de façon conjointe : « 1° Le montant ou le mode de détermination des échéances de remboursement du prêt en principal et intérêts ; « 2° La périodicité de ces échéances ; « 3° Le nombre de ces échéances ou la durée du prêt » ;
72. Considérant que le paragraphe III complète la sous-section 1 de la section 1 du chapitre III du titre Ier du livre III du code de la consommation par un article L. 313-2-2 aux termes duquel : « Lorsqu'un contrat de prêt conclu entre un établissement de crédit et une personne morale mentionne un taux effectif global inférieur au taux effectif global déterminé conformément à l'article L. 313-1, l'intérêt conventionnel reste dû par l'emprunteur, mais celui-ci a droit au versement par le prêteur de la différence entre ces deux taux appliquée au capital restant dû à chaque échéance » ; que le 2. de ce paragraphe III précise que cet article s'applique aux contrats de prêt en cours à la date de la publication de la loi ;
73. Considérant que, selon les requérants, en premier lieu, les dispositions combinées de l'article 92 portent atteinte à la libre administration et à l'autonomie financière des collectivités territoriales en ce qu'elles subordonnent le versement des aides par le fonds de soutien à une transaction conclue par la collectivité territoriale intéressée avec l'établissement financier prêteur et portant sur les modalités de remboursement anticipé du prêt, alors que, dans le même temps, elles privent ces mêmes collectivités de la faculté de se prévaloir du défaut de mention dans le contrat de prêt du taux effectif global ; qu'en deuxième lieu, les dispositions des paragraphes II et III de l'article 92 n'auraient pas leur place en loi de finances ; qu'en troisième lieu, ces paragraphes II et III procèderaient à une validation rétroactive de contrats de prêts en méconnaissance des exigences qui résultent de l'article 16 de la Déclaration de 1789 ; qu'ils font valoir, en quatrième lieu, que les paragraphes II et III de l'article 92 ne portent que sur les contrats de prêt souscrits par des personnes morales et instituent, par suite, une différence de traitement non justifiée entre personnes physiques et personnes morales ; que la différence entre le champ d'application du paragraphe I, qui institue un fonds au soutien de certaines personnes morales de droit public, et le champ d'application des paragraphes II et III, qui s'appliquent à toutes les personnes morales, n'est pas davantage justifiée ; qu'il en résulterait des différences de traitement contraires au principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ;
. En ce qui concerne le paragraphe I de l'article 92 :
74. Considérant que l'article 34 de la Constitution réserve au législateur la détermination des principes fondamentaux de la libre administration des collectivités territoriales, de leurs compétences et de leurs ressources ; qu'en vertu du troisième alinéa de l'article 72 de la Constitution, les collectivités territoriales « s'administrent librement par des conseils élus » dans les conditions prévues par la loi ; que la première phrase de l'article 72-2 dispose en outre que les collectivités territoriales bénéficient de ressources dont elles peuvent disposer librement dans les conditions prévues par la loi ;
75. Considérant qu'en subordonnant le bénéfice de l'aide versée par le fonds de soutien à la conclusion d'une transaction entre l'emprunteur et l'établissement prêteur, le législateur a entendu favoriser le remboursement anticipé des emprunts en cause et mettre fin aux éventuels contentieux ; que ces dispositions ne portent pas atteinte aux exigences constitutionnelles précitées ;
. En ce qui concerne le paragraphe II :
76. Considérant qu'aux termes de l'article 16 de la Déclaration de 1789 : « Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution » ; que, si le législateur peut modifier rétroactivement une règle de droit ou valider un acte administratif ou de droit privé, c'est à la condition de poursuivre un but d'intérêt général suffisant et de respecter tant les décisions de justice ayant force de chose jugée que le principe de non-rétroactivité des peines et des sanctions ; qu'en outre, l'acte modifié ou validé ne doit méconnaître aucune règle ni aucun principe de valeur constitutionnelle, sauf à ce que le but d'intérêt général visé soit lui-même de valeur constitutionnelle ; qu'enfin, la portée de la modification ou de la validation doit être strictement définie ;
77. Considérant que l'article L. 313-2 du code de la consommation dispose que le taux effectif global déterminé comme il est dit à l'article L. 313-1, doit être mentionné dans tout écrit constatant un contrat de prêt régi par ce même article ; que la mention du taux effectif global dans le contrat de prêt constitue un élément essentiel de l'information de l'emprunteur ; qu'il résulte de la jurisprudence constante de la Cour de cassation que l'exigence d'un écrit mentionnant le taux effectif global est une condition de la validité de la stipulation d'intérêts et qu'en l'absence de stipulation conventionnelle d'intérêts, il convient de faire application du taux légal à compter du prêt ;
78. Considérant qu'en validant les contrats de prêt et les avenants à ces contrats entre un établissement de crédit et une personne morale, en tant que la validité de la stipulation d'intérêts serait contestée par le moyen tiré du défaut de mention du taux effectif global, les dispositions du paragraphe II ont pour objet de valider, de façon rétroactive, les clauses des contrats méconnaissant les dispositions de l'article L. 313-2 du code de la consommation ; qu'il résulte des travaux parlementaires qu'en adoptant ces dispositions, le législateur a entendu prévenir les conséquences financières susceptibles de résulter, pour certains établissements de crédit auxquels l'État a apporté sa garantie et qui ont accordé des emprunts « structurés » à des collectivités territoriales, à leurs groupements ou à des établissements publics locaux, de la généralisation des motifs d'un jugement du tribunal de grande instance de Nanterre du 8 février 2013 estimant, dans le cas d'espèce qui lui était soumis, qu'un échange de télécopies peut être regardé comme un contrat de prêt ;
79. Considérant, toutefois, que la validation résultant du paragraphe II s'applique à toutes les personnes morales et à tous les contrats de prêts en tant que la validité de la stipulation d'intérêts serait contestée par le moyen tiré du défaut de mention du taux effectif global ; que, d'une part, ces critères ne sont pas en adéquation avec l'objectif poursuivi ; que, d'autre part, cette validation revêt une portée très large ; que, par suite, les dispositions contestées portent une atteinte injustifiée aux droits des personnes morales ayant souscrit un emprunt ; que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, le paragraphe II de l'article 92 méconnaît les exigences de l'article 16 de la Déclaration de 1789 ;
. En ce qui concerne le paragraphe III :
80. Considérant que les dispositions du paragraphe III modifient, dans le code de la consommation, la sanction applicable lorsque le taux effectif global mentionné dans le contrat de prêt est inférieur au taux effectif global déterminé conformément à l'article L. 313-1 de ce code ; que ces dispositions ne concernent ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'État ; qu'elles n'ont pas trait à des impositions de toutes natures affectées à des personnes morales autres que l'État ; qu'elles n'ont pas pour objet de répartir des dotations aux collectivités territoriales ou d'approuver des conventions financières ; qu'elles ne sont pas relatives au régime de la responsabilité pécuniaire des agents des services publics ou à l'information et au contrôle du Parlement sur la gestion des finances publiques ; qu'ainsi, elles sont étrangères au domaine des lois de finances tel qu'il résulte de la loi organique du 1er août 2001 ;
81. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les paragraphes II et III de l'article 92 doivent être déclarés contraires à la Constitution ; que le paragraphe I de cet article, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 96 :
82. Considérant que le paragraphe I de l'article 96 insère dans le titre V de la première partie du livre Ier du code général des impôts un chapitre II intitulé « Déclaration des schémas d'optimisation fiscale » comprenant les articles 1378 nonies à 1378 undecies ;
83. Considérant que le premier alinéa de l'article 1378 nonies fait obligation à toute personne commercialisant un « schéma d'optimisation fiscale » de le déclarer à l'administration avant sa commercialisation ; que les trois alinéas suivants définissent le « schéma d'optimisation fiscale » comme « toute combinaison de procédés et instruments juridiques, fiscaux, comptables ou financiers : - 1° Dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale d'un contribuable, d'en reporter l'exigibilité ou le paiement ou d'obtenir le remboursement d'impôts, taxes ou contributions ; - 2° Et qui remplit les critères prévus par décret en Conseil d'État » ; qu'en vertu du dernier alinéa de cet article 1378 nonies, le manquement à l'obligation de déclaration du « schéma d'optimisation fiscale » entraîne l'application d'une amende égale à 5 % du montant des revenus perçus au titre de la commercialisation dudit schéma ;
84. Considérant que le premier alinéa de l'article 1378 decies impose à toute personne élaborant et mettant en oeuvre un « schéma d'optimisation fiscale » au sens de l'article 1378 nonies de le déclarer à l'administration avant sa mise en oeuvre ; qu'en vertu du second alinéa de ce même article, le manquement à cette obligation de déclaration « entraîne l'application d'une amende égale à 5 % du montant de l'avantage fiscal procuré par la mise en oeuvre du schéma d'optimisation fiscale. Cet avantage correspond à la différence entre le montant de l'impôt effectivement dû par la personne et le montant de l'impôt que cette personne aurait supporté si elle n'avait pas mis en oeuvre ledit schéma » ;
85. Considérant que l'article 1378 undecies prévoit que les modalités d'application du chapitre II ainsi inséré dans le code général des impôts sont fixées par décret en Conseil d'État ;
86. Considérant que le paragraphe II de l'article 96 fixe la date d'entrée en vigueur de cet article au 1er janvier 2015 ;
87. Considérant que, selon les requérants, en définissant de façon aussi imprécise le « schéma d'optimisation fiscale » et en renvoyant au décret le soin d'en prévoir les critères, le législateur a méconnu sa compétence ; que les dispositions de l'article 96, par la gravité des sanctions qu'elles prévoient, porteraient également atteinte aux principes de légalité des délits et de proportionnalité des peines et méconnaîtraient la garantie des droits du contribuable ;
88. Considérant que , d'une part, en vertu de l'article 34 de la Constitution, la loi fixe les règles concernant « les garanties accordées aux citoyens pour l'exercice des libertés publiques » ainsi que celles concernant « l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures » ; qu'il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration de 1789, lui impose d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques afin de prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi ; que, d'autre part, la liberté d'entreprendre découle de l'article 4 de la Déclaration de 1789 ;
89. Considérant que le « schéma d'optimisation fiscale » est défini par les dispositions contestées comme « toute combinaison de procédés et instruments juridiques, fiscaux, comptables ou financiers » ayant pour « objet principal » de « minorer la charge fiscale d'un contribuable, d'en reporter l'exigibilité ou le paiement ou d'obtenir le remboursement d'impôts, taxes ou contributions » et « qui remplit les critères prévus par décret en Conseil d'État » ;
90. Considérant que toute personne commercialisant ou élaborant et mettant en oeuvre un tel schéma doit, en vertu des dispositions contestées, déclarer celui-ci à l'administration avant sa commercialisation ou sa mise en oeuvre ; que le manquement à ces obligations de déclaration est puni d'une amende égale à 5 % du montant des revenus perçus au titre de la commercialisation du « schéma d'optimisation fiscale » ou du montant de l'avantage fiscal procuré par sa mise en oeuvre ;
91. Considérant qu'eu égard aux restrictions apportées par les dispositions contestées à la liberté d'entreprendre et, en particulier, aux conditions d'exercice de l'activité de conseil juridique et fiscal, et compte tenu de la gravité des sanctions encourues en cas de méconnaissance de ces dispositions, le législateur ne pouvait, sans méconnaître les exigences constitutionnelles précitées, retenir une définition aussi générale et imprécise de la notion de « schéma d'optimisation fiscale » ;
92. Considérant, dès lors, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, que l'article 96 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 97 :
93. Considérant que l'article 1735 ter du code général des impôts réprime le défaut de réponse ou la réponse partielle à une mise en demeure adressée par l'administration en application du paragraphe III de l'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales en matière de contrôle des prix de transfert entre des entreprises qui sont en situation de dépendance ou de contrôle ou lorsque l'une de ces entreprises est établie ou constituée dans un État ou territoire non coopératif au sens de l'article 238-0 A du code général des impôts ; qu'il prévoit, pour chaque exercice vérifié, une amende d'un montant de 10 000 euros ou, si le montant correspondant est supérieur à cette dernière somme, et compte tenu de la gravité des manquements, d'un montant pouvant atteindre 5 % des bénéfices transférés ;
94. Considérant que l'article 97 modifie cet article 1735 ter pour remplacer la référence à « 5 % des bénéfices transférés » par une référence à « 0,5 % du chiffre d'affaires » ;
95. Considérant que, selon les requérants, ces dispositions portent atteinte au principe de proportionnalité des peines ;
96. Considérant que l'article 8 de la Déclaration de 1789 dispose : « La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires. . . » ; qu'aux termes de l'article 34 de la Constitution : « La loi fixe les règles concernant. . . la détermination des crimes et délits ainsi que les peines qui leur sont applicables » ; que l'article 61 de la Constitution ne confère pas au Conseil constitutionnel un pouvoir général d'appréciation et de décision de même nature que celui du Parlement ; que, si la nécessité des peines attachées aux infractions relève du pouvoir d'appréciation du législateur, il incombe au Conseil constitutionnel de s'assurer de l'absence de disproportion manifeste entre l'infraction et la peine encourue ;
97. Considérant qu'en réprimant d'une peine dont le montant peut atteindre 0,5 % du chiffre d'affaires le défaut de réponse ou la réponse partielle à une mise en demeure adressée par l'administration en matière de contrôle des prix de transfert, le législateur a, s'agissant du manquement à une obligation documentaire, retenu un critère de calcul du maximum de la peine encourue sans lien avec les infractions réprimées et qui revêt un caractère manifestement hors de proportion avec leur gravité ; que, par suite, l'article 97 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 98 :
98. Considérant que l'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales est relatif aux obligations de vérification de comptabilité en matière de prix de transfert ; que cet article s'applique aux personnes morales dont le chiffre d'affaires annuel hors taxes ou l'actif brut figurant au bilan est supérieur à 400 millions d'euros ainsi qu'à des personnes morales qui leur sont liées directement ou indirectement ; qu'il impose à ces personnes de tenir à la disposition de l'administration une documentation permettant de justifier la politique de prix de transfert pratiquée dans le cadre de transactions de toute nature réalisées avec les « entreprises associées » établies ou constituées hors de France ; que le paragraphe II de cet article fixe la liste de cette documentation ;
99. Considérant que l'article 98 complète le paragraphe II de cet article L. 13 AA par un 3° afin d'imposer que soient tenues à la disposition de l'administration : « Les décisions de même nature que les interprétations, instructions et circulaires mentionnées à l'article L. 80 A, prises par les administrations fiscales étrangères à l'égard des entreprises associées » ;
100. Considérant que, selon les requérants, ces dispositions n'ont pas leur place dans une loi de finances ; qu'en outre, en imposant aux entreprises de tenir à la disposition de l'administration française les interprétations que l'administration étrangère avait fait connaître par ses instructions ou circulaires, ces dispositions imposent une formalité impossible dans la mesure où il n'existe aucun moyen contraignant, pour l'entreprise française, d'obtenir la transmission des solutions retenues par les administrations étrangères pour une entreprise étrangère même associée ;
101. Considérant, en premier lieu, que le a) du 7° du paragraphe II de l'article 34 de la loi organique du 1er août 2001 dispose que la loi de finances de l'année peut comporter des dispositions relatives aux modalités de recouvrement des impositions de toute nature ; que, par suite, ont leur place en loi de finances les dispositions contestées qui modifient la liste des documents que certaines personnes morales doivent tenir à la disposition de l'administration dans le cadre du droit de contrôle de l'administration pour le recouvrement de l'impôt ;
102. Considérant, en second lieu, que les dispositions de l'article 98 n'ont ni pour objet ni pour effet d'imposer aux entreprises intéressées de tenir à la disposition de l'administration des documents émanant d'administrations étrangères que ces entreprises n'auraient pas en leur possession ; que, par suite, le grief tiré de ce que ces dispositions imposeraient une formalité impossible manque en fait ;
103. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les dispositions de l'article 98, qui ne méconnaissent aucune autre exigence constitutionnelle, doivent être déclarées conformes à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 99 :
104. Considérant que le paragraphe I de l'article 99 modifie les articles L. 13 et L. 102 B du livre des procédures fiscales afin d'imposer aux contribuables qui tiennent une comptabilité analytique l'obligation, dans le cadre des vérifications des comptabilités par les agents de l'administration des impôts, de présenter celle-ci, soit lorsque leur chiffre d'affaires excède le seuil de 152,4 millions d'euros ou 76,2 millions d'euros selon le type d'activités, soit lorsque le total de leur actif brut est supérieur ou égal à 400 millions d'euros, soit lorsqu'ils appartiennent à des personnes morales ou groupements de personnes de droit ou de fait répondant à l'une de ces conditions ; qu'une obligation identique de présentation des comptes consolidés est également prévue pour les sociétés commerciales qui établissent de tels comptes ; que le paragraphe II de l'article 99 insère un nouvel article 1729 E dans le code général des impôts, afin de prévoir l'application de l'amende prévue à l'article 1729 D du même code en cas de défaut de présentation de la comptabilité analytique ou des comptes consolidés en application des nouvelles dispositions prévues par le paragraphe I ; que le paragraphe III prévoit l'application des paragraphes I et II aux avis de vérification adressés à compter de l'entrée en vigueur de la loi ;
105. Considérant que les sénateurs requérants font valoir que l'instauration de ces obligations nouvelles de présentation des comptabilités analytiques et des comptes consolidés, alors que, d'une part, ces documents, qui ne sont pas en rapport avec les éléments d'information nécessaires lors d'un contrôle fiscal, peuvent révéler des informations stratégiques ou des informations relatives à des sociétés tierces et que, d'autre part, le législateur a instauré, par la loi du 6 décembre 2013 susvisée, un droit de prendre en copie les documents présentés lors des procédures de contrôle, méconnaît le droit au respect de la vie privée et la liberté d'entreprendre ; qu'ils font également valoir que les sanctions applicables en l'absence de respect des nouvelles obligations seraient sans lien avec l'infraction poursuivie et méconnaîtraient le principe de proportionnalité des peines ;
. En ce qui concerne les griefs tirés de l'atteinte au droit au respect de la vie privée et à la liberté d'entreprendre :
106. Considérant que la liberté proclamée par l'article 2 de la Déclaration de 1789 implique le droit au respect de la vie privée ; que la liberté d'entreprendre découle de l'article 4 de la Déclaration de 1789 ; qu'il appartient au législateur d'assurer la conciliation entre, d'une part, la lutte contre la fraude fiscale qui constitue un objectif de valeur constitutionnelle, et, d'autre part, l'exercice des libertés constitutionnellement garanties ;
107. Considérant que les dispositions du paragraphe I de l'article 99 sont relatives à la seule présentation de documents à l'administration fiscale ; que ce droit d'accès ainsi ouvert ne peut s'exercer, en vertu des dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, que lorsque « les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables » ; que si les agents de l'administration, qui sont tenus au secret dans les conditions prévues à l'article L. 103 du même code, peuvent prendre copie des documents, en application de l'article L. 13 F du même code, cet article prévoit des modalités de sécurisation de ces copies ; que la conciliation ainsi opérée par le législateur entre les exigences constitutionnelles précitées n'est pas manifestement déséquilibrée ;
. En ce qui concerne le grief tiré de l'atteinte au principe de proportionnalité des peines :
108. Considérant que la conformité à la Constitution d'une loi déjà promulguée peut être appréciée à l'occasion de l'examen des dispositions législatives qui la modifient, la complètent ou affectent son domaine ; que les dispositions contestées du paragraphe II de l'article 99 de la loi déférée introduisent un nouvel article 1729 E dans le code général des impôts prévoyant une amende établie par renvoi à l'amende prévue à l'article 1729 D du même code ; que les dispositions de l'article 1729 E, qui répriment ainsi le défaut de présentation de la comptabilité analytique ou des comptes consolidés conformément aux paragraphes II et III de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, ont pour effet de compléter les dispositions de l'article L. 1729 D relatives à la répression des manquements aux obligations de présentation de la comptabilité à l'administration fiscale dans le cadre d'un contrôle ;
109. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts : « Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales est passible d'une amende égale :
« 1° en l'absence de rehaussement, à 5 pour mille du chiffre d'affaires déclaré par exercice soumis à contrôle ou à 5 pour mille du montant des recettes brutes déclaré par année soumise à contrôle ;
« 2° en cas de rehaussement, à 5 pour mille du chiffre d'affaires rehaussé par exercice soumis à contrôle ou à 5 pour mille du montant des recettes brutes rehaussé par année soumise à contrôle ;
« 3° à 1 500 euros lorsque le montant de l'amende mentionnée aux 1° et 2° est inférieur à cette somme » ;
110. Considérant, qu'en prévoyant à l'article 1729 D du code général des impôts une amende en cas de défaut de présentation de la comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés selon les modalités prévues par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, le législateur a entendu réprimer l'absence de respect de règles de présentation des documents comptables dans le cadre d'un contrôle par l'administration fiscale ; qu'en prévoyant à l'article 1729 E du code général des impôts introduit par le paragraphe II de l'article 99 de la loi déférée, l'application de l'amende prévue à l'article 1729 D, le législateur a entendu réprimer l'absence de respect des nouvelles obligations de présentation de documents dans le cadre de la procédure de vérification des comptabilités ; qu'en fixant le montant de ces amendes, en l'absence de rehaussement, à 5 pour mille du chiffre d'affaires déclaré par exercice soumis à contrôle ou à 5 pour mille du montant des recettes brutes déclaré par année soumise à contrôle et, en cas de rehaussement, à 5 pour mille du chiffre d'affaires rehaussé par exercice soumis à contrôle ou à 5 pour mille du montant des recettes brutes rehaussé par année soumise à contrôle, le législateur a, s'agissant d'un manquement à une obligation documentaire, retenu des critères de calcul en proportion du chiffre d'affaires ou du montant des recettes brutes déclaré sans lien avec les infractions et qui revêtent un caractère manifestement hors de proportion avec la gravité des infractions réprimées ; qu'il y a lieu, dès lors, de déclarer contraires à la Constitution les 1° et 2° de l'article 1729 D du code général des impôts et, au 3° du même article, les mots : « lorsque le montant de l'amende mentionnée aux 1° et 2° est inférieur à cette somme » ;
111. Considérant que l'article 99, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, doit être déclaré conforme à la Constitution ;
SUR L'ARTICLE 100 :
112. Considérant que le paragraphe I de l'article 100 modifie le premier alinéa de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales pour modifier la définition des actes constitutifs d'un abus de droit ; que le paragraphe II de l'article 100 prévoit que le paragraphe I s'applique aux rectifications notifiées à compter du 1er janvier 2016 pour les seuls actes mentionnés au premier alinéa de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales passés ou réalisés à compter du 1er janvier 2014 ;
113. Considérant que, selon les requérants, en définissant l'acte constitutif d'abus de droit comme l'acte ayant pour motif principal celui d'éluder ou d'atténuer l'impôt, les dispositions de l'article 100 méconnaissent « la liberté du contribuable de choisir, pour une opération donnée, la voie fiscale la moins onéreuse » ; que serait ainsi méconnue la liberté proclamée à l'article 2 de la Déclaration de 1789 ; que l'article 100 porterait en outre atteinte aux exigences résultant du principe de légalité des délits et des peines ; que les sénateurs requérants soutiennent en outre que sont méconnus le principe de sécurité juridique, l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi et l'article 34 de la Constitution, ainsi que le principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère ;
114. Considérant, d'une part, qu'il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, lui impose d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques afin de prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi ;
115. Considérant, d'autre part, que le législateur tient de l'article 34 de la Constitution, ainsi que du principe de légalité des délits et des peines qui résulte de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, l'obligation de fixer lui-même le champ d'application de la loi pénale et de définir les crimes et délits en termes suffisamment clairs et précis ;
116. Considérant que l'article L. 64 du livre des procédures fiscales permet à l'administration, dans une procédure de rectification, d'écarter comme ne lui étant pas opposables les actes constitutifs d'un abus de droit « soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles » ; que les dispositions contestées modifient la définition de ces actes pour prévoir que sont constitutifs d'un abus de droit, non plus les actes qui « n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer » l'impôt que l'intéressé aurait dû supporter « si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés », mais les actes qui « ont pour motif principal » d'éluder ou d'atténuer l'impôt ; qu'une telle modification de la définition de l'acte constitutif d'un abus de droit a pour effet de conférer une importante marge d'appréciation à l'administration fiscale ;
117. Considérant que, d'une part, la procédure de l'abus de droit fiscal peut s'appliquer à tous les impôts pesant sur les entreprises et les particuliers ; que, d'autre part, la mise en oeuvre de cette procédure est assortie, outre du rétablissement de l'impôt normalement dû et du paiement d'intérêts de retard à raison de 0,40 % par mois en vertu du paragraphe III de l'article 1727 du code général des impôts, d'une majoration égale, en vertu de l'article 1729 du même code, à 80 % des impôts dus, ramenée à 40 % « lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire » ;
118. Considérant que, compte tenu des conséquences ainsi attachées à la procédure de l'abus de droit fiscal, le législateur ne pouvait, sans méconnaître les exigences constitutionnelles précitées, retenir que seraient constitutifs d'un abus de droit les actes ayant « pour motif principal » d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé aurait dû normalement supporter ;
119. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, l'article 100 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 101 :
120. Considérant qu'aux termes de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales : « Lorsqu'à la suite d'une proposition de rectification, une procédure amiable en vue d'éliminer la double imposition est ouverte entre la France et un autre État ou territoire sur le fondement d'une convention fiscale bilatérale ou de la convention européenne 90/436/CEE relative à l'élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d'entreprises associées du 23 juillet 1990, le cours du délai d'établissement de l'imposition correspondante est suspendu de la date d'ouverture de la procédure amiable au terme du troisième mois qui suit la date de la notification au contribuable de l'accord ou du constat de désaccord intervenu entre les autorités compétentes, sauf si les bénéfices ou revenus rectifiés ont bénéficié d'un régime fiscal privilégié dans l'autre État ou territoire au sens de l'article 238 A du code général des impôts » ;
121. Considérant que l'article 101 abroge cet article ; que cette abrogation est applicable aux procédures amiables ouvertes à compter du 1er janvier 2014 ;
122. Considérant que, selon les sénateurs requérants, en supprimant la suspension automatique de la mise en recouvrement de l'imposition en cas de procédure amiable, l'abrogation de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales priverait les entreprises de la faculté de recourir à une procédure arbitrale destinée à éviter les doubles impositions ; qu'en particulier, compte tenu des stipulations du paragraphe 3 de l'article 7 de la convention européenne du 23 juillet 1990 susmentionnée, l'abrogation de l'article L. 189 A conduirait à ce que le contribuable français ne puisse recourir à la procédure arbitrale qu'après avoir renoncé à tout recours contentieux permettant de demander un sursis de paiement des impositions alors qu'il a déjà acquitté l'impôt à l'étranger ; qu'il en résulterait une atteinte au droit à un recours juridictionnel ;
123. Considérant qu'il ressort de l'article 16 de la Déclaration de 1789 qu'il ne doit pas être porté d'atteintes substantielles au droit des personnes intéressées d'exercer un recours effectif devant une juridiction ;
124. Considérant qu'en supprimant la suspension automatique de la mise en recouvrement de l'imposition en cas d'ouverture de la procédure amiable d'élimination des doubles impositions, le législateur a entendu accélérer le recouvrement de l'impôt ; que l'obligation d'acquitter immédiatement l'impôt qui peut résulter de cette suppression est sans incidence sur le droit, pour le contribuable intéressé, d'en obtenir restitution s'il venait à être établi que le pouvoir d'imposition appartenait à l'autre État intéressé ; que, dans ces conditions, l'abrogation de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales ne porte pas d'atteinte substantielle au droit à un recours juridictionnel effectif ;
125. Considérant qu'aucune autre exigence constitutionnelle n'impose que l'ouverture d'une procédure amiable suspende le recouvrement de l'impôt ; que, par suite, les dispositions de l'article 101 doivent être déclarées conformes à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 106 :
126. Considérant que le paragraphe I de l'article 106 insère dans l'article 57 du code général des impôts notamment un nouvel alinéa qui dispose : « Lorsqu'une entreprise transfère une ou plusieurs fonctions ou un ou plusieurs risques à une entreprise liée, au sens du 12 de l'article 39, cesse de les exercer ou de les assumer en tout ou partie, et que son résultat d'exploitation constaté au cours de l'un des deux exercices suivant le transfert est inférieur d'au moins 20 % à la moyenne de ceux des trois exercices précédant le transfert, elle doit établir qu'elle a bénéficié d'une contrepartie équivalente à celle qui aurait été convenue entre des entreprises n'ayant pas un tel lien de dépendance. À cet effet, elle fournit à l'administration, à la demande de celle-ci, tous les éléments utiles à la détermination des résultats réalisés avant et après le transfert par les entreprises qui y sont parties, y compris celles bénéficiaires du transfert. À défaut, les bénéfices qui auraient dû être réalisés sont incorporés à ses résultats. L'obligation de justification mentionnée au premier alinéa du présent article n'est applicable ni à la cession d'un actif isolé, ni à la concession du droit d'utilisation de celui-ci lorsque cette cession ou cette concession est indépendante de tout autre transfert de fonction ou de risque » ; que le paragraphe II de l'article 106 prévoit que ces dispositions s'appliquent aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013 ;
127. Considérant que, selon les requérants, les conditions d'entrée en vigueur de ces dispositions leur confèrent une portée rétroactive en ce qu'elles imposent une modification des dispositions contractuelles en vertu desquelles des réorganisations d'entreprises ont déjà été réalisées ; que les sénateurs requérants font également valoir qu'en s'abstenant de définir précisément le champ et les conditions d'application de la règle de réintégration des bénéfices, le législateur a méconnu l'étendue de sa compétence ; qu'il en irait en particulier ainsi en raison de l'absence de définition des notions de transfert de « fonctions » et de « risques » ;
128. Considérant qu'en vertu de l'article 34 de la Constitution, la loi fixe les règles concernant « l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures » ; qu'il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, impose au législateur d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques ;
129. Considérant que le premier alinéa de l'article 57 du code général des impôts dispose que, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, « sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités » ; que le nouvel alinéa inséré dans l'article 57 par l'article 106 prévoit, en cas de transfert de fonctions ou de risques, et à certaines conditions touchant en particulier à l'évolution négative du résultat d'exploitation concomitante au transfert, d'une part, qu'il appartient à l'entreprise d'apporter la preuve qu'elle a bénéficié d'une contrepartie équivalente à celle qui aurait été convenue entre des entreprises n'ayant pas un tel lien de dépendance et, d'autre part, qu'à défaut, « les bénéfices qui auraient dû être réalisés » sont incorporés au résultat ;
130. Considérant que les notions de transfert de fonctions et de risques ne sont pas définies ; qu'en outre, la période correspondant aux bénéfices « qui auraient dû être réalisés » et sont incorporés dans les résultats n'est pas déterminée ; qu'au surplus, la dernière phrase du nouvel alinéa inséré dans l'article 57 définit des cas de dispense de « l'obligation de justification mentionnée au premier alinéa » de cet article, alors que ce premier alinéa n'impose aucune « obligation de justification » ; qu'il résulte de ce qui précède, qu'en adoptant l'article 106, le législateur a méconnu tant l'étendue de sa compétence que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi ; que, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre grief, l'article 106 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 134 :
131. Considérant que les articles L. 2336-1 à L. 2336-7 du code général des collectivités territoriales sont relatifs au fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales ; que les articles L. 2531-12 à L. 2531-16 sont relatifs au fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France ;
132. Considérant que le paragraphe I de l'article 134 modifie le paragraphe I de l'article L. 2336-3 du code général des collectivités territoriales ; qu'il modifie les critères de calcul de l'indice synthétique des ressources et des charges en fonction duquel est fixé le prélèvement sur les ressources fiscales des communes et établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre au profit du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales ; qu'il porte de 11 % à 13 % le taux des ressources définies aux 1° à 5° du paragraphe I de l'article L. 2336-2 de ce code auquel sont plafonnés les prélèvements sur les ressources fiscales des communes et établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre au titre de ce fonds ainsi qu'au titre du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France ; que le paragraphe II modifie l'article L. 2336-5 du même code afin de porter de 0,75 à 0,9 le seuil d'effort fiscal calculé en application du paragraphe V de l'article L. 2336-2 à partir duquel les communes et les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre bénéficient d'une attribution du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales ; que le paragraphe III modifie le paragraphe II de l'article L. 2531-13 du même code ; qu'il prévoit de nouveaux critères de répartition du prélèvement sur les ressources des communes au profit du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France ; qu'il porte le taux maximal des dépenses réelles de fonctionnement de la commune que ce prélèvement ne peut excéder de 10 % à 11 % ; qu'il limite la hausse du prélèvement lorsque celle-ci excède 25 % par rapport à celui opéré au titre de l'exercice précédent à la moitié de la hausse excédant cette proportion ;
133. Considérant que les députés requérants font valoir que ces dispositions porteraient atteinte à l'autonomie financière des collectivités territoriales garantie par l'article 72-2 de la Constitution du fait de l'ampleur des prélèvements opérés en application des dispositions contestées sur les ressources des communes et des établissements publics de coopération intercommunale alors que ceux-ci connaissent une baisse concomitante de la dotation globale de fonctionnement ; que les dispositions contestées institueraient également une différence de traitement entre les communes contraire au principe d'égalité, le plafonnement de la somme des prélèvements au titre du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales et du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France pouvant favoriser certaines communes de cette région ;
134. Considérant, en premier lieu, que les critères de détermination des prélèvements sur les ressources des communes ou des établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre au profit du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales modifiés par le paragraphe I de l'article 134, les critères de répartition des ressources de ce fonds modifiés par le paragraphe II ainsi que les critères de détermination des prélèvements sur les ressources des communes au profit du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France modifiés par le paragraphe III sont objectifs et rationnels ; qu'ils sont en lien direct avec l'objectif poursuivi par le législateur de redistribuer des ressources des communes selon leur richesse fiscale ; qu'il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
135. Considérant, en deuxième lieu, qu'en vertu du 3° du paragraphe I de l'article L. 2336-3 du code général des collectivités territoriales, la somme des prélèvements sur les ressources des communes et des établissements publics de coopération intercommunale au profit du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales au titre de l'année en cours et de ceux sur les ressources des communes au profit du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France au titre de l'année précédente ne peut excéder une fraction du produit des ressources mentionnées aux 1° à 5° du paragraphe I de l'article L. 2336-2 perçues par chaque ensemble intercommunal ou chaque commune ; qu'en instaurant un tel plafonnement des prélèvements opérés au titre de ces deux fonds de péréquation, le législateur a entendu limiter l'ampleur de ces prélèvements pour chaque commune ou établissement public de coopération intercommunale afin d'éviter qu'il soit porté atteinte à la libre administration des communes ; qu'en prévoyant que ce plafond est calculé en fonction des prélèvements opérés au titre de l'année en cours pour le fonds de péréquation national et de ceux opérés au titre de l'année précédente pour le fonds de péréquation propre à l'Île-de-France, le législateur a également entendu faire porter l'effet du plafonnement cumulé à titre principal sur les prélèvements au titre du fonds de péréquation national ;
136. Considérant que, par les dispositions contestées, le législateur a, d'une part, relevé le taux du plafonnement spécifique du prélèvement au titre du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France de 10 % à 11 % des dépenses réelles de fonctionnement de la commune et, d'autre part, relevé le taux du plafonnement cumulé des prélèvements au titre des deux fonds de péréquation de 11 % à 13 % des ressources fiscales de la commune ou de l'établissement public de coopération intercommunale ;
137. Considérant que les critères de plafonnement des prélèvements sur les ressources des communes et des établissements publics de coopération intercommunale sont objectifs et rationnels ; qu'ils sont en lien avec l'objectif poursuivi ; que le plafonnement cumulé des prélèvements au titre d'un fonds de péréquation national et d'un fonds de péréquation régional ayant tous deux pour objet de répartir les ressources des communes selon leur richesse fiscale ne fait pas peser sur certaines communes des charges en matière de péréquation supérieures à celles dues par les autres communes ayant les mêmes caractéristiques ; qu'il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité des communes devant les charges publiques ; qu'il n'est pas davantage porté atteinte à l'autonomie financière des communes ;
138. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'article 134, qui n'est contraire à aucune autre exigence constitutionnelle, doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR LE PARAGRAPHE I DE L'ARTICLE 12 :
139. Considérant que le paragraphe I de l'article 12 modifie l'article 1135 bis du code général des impôts ; qu'il relève les taux d'exonération applicables à la valeur des immeubles et droits immobiliers situés en Corse pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2013 et reporte l'extinction de ce régime d'exonération de cinq ans ;
140. Considérant que ces dispositions majorent la réduction des droits de mutation attachée au régime fiscal dérogatoire applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse et prolongent le bénéfice d'un tel régime dérogatoire du 31 décembre 2017 au 31 décembre 2022 ; qu'elles conduisent à ce que, sans motif légitime, la transmission de ces immeubles puisse être dispensée du paiement d'une partie des droits de mutation ; qu'en outre, les modifications des caractéristiques du régime fiscal applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse dont l'extinction est prévue au 31 décembre 2017, accroissent son caractère dérogatoire ; que ces dispositions méconnaissent le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ; que, par suite, le paragraphe I de l'article 12 doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR CERTAINES DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 76 :
141. Considérant que le 1° du E du paragraphe I de l'article 76 modifie les dispositions du paragraphe I de l'article 1647 D du code général des impôts relatives à la cotisation minimum des redevables de la cotisation foncière des entreprises ; que le a) de ce 1° du E du paragraphe I de l'article 76 modifie les tranches du barème de la cotisation minimum due par les entreprises n'excédant pas un chiffre d'affaires ou des recettes annuelles de 500 000 euros ; que, concomitamment, le troisième alinéa introduit dans le 1. du paragraphe I de l'article 1647 D du code général des impôts instaure la faculté, sur délibération du conseil municipal, d'appliquer un barème de cotisation minimum dont les montants de chiffres d'affaires ou de recettes sont réduits de moitié pour les contribuables qui exercent une activité dont les bénéfices relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que le cinquième alinéa introduit dans le 1. du paragraphe I de l'article 1647 D du code général des impôts prévoit, pour le contribuable exerçant simultanément des activités dont les bénéfices relèvent de plusieurs catégories d'imposition, que la catégorie d'imposition des bénéfices dont il relève est celle correspondant à son activité principale ;
142. Considérant qu'il ressort des travaux préparatoires qu'en permettant aux communes et à leurs groupements d'augmenter la taxation au titre de la cotisation foncière des entreprises des seuls contribuables qui exercent une activité dont les bénéfices relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux, le législateur a entendu prendre en compte les facultés contributives plus importantes des titulaires de ces bénéfices non commerciaux dont les charges externes sont en moyenne plus faibles et qui dégagent ainsi, à chiffre d'affaires ou montant de recettes équivalent, une valeur ajoutée plus élevée ;
143. Considérant que la cotisation foncière des entreprises est une imposition qui a pour objet de taxer la valeur locative des biens immobiliers utilisés par le contribuable pour les besoins de l'entreprise ; que la cotisation minimum a pour objet d'adapter aux entreprises ayant un chiffre d'affaires réduit le barème de cette imposition sur la valeur locative des biens immobiliers ; que les contribuables relevant de la catégorie des bénéfices non commerciaux seraient, lorsque l'organe délibérant de la commune ou de l'établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre en aura ainsi décidé, assujettis à un barème de cotisation minimum différent de celui qui s'applique aux autres contribuables assujettis à la cotisation minimum ; que le dispositif prévu conduit ainsi à traiter de façon différente des contribuables se trouvant dans des situations identiques au regard de l'objet de la cotisation minimum ; que, par suite, le fait de réduire de 500 000 à 250 000 euros le seuil maximal de chiffres d'affaires ou de recettes permettant de bénéficier de l'application de la cotisation minimum et de prévoir des tranches de barème plus élevées pour les seuls contribuables qui exercent à titre exclusif ou à titre principal une activité dont les bénéfices relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux constitue une rupture caractérisée de l'égalité devant l'impôt :
144. Considérant qu'il s'ensuit que les douzième et quatorzième alinéas de l'article 76, relatifs aux troisième et cinquième alinéas du 1. du paragraphe I de l'article 1647 D du code général des impôts, doivent être déclarés contraires à la Constitution ;
- SUR LA PLACE D'AUTRES DISPOSITIONS DANS LA LOI DÉFÉRÉE :
. En ce qui concerne les dispositions adoptées en première lecture :
145. Considérant que le paragraphe II de l'article 12 modifie l'article 63 de la loi n° 91-428 du 13 mai 1991 portant statut de la collectivité territoriale de Corse pour préciser la mission de la commission mixte prévue par cet article, afin d'y inclure l'étude des possibilités d'amélioration de l'ensemble des dispositions fiscales spécifiques applicables en Corse et notamment de celles destinées à faciliter la reconstitution des titres de propriété, et pour imposer à cette commission mixte une réunion annuelle avant la fin du second trimestre ;
146. Considérant que l'article 112 prévoit la remise d'un rapport au Parlement sur l'action sociale de l'Office national des anciens combattants et victimes de guerre ainsi que sur les aides apportées par les associations d'anciens combattants ;
147. Considérant que l'article 113 prévoit la remise d'un rapport au Parlement sur les mesures à prendre pour attribuer réellement le bénéfice de la campagne double à l'ensemble des anciens combattants d'Afrique du Nord ;
148. Considérant que l'article 114 prévoit la remise d'un rapport au Parlement sur l'opportunité de reconnaître le statut d'anciens combattants aux anciens casques bleus de la Force intérimaire des Nations Unies au Liban ;
149. Considérant que l'article 115 prévoit la remise d'un rapport au Parlement sur l'opportunité et les modalités de la modification du décret n° 2010-653 du 11 juin 2010 pris en application de la loi relative à la reconnaissance et à l'indemnisation des victimes des essais nucléaires français ;
150. Considérant que l'article 116 prévoit la remise d'un rapport au Parlement sur l'application du décret n° 2000-657 du 13 juillet 2000 instituant une mesure de réparation pour les orphelins dont les parents ont été victimes de persécutions antisémites et du décret n° 2004-751 du 27 juillet 2004 instituant une aide financière en reconnaissance des souffrances endurées par les orphelins dont les parents ont été victimes d'actes de barbarie durant la deuxième guerre mondiale ;
151. Considérant que le paragraphe III de l'article 121 prévoit la remise d'un rapport au Parlement présentant les réformes envisageables pour améliorer l'efficacité sociale des régimes de l'aide personnalisée au logement, de l'allocation de logement familiale et de l'allocation de logement sociale à enveloppe budgétaire constante ;
152. Considérant que ces dispositions ne concernent ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'État ; qu'elles n'ont pas trait à des impositions de toutes natures affectées à des personnes morales autres que l'État ; qu'elles n'ont pas pour objet de répartir des dotations aux collectivités territoriales ou d'approuver des conventions financières ; qu'elles ne sont pas relatives au régime de la responsabilité pécuniaire des agents des services publics ou à l'information et au contrôle du Parlement sur la gestion des finances publiques ; qu'ainsi, elles sont étrangères au domaine des lois de finances tel qu'il résulte de la loi organique du 1er août 2001 susvisée ; qu'il suit de là que le paragraphe II de l'article 12, les articles 112, 113, 114, 115, 116 et le paragraphe III de l'article 121 ont été adoptés selon une procédure contraire à la Constitution ;
. En ce qui concerne les dispositions adoptées après la première lecture :
153. Considérant que le C du paragraphe I de l'article 11 prévoit l'introduction d'un nouvel article 776 quater dans le code général des impôts relatif à l'imputation des frais de reconstitution des titres de propriété en cas de donation entre vifs ; que le E du même paragraphe I complète le 2. de l'article 793 du même code par un 8° prévoyant un abattement, à concurrence de 30 % de la valeur des biens et droits immobiliers, au titre de la première mutation des immeubles ou droits concernés postérieure à la transcription ou la publication entre le 1er janvier 2014 et le 31 décembre 2017 d'un acte constatant pour la première fois le droit de propriété relatif à ces immeubles ou à ces droits ; que le F du même paragraphe I insère un paragraphe I bis dans l'article 1135 bis du même code relatif au cumul de l'abattement instauré par le E du paragraphe I et des exonérations mentionnées au I de l'article 1135 bis ;
154. Considérant que le paragraphe II de l'article 19 modifie l'article 17 de l'ordonnance du 24 janvier 1996 relatif à l'assujettissement à la contribution au remboursement de la dette sociale des ventes de métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection et d'antiquité ;
155. Considérant que les amendements dont sont issues les dispositions susmentionnées ont été introduits en nouvelle lecture à l'Assemblée nationale ; que ces adjonctions n'étaient pas, à ce stade de la procédure, en relation directe avec une disposition restant en discussion ; qu'elles n'étaient pas non plus destinées à assurer le respect de la Constitution, à opérer une coordination avec des textes en cours d'examen ou à corriger une erreur matérielle ; qu'il s'ensuit que les C, E et F du paragraphe I de l'article 11 et le paragraphe II de l'article 19 ont été adoptés selon une procédure contraire à la Constitution ; qu'ils doivent être déclarés contraires à cette dernière ;
156. Considérant qu'il n'y a lieu, pour le Conseil constitutionnel, de soulever d'office aucune autre question de conformité à la Constitution,
D É C I D E :
Article 1er.- Sont déclarées contraires à la Constitution les dispositions suivantes de la loi de finances pour 2014 :
- les C, E et F du paragraphe I de l'article 11 ;
- les articles 12 et 13 ;
- le paragraphe II de l'article 19 ;
- à l'article 27, le 1° du A du paragraphe I, les mots : « ou réalisées lors de la cession de terrains à bâtir définis au 1° du 2 du I de l'article 257 du même code, ou de droits s'y rapportant » figurant au 2. inséré dans le paragraphe VI de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale par le 3° du paragraphe II et le A du paragraphe IV ;
- à l'article 76, les douzième et quatorzième alinéas, relatifs aux troisième et cinquième alinéas du 1. du paragraphe I de l'article 1647 D du code général des impôts ;
- les paragraphes II et III de l'article 92 ;
- les articles 96, 97, 100, 106, 112, 113, 114, 115 et 116 ;
- le paragraphe III de l'article 121.
Article 2.- Sont conformes à la Constitution les dispositions suivantes de cette même loi :
- les articles 3, 15, 22, 30, 77 et 78 ;
- le paragraphe I de l'article 92 ;
- les articles 98, 99, 101 et 134.
Article 3.- Les 1° et 2° de l'article 1729 D du code général des impôts, et, au 3° du même article, les mots : « lorsque le montant de l'amende mentionnée aux 1° et 2° est inférieur à cette somme » sont contraires à la Constitution.
Article 4.- La présente décision sera publiée au Journal officiel de la République française.
Délibéré par le Conseil constitutionnel dans sa séance du 28 décembre 2013, où siégeaient : M. Jean-Louis DEBRÉ, Président, M. Jacques BARROT, Mmes Claire BAZY MALAURIE, Nicole BELLOUBET, MM. Guy CANIVET, Michel CHARASSE, Renaud DENOIX de SAINT MARC, Valéry GISCARD d'ESTAING, Hubert HAENEL et Mme Nicole MAESTRACCI.
Rendu public le 29 décembre 2013.
Le Conseil constitutionnel a été saisi par plus de soixante députés et plus de soixante sénateurs de recours dirigés contre la loi de finances pour 2014.
Ce recours appelle, de la part du Gouvernement, les observations suivantes.
I/ SUR L'ARTICLE 3
A/ L'article 3 de la loi déférée abaisse de 2 000 euros à 1 500 euros le plafond du montant par demi-part de la réduction d'impôt résultant de l'application du quotient familial.
Les députés requérants estiment que ces dispositions méconnaissent le principe d'égalité devant les charges publiques.
B/ Ce grief ne pourra qu'être écarté.
Saisi d'un premier abaissement du plafond de l'avantage procuré par le quotient familial , le Conseil constitutionnel a relevé « qu'il résulte de l'objet même du mécanisme du quotient familial et de son plafonnement que les contribuables ayant des enfants à charge sont traités différemment, d'une part, des contribuables sans enfant à charge et, d'autre part, selon le nombre d'enfants en charge ; que le plafonnement du quotient familial ne remet pas en cause la prise en compte des facultés contributives qui résulte de cette différence de situation ; qu'en tout état de cause, l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen n'impose pas que la prise en compte des charges de famille pour apprécier les facultés contributives ne puisse résulter que d'un mécanisme de quotient familial » (décision n°2012-662 du 29 décembre 2012, cons. 26).
Afin d'assurer la pérennité du financement de la politique familiale, le Gouvernement a décidé de préserver l'universalité des allocations familiales mais de diminuer l'avantage en impôt maximal résultant de l'application du quotient familial.
Cette mesure permettra de réaliser un gain budgétaire de plus d'un milliard d'euros. Elle permettra également de renforcer la progressivité de l'impôt, l'avantage du quotient familial croissant avec le montant du revenu.
La réduction de l'avantage fiscal lié au quotient familial ne concernera que 13% des foyers fiscaux ayant des enfants à charge, les ménages concernés appartenant aux 30% des ménages les plus aisés. Ainsi, pour les couples mariés avec deux enfants, le plafonnement s'appliquera uniquement à ceux dont le revenu imposable est supérieur à 5 850 euros par mois.
Ainsi, le législateur, en conservant le mécanisme du quotient familial tout en diminuant l'avantage maximal qui peut résulter de son application, n'a pas remis en cause la prise en compte des facultés contributives.
II/ SUR L'ARTICLE 13
A/ L'article 13 de la loi déférée modifie la liste des revenus pris en compte dans le plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune pour y inclure les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment l'assurance-vie, pour leur montant retenu au titre de l'assiette des prélèvements sociaux.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que ces dispositions méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives.
B/ Le Gouvernement n'est pas de cet avis.
Le Conseil constitutionnel a jugé que ne pouvaient être intégrées  « dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année » (décision n°2012-662 du 29 décembre 2012, cons. 95).
Le législateur a souhaité préciser ce qu'il fallait entendre comme « revenus réalisés par le contribuable » pour le calcul du plafonnement de l'impôt sur la solidarité sur la fortune en indiquant que les revenus correspondant aux produits des contrats d'assurance-vie en euros devaient être pris en compte.
En effet, à la différence des gains latents des contrats d'assurance-vie en unités de compte qui peuvent varier fortement d'une année à l'autre, la valeur des contrats d'assurance-vie en euros n'est plus susceptible d'évolution.
Si le contribuable peut décider de ne pas disposer de ces revenus immédiatement, notamment en raison des avantages fiscaux liés à la durée de détention des contrats d'assurance-vie, les produits des contrats d'assurance-vie en euros doivent bien être regardés comme des revenus réalisés au cours de l'année.
Cette situation est la même pour les compartiments en euros des contrats d'assurance-vie multi-supports. Les gains enregistrés sur ces compartiments sont certains à la différence des gains latents sur les compartiments en unités de compte.
Il convient de constater qu'une telle solution est d'ailleurs cohérente avec le mécanisme du plafonnement. En effet, l'article 885 V bis du code général des impôts prévoit la prise en compte, au numérateur du dispositif de plafonnement, des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus de l'année précédente. Ces dispositions impliquent la prise en compte des prélèvements sociaux opérés au fil de l'eau sur les produits en euros des contrats d'assurance-vie. Il est donc normal de prendre en compte les revenus correspondant au dénominateur pour le calcul du plafonnement.
En précisant cette notion, le législateur a d'ailleurs repris des dispositions qui avaient été introduites pour le dispositif antérieur dit du « bouclier fiscal » prévu à l'article 1649-0 A du code général des impôts par l'article 22 de la dernière loi de finances rectificative pour 2011. Or, le Conseil constitutionnel n'a pas remis en cause cet article dont il a été spécialement saisi.
L'article 13 est donc conforme à la Constitution.
III/ SUR L'ARTICLE 15
A/ L'article 15 de la loi déférée instaure une taxe exceptionnelle de 50%, acquittée par les entreprises, assise sur la part des rémunérations individuelles supérieure à un million d'euros versée en 2013 et 2014.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que cet article méconnaît le principe de respect des facultés contributives des contribuables ainsi que le principe d'égalité des citoyens devant l'impôt. Ils estiment également que ces dispositions ont un caractère rétroactif.
Les sénateurs requérants estiment également que la présentation de cet article a méconnu le principe de clarté et de sincérité des débats parlementaires et que cette taxe revêt le caractère d'une sanction.
B/ Le Gouvernement considère que ces griefs ne sont pas fondés.
1/ Sur le principe d'égalité devant l'impôt et devant les charges publiques
i/ La taxe instaurée par l'article 15 porte sur les entreprises et non sur les personnes physiques. Elle est assise sur la charge que représentent pour ces entreprises les rémunérations supérieures à un million d'euros au titre des années 2013 et 2014  et qui sont comptabilisées comme telles dans leurs comptes. Elle saisit ainsi la capacité contributive révélée par la capacité des entreprises à verser des rémunérations très élevées.
Les appointements prélevés par des associés gérants sur les recettes des entreprises n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ne sauraient donc être comparés aux rémunérations soumises à la taxe exceptionnelle pour les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés.
L'objectif poursuivi par le législateur est de soumettre la charge que représentent des rémunérations exceptionnellement élevées, dans la mesure où cette charge révèle une capacité contributive de l'entreprise, à la taxe de 50%. Il n'est pas de créer une nouvelle tranche d'impôt sur le revenu.
Au regard de cet objectif, le législateur n'a pas méconnu le principe d'égalité en prévoyant un traitement fiscal différent des rémunérations versées aux dirigeants selon que l'entreprise est soumise à l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu.
ii/ le législateur a également pu prendre en compte l'ensemble des composantes des rémunérations supérieures à un million d'euros qui constituent une charge pour l'entreprise.
On ne saurait ainsi limiter l'assiette de la taxe aux rémunérations dont le salarié aurait la disposition immédiate.
Les plans d'attribution d'actions gratuites ou d'options de souscription d'action ou d'achat d'actions, de même que les versements effectués par l'entreprise en matière de retraites, et non, comme le soutiennent les requérants les provisions passées en matière de retraites, constituent des charges pour les entreprises.
Le législateur n'a pas méconnu le principe d'égalité devant l'impôt en soumettant à la taxe l'ensemble des éléments de la rémunération dont l'entreprise gratifie le salarié, sans distinguer entre le salaire stricto sensu et les autres modalités de rémunération des salariés.
iii/ On ne saurait pas plus arguer du fait qu'il existerait une différence de traitement suivant qu'un même salarié est rémunéré par une seule entreprise ou plusieurs entreprises.
Le fait qu'un salarié soit rémunéré par deux sociétés est sans incidence sur la capacité contributive de ces entreprises au regard de la taxe additionnelle. Le dispositif fiscal prévu par le législateur n'avait donc pas à prévoir un traitement différent pour ce cas de figure.
On relèvera, à cet égard, que ce dispositif ne peut être regardé comme une incitation à morceler les rémunérations entre plusieurs entreprises d'un même groupe. La déductibilité d'une rémunération qui ne correspondrait pas à un travail effectif ou serait excessive eu égard à l'importance du service pourrait être remise en cause par le contrôle fiscal, en application de l'article 39 du code général des impôts.
iv/ Le taux de la taxe ne peut être regardé comme excessif.
Il convient, en premier lieu, de relever que, contrairement à ce que soutiennent les députés et sénateurs auteurs de la saisine, l'appréciation du caractère excessif de la taxe ne saurait prendre en compte les impositions à la charge des salariés, mais doit être examiné du point de vue de l'entreprise.
Le Conseil constitutionnel considère que « pour apprécier le respect du principe d'égalité devant les charges publiques, de prendre en compte l'ensemble de ces impositions portant sur le même revenu et acquittées par le même contribuable » (décision n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, cons. 18).
Il convient, en deuxième lieu, de préciser que le caractère excessif d'une imposition sur les sociétés au regard de ses facultés contributives ne saurait être apprécié de la même manière que pour les personnes physiques. Il convient, en effet, de tenir compte de la capacité contributive globale de l'entreprise.
Les entreprises qui versent des rémunérations supérieures à un million d'euros disposent, à l'évidence, d'une forte capacité contributive.
De plus, seule la partie supérieure à un million d'euro sera taxée, la rémunération principale restant déductible de l'impôt sur les sociétés. Il convient donc de relativiser le poids de la taxe exceptionnelle sur les entreprises.
Le législateur a en outre prévu un plafonnement de la taxe à 5% du chiffre d'affaires pour s'assurer que la taxe ne représente pas une charge excessive pour l'entreprise et pour tenir compte de la situation particulière des entreprises qui comptent un effectif important de salariés auxquels elles versent des rémunérations très élevées. On estime qu'une cinquantaine d'entreprises, appartenant à différents secteurs d'activité, devraient bénéficier de ce plafonnement.
Dans ces conditions, la taxe de 50% ne peut être regardée comme engendrant une fiscalité confiscatoire au regard de la capacité contributive globale de l'entreprise.
2/ Sur la rétroactivité
La taxe exceptionnelle est exigible au 1er février 2014 pour les rémunérations prises en compte dans son assiette pour 2013 et au 1er février 2015 pour les rémunérations prises en compte pour 2014.
Son assiette étant constituée de la part des rémunérations supérieure à un million d'euros qui aura été versée au cours de l'année 2013 puis au cours de l'année 2014, elle ne sera définitivement constituée qu'au 31 décembre à minuit. Le fait générateur de la taxe ne surviendra donc qu'à la fin de chacune des deux années au titre desquelles elle sera perçue. Pour l'année 2013, il sera postérieur à l'adoption de la loi, laquelle ne peut donc être regardée comme rétroactive.
Ces modalités de mise en oeuvre, qui conduisent à prendre en compte, pour le calcul de la taxe, une assiette pour partie déjà constituée à la date d'adoption de la loi, sont régulièrement admises pour l'ensemble des taxes dont l'assiette est définie par référence au montant annuel d'un agrégat économique (qu'il s'agisse de revenus, de bénéfices, de chiffre d'affaires ou de masse salariale). Tant que la période de référence n'est pas terminée, l'assiette n'est pas définitivement constituée et le fait générateur de l'impôt n'est pas encore survenu.
Aucun principe constitutionnel ne faisait obstacle à ce que le législateur saisisse, en fin d'année, une capacité contributive révélée par un agrégat mesuré sur l'ensemble de l'année.
Pour toutes ces raisons, l'article 15 est donc conforme à la Constitution.
IV/ SUR L'ARTICLE 22
A/ L'article 22 de la loi déférée vise à interdire la déduction des intérêts d'emprunt versés à des sociétés liées lorsque ces intérêts ne font pas l'objet d'une imposition minimale.
Les députés auteurs de la saisine font grief à cet article de méconnaître l'objectif à valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de la loi et le principe de non-rétroactivité.
B/ Le Gouvernement n'est pas de cet avis.
1/ Sur le respect de l'objectif d'intelligibilité de la loi
L'article 22 énonce, de manière claire et précise, que les intérêts versés par une entreprise à une entreprise prêteuse qui lui est liée ne pourront être déduits des résultats imposables s'ils ne sont pas soumis à une imposition au moins égale au quart de celle déterminée dans les conditions de droit commun.
La mise en oeuvre de ce dispositif ne saurait être présentée comme comportant une complexité excessive. Elle reposera sur une simple comparaison des taux d'imposition applicables aux intérêts perçus dans un pays étranger ou en France, dans le cas où l'entreprise prêteuse est implantée dans une zone bénéficiant d'une fiscalité dérogatoire. Elle ne nécessitera aucun calcul particulier au vu du traitement comptable ou fiscal des intérêts ainsi visés au sein de l'entreprise prêteuse.
Elle ne saurait également être regardée comme contradictoire avec la mise en oeuvre de l'article 238 A du code général des impôts qui peut entraîner l'absence de déductibilité des intérêts lorsque l'entreprise débitrice ne peut démontrer que les dépenses correspondent à des opérations réelles et présentent un caractère normal.
En cas de prêt entre deux entreprises liées, un contrôle sera exercé, dans un premier temps, au regard des nouvelles dispositions de l'article 212 du CGI pour s'assurer que le versement des intérêts a bien donné lieu à une imposition d'un montant au moins égal au quart de l'impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions normales.
Si tel est le cas, et si la société prêteuse est établie dans un Etat étranger et qu'elle y est soumise à un régime fiscal privilégié, un contrôle sera réalisé au regard de l'article 238 A du CGI. Il appartiendra à la société débitrice d'apporter la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré.
2/ Sur le respect du principe d'égalité
Les nouvelles dispositions de l'article 212 s'appliquent que la société prêteuse soit domiciliée en France ou à l'étranger.
Dans un objectif de lutte contre la fraude fiscale, le législateur a entendu contrôler l'imposition dans des conditions normales des intérêts des prêts accordés par des sociétés liées à des sociétés françaises.
En retenant le régime fiscal applicable à l'imposition des intérêts perçus par la société débitrice, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels.
Il convient de constater que d'autres dispositifs fiscaux de lutte contre la fraude reposent déjà sur une comparaison entre le régime fiscal applicable en France et le régime fiscal applicable à l'étranger.
Tel est notamment le cas pour les dispositions de l'article 238 A et, par voie de conséquence, de celles des articles 209 B et 123 bis du code général des impôts.
3/ Sur la rétroactivité
Les dispositions de l'article 22 de la loi de finances pour 2014 s'appliquent aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013. Ce faisant, le législateur a entendu éviter que le dépôt du projet de loi de finances n'entraîne la mise en place de nouveaux montages fiscaux dans les sociétés concernées.
Le Conseil constitutionnel admet de tels cas de rétroactivité lorsque le législateur souhaite mettre fin à des opérations d'optimisation fiscale (Décision n°2012-661 DC du 29 décembre 2012, loi de finances rectificative pour 2012, cons. 19).
Par ailleurs, en remettant en cause des schémas d'optimisation fiscale, le législateur ne peut être regardé comme remettant en cause des contrats de prêts passés avant cette date.
L'article 22 prévoit seulement la non-déductibilité des intérêts des emprunts ainsi consentis s'il apparaît qu'il ne sont pas soumis à une imposition au moins égale à 25% de l'imposition dans des conditions normales.
Les griefs dirigés contre l'article 22 devront donc être écartés.
V/ SUR L'ARTICLE  27
A/ L'article 27 de la loi déférée réforme le régime d'imposition applicable aux plus-values de cessions immobilières des particuliers afin d'accroître l'offre de logements et d'en favoriser l'accès. Il prévoit un abattement exceptionnel de 25% sur les plus-values nettes imposables des terrains bâtis. Il supprime tout abattement pour les terrains à bâtir.
Les députés requérants estiment que cet article méconnaît l'objectif à valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de la loi, le principe d'égalité devant les charges publiques prévu à l'article 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen et le droit de propriété protégé par l'article 17 de cette même déclaration. Ils estiment également que le législateur a méconnu l'étendue de la compétence qu'il tire de l'article 34 de la Constitution.
B/ Ces griefs ne pourront qu'être écartés.
1/ Sur la méconnaissance de l'objectif à valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de la loi.
Les députés requérants considèrent que les objectifs poursuivis par le législateur dans la réforme des plus-values de cessions immobilières sont contradictoires.
Tel n'est pas le cas.
S'agissant des terrains à bâtir, le législateur a entendu éviter que les mécanismes d'abattement n'incitent les propriétaires à conserver leurs biens dans le but d'augmenter le rendement attendu par le double effet de la hausse du prix des terrains et de la réduction automatique de la plus-value imposable par l'effet des abattements.
Pour les autres biens immobiliers, le législateur a entendu assurer un régime d'abattement linéaire, plus favorable, afin de lever les freins liés à la fiscalité et assurer ainsi la fluidité du marché immobilier.
Ces deux dispositifs poursuivent  ainsi des objectifs complémentaires, adaptés aux caractéristiques de ces deux marchés distincts que constituent le marché des terrains à bâtir et celui des immeubles déjà construits : il s'agit, d'une part, de supprimer toute incitation à la conservation des terrains à bâtir et, d'autre part, de supprimer les biais que les taux d'abattement croissants par paliers pouvaient introduire sur le marché des immeubles construits. Ces deux objectifs concourent à la redynamisation du marché immobilier. Ils ne peuvent donc être présentés comme étant contradictoires.
2/ Sur la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques.
i/ Le législateur n'est pas tenu d'assurer la prise en compte d'un coefficient d'érosion monétaire.
Le Conseil constitutionnel a jugé que le législateur pouvait assujettir au taux ordinaire d'imposition les plus-values résultant des cessions d'actifs « sans apporter à la détermination de ces plus-values des correctifs tenant compte de l'ancienneté du bien » (décision n°97-391 DC du 7 novembre 1997, cons. 8).
Cette jurisprudence concernait les plus-values mobilières. Mais le Gouvernement estime qu'elle peut également s'appliquer aux plus-values immobilières sur les terrains à bâtir et qu'aucune exigence constitutionnelle n'impose la mise en oeuvre d'un coefficient d'érosion monétaire.
ii/ En tout état de cause, le mécanisme d'abattement supprimé par la disposition contestée a un effet qui va très au-delà, en particulier dans le cas des terrains à bâtir, de la seule prise en compte de l'érosion monétaire.
La prise en compte de l'érosion monétaire pourrait en effet conduire à augmenter la valeur d'acquisition prise en compte pour le calcul de la plus-value. Tel n'est pas l'effet des abattements prévus à l'article 150 VC du CGI, qui réduisent mécaniquement le montant de la plus-value imposable et conduisent à l'annuler purement et simplement au bout d'un longue période de détention (trente ans pour la version en vigueur de l'article 150 VC, vingt-deux ans dans la version issue de la loi déférée).
Cette annulation automatique de la plus-value imposable au terme d'un certain temps de détention comporte une incitation d'autant plus grande à conserver le bien que celui-ci est déjà ancien et que la hausse des prix du foncier est importante. Compte tenu de l'accroissement continu de la pression foncière et de la rareté relative des terrains à bâtir, l'augmentation de la valeur de ces derniers dépasse très nettement le rythme de l'érosion monétaire. La seule prise en compte de l'érosion monétaire ne saurait donc imposer le maintien d'un mécanisme qui conduit à mécaniquement à l'annulation de la plus-value imposable au terme d'un certain délai, quelle que soit l'ampleur de la plus-value réelle résultant de l'augmentation de la valeur du terrain.
Ainsi, s'il fallait tenir compte de l'érosion monétaire, dans le cas particulier des plus-values immobilières sur les terrains à bâtir, le Gouvernement estime que les articles 150 VB et 150 VC du CGI pourraient être interprétés comme imposant de prendre en compte les effets de l'érosion monétaire pour ajuster la valeur d'acquisition prise en compte pour le calcul de la plus-value du terrain à bâtir.
La suppression du mécanisme d'abattement sur la plus-value ne peut donc être regardée comme contraire au principe d'égalité devant les charges publiques.
iii/ La différence de traitement entre les plus-values résultant de cessions de terrains à bâtir et celles résultant de cessions d'autres biens repose sur des critères objectifs et rationnels au regard du but poursuivi par le législateur qui consiste à éviter que les propriétaires de terrains à bâtir soient incités à conserver leurs terrains dans le but de diminuer - jusqu'à l'annuler - la plus-value imposable.
Compte tenu des caractéristiques économiques du marché des terrains à bâtir, cette différence de traitement ne peut être regardée comme entraînant une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.
3/ Sur le respect du droit de propriété.
Contrairement à ce que soutiennent les députés requérants, la réforme envisagée n'a ni pour objet, ni pour effet de priver les propriétaires qui font l'objet d'une expropriation d'une partie de l'indemnité d'expropriation.
Le 4° du II de l'article 150 U du code général des impôts prévoit une exonération en faveur des plus-values résultant d'une expropriation lorsque l'intégralité de l'indemnité représentative de la valeur de cession du bien fait l'objet, d'un remploi dans les douze mois.
Dans ces conditions, le grief tiré de ce que l'article contesté priverait les personnes expropriées d'une partie de l'indemnité d'expropriation ne peut qu'être écarté.
4/ Sur l'incompétence négative
Le législateur a précisément défini les terrains qui ne pourront bénéficier de l'abattement prévu pour les plus-values immobilières en indiquant qu'il s'agissait des terrain à bâtir mentionnés au 1° de l'article 257 du code général des impôts.
Il n'a ainsi pas méconnu l'étendue de la compétence qu'il tire des dispositions de l'article 34 de la Constitution.
Pour toutes ces raisons, les griefs dirigés conte l'article 27 devront être écartés.
VI/ SUR L'ARTICLE 30
A/ L'article 30 de la loi déférée a pour objet d'augmenter le montant de la taxe sur les véhicules des sociétés.
Les députés requérants estiment que cet article méconnaît le principe d'égalité devant les charges publiques en ne soumettant pas les véhicules de tourisme utilisés par les particuliers au même barème.
B/ L'article 30 modifie le mode de calcul de la taxe sur les véhicules de société afin d'en accroître le rendement en prenant en compte les émissions des polluants atmosphériques.
En appliquant ce nouveau barème aux seuls véhicules de société et non aux véhicules appartenant aux particuliers, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objectif budgétaire poursuivi. Ainsi qu'il a été précisé au cours des débats parlementaires, les dispositions contestées ont pour objet de remédier à l'érosion des recettes procurées par la taxe en la complétant par une nouvelle composante également assise sur la capacité contributive que représente la détention, par les entreprises, d'un parc automobile.
Il était loisible au législateur, tout en poursuivant cet objectif de rendement budgétaire, de moduler le tarif de la taxe pour prendre en compte les effets nocifs des polluants atmosphériques dans la détermination du barème.
L'article 30 est donc conforme à la Constitution.
VII/ SUR LES ARTICLES 77 et 78
A/ L'article 77 de la loi déférée permet aux conseils généraux de relever temporairement le taux des droits de mutation à titre onéreux. L'article 78 institue, pou 2014, un fonds de solidarité au profit des départements.
Les sénateurs requérants estiment que les dispositions de l'article 78 ont été prises en méconnaissance des articles 34 et 39 de la Constitution. Ils estiment qu'elles méconnaissent les principes de libre administration et d'autonomie financière des collectivités territoriales ainsi que le principe d'égalité devant la loi.
B/ Ces griefs ne pourront qu'être écartés.
1/ Il était loisible au législateur d'adopter des législations issues d'une concertation entre l'Etat et les collectivités territoriales dans le cadre de l'évolution des finances locales.
2/ Les modalités de constitution du fonds de péréquation ne méconnaissent ni le principe d'égalité devant la loi, ni au principe de libre administration des collectivités territoriales.
Le législateur a entendu instaurer un mécanisme de péréquation entre les départements afin de réduire les inégalités relatives aux charges des départements, en matière d'allocations individuelles de solidarité. Il apparaît, en effet, que les départements se trouvent dans une situation différente au regard de l'écart entre les dépenses exposées au titre du versement des allocations de solidarité (revenu de solidarité active, à l'allocation personnalisée pour l'autonomie et à la prestation de compensation pour les personnes handicapées) et des dotations de compensation versées par l'Etat au titre du financement de ces allocations.
Pour répartir ce fonds, le législateur a pris en compte le solde entre les dépense engagées au titre du versement des allocations de solidarité et des dotations de compensation au titre du financement de ces allocations, du potentiel fiscal des départements, des produits des droits de mutation à titre onéreux et du revenu par habitant. Ce faisant, il a pris en compte des critères objectifs et rationnels qui permettent de déterminer de manière fiable le niveau de ressources et des charges des départements et n'a donc pas méconnu le principe d'égalité.
Ce fonds sera alimenté par un prélèvement temporaire et forfaitaire sur les recettes fiscales des départements qui correspond à 0,35% des bases de droits de mutation à titre onéreux perçus par les départements en 2013.
Ce prélèvement est toutefois plafonné. En effet, la somme de ce prélèvement et des prélèvements au titre du fonds national de péréquation des droits de mutation à titre onéreux, défini à l'article L.3335-2 du CGCT, ne pourra excéder 12% du produit des droits de mutation à titre onéreux perçu l'année précédente.
93 départements bénéficient d'une attribution au titre fonds national de péréquation des droits de mutation à titre onéreux qui diminue voire annule leur contribution.
Au total, la contribution nette des départements à ce fonds de solidarité devrait représenter entre 0,04% et 2,59% de leurs ressources réelles de fonctionnement. La création de ce fonds ne peut donc être regardée comme portant atteinte à l'autonomie financière des collectivités territoriales.
Ce fonds de solidarité est créé exclusivement pour 2014, contrairement à ce que semblent croire les sénateurs requérants.
Dans ces conditions, l'instauration de ce fonds de solidarité n'imposera pas aux départements d'augmenter le taux des droits de mutation à titre onéreux, comme le permet l'article 77 de la loi déférée.
L'article 78 de la loi déférée est donc conforme à la Constitution.
VIII/ SUR L'ARTICLE 92
A/ L'article 92 de la loi déférée institue un fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits structurés (I). Il prévoit également une mesure de validation législative des contrats de prêt conclus entre un établissement de crédit et une personne morale dans lesquels la mention du taux effectif global aurait été omise (II). Il prévoit enfin une modification de la sanction en cas d'erreur du taux effectif global dans un contrat de prêt (III).
Les députés et les sénateurs requérants estiment que les dispositions des II et III de l'article 92 ne trouvent pas leur place en loi de finances. Ils estiment que l'article 92 porte atteinte à la libre administration des collectivités territoriales et que le II de l'article 92 méconnaît les conditions qui s'imposent aux validations législatives.
Les sénateurs requérants estiment par ailleurs que le II et le III de l'article 92 méconnaissent le principe d'égalité devant la loi.
B/ Ces griefs ne pourront qu'être écartés.
1 / Les dispositions des II et III trouvent leur place en loi de finances.
Par un jugement du 8 février 2013, le tribunal de grande instance de Nanterre a fait droit à la demande d'une collectivité tendant à l'annulation de la stipulation conventionnelle d'intérêts d'un contrat de prêt conclu avec la société Dexia Crédit Local en raison de l'absence de mention taux effectif global sur le contrat de prêt.
A la suite de ce jugement, le moyen tiré de l'absence de mention du taux effectif global ou d'erreur dans son calcul a été soulevé dans de très nombreux contentieux : 170 assignations visant la SFIL et environ 50 assignations visant Dexia.
La mesure de validation proposée au II et au III de l'article 92 vise, notamment ces établissements de crédit auprès desquels l'Etat a pris des engagements financiers.
L'Etat est ainsi actionnaire de la société Dexia à hauteur de 44% et de la société de financement local (SFIL) à hauteur de 75% et a pris à ce titre des engagements de recapitalisation en cas d'insuffisance de fonds propres qui le lient vis-à-vis de l'ACPR.
En cas de pertes, il devra donc intervenir pour soutenir ces établissements :
-  Dès le premier trimestre 2014, une recapitalisation de la SFIL sera nécessaire à hauteur d'au moins 2 MdsEUR pour compenser la provision qui devra être enregistrée dans ses comptes pour couvrir les pertes liées aux contentieux déjà engagés (dont 600MEUR à 1 MdEUR liée à la seule erreur de TEG couverte par le III.); au-delà, de nouvelles recapitalisations de la SFIL qui pourront atteindre au total 14,3 MdEUR correspondant, d'une part, à 7,3 MdsEUR de pertes potentielles liées à la totalité des prêts susceptibles de se voir appliquer la jurisprudence du TGI de Nanterre et d'autre part à 7 MdEUR de pertes liées à la mise en extinction de la SFIL, seront nécessaires ;
- S'agissant de Dexia, le risque lié à l'absence de validation atteint 2,7MdsEUR (dont 1,1 MdEUR lié à la seule erreur de TEG couverte par le III.). Compte tenu de la trajectoire prévisionnelle de fonds propres de Dexia, tendue notamment du fait des nouvelles règles prudentielles Bâle III et des exigences nouvelles liées à la mise en place de la supervision européenne, une recapitalisation d'un montant équivalent de 2,7MdsEUR sera donc nécessaire pour reconstituer un coussin de sécurité équivalent.
A défaut d'une reconstitution des fonds propres, la poursuite de la mise en extinction de Dexia serait compromise, avec un risque ultime d'appel à la garantie des Etats (encours actuel de titres garantis supérieur à 30MdsEUR pour la France). Les Etats ne pourraient pas se permettre un tel scénario et devraient donc impérativement recapitaliser.
Compte tenu des engagements financiers de l'Etat à l'égard de ces deux établissements, les pertes financières majeures qui résulteraient de l'application de la jurisprudence affecteraient directement les dépenses budgétaires de l'Etat dès 2014.
Ces dispositions trouvent donc leur place en loi de finances.
Cette conclusion s'impose à la fois pour les dispositions du II. dont l'objet est limité à la validation des opérations passées sans mention du TEG et pour celles du III. qui s'appliquent, en vertu du 2. de ce paragraphe, aux contrats en cours pour lesquels le TEG mentionné est erroné et permettent ainsi de remédier au risque financier décrit ci-dessus.
Si les dispositions du 1. du III., en tant qu'elles s'appliquent pour l'avenir, n'ont pas, dans cette mesure, d'incidence sur les dépenses de l'Etat, elles forment avec le 2. du même paragraphe un ensemble indissociable qui justifie la place du III., pris dans son ensemble, dans la loi de finances.
A supposer qu'il soit possible de distinguer, au sein des dispositions du III., entre celles qui s'appliquent pour l'avenir, et celles qui permettent de limiter les conséquences, pour les finances de l'Etat, des erreurs passées dans les contrats de prêts émis par les établissements dont l'Etat est actionnaire, les dispositions de ce paragraphe trouvent incontestablement leur place dans la loi de finances en tant qu'elles s'appliquent aux contrats en cours.
3/ Sur le respect des principes régissant les validations législatives.
Le Conseil constitutionnel considère que « si le législateur peut modifier rétroactivement une règle de droit ou valider un acte administratif ou de droit privé, c'est à la condition de poursuivre un but d'intérêt général suffisant et de respecter tant les décisions de justice ayant force de chose jugée que le principe de non-rétroactivité des peines et des sanctions ; qu'en outre, l'acte modifié ou validé ne doit méconnaître aucune règle, ni aucun principe de valeur constitutionnelle, sauf à ce que le but d'intérêt général visé soit lui-même de valeur constitutionnelle ; qu'enfin, la portée de la modification ou de la validation doit être strictement définie ; ».
Il convient, en premier lieu, de constater que la validation préserve les décisions de justice passées en force jugée.
Il convient de constater, en deuxième lieu, que la portée de la validation est strictement définie.
Elle ne valide que les contrats de prêt conclus entre des établissements de crédits et des personnes morales, ce qui implique que les personnes physiques continueront à bénéficier du régime actuel relatif au TEG. Elle ne remet pas en cause non plus les dispositions de l'article L. 313-2 du code de la consommation qui sanctionnent la méconnaissance de l'obligation de mentionner le TEG dans les contrats de prêt.
Le II. de l'article 92 ne valide que les contrats de prêt dans lesquels sont mentionnés des éléments de nature à garantir un niveau d'information financière adéquate de l'emprunteur (durée du prêt, nombre des échéances, montant des échéances . . .). Cette validation est donc limitée aux contrats conclus avec des personnes morales qui avaient été rendues destinataires d'un ensemble d'information suffisant pour permettre à des professionnels d'apprécier la nature du risque souscrit ainsi que la charge représentée par le coût du financement.
Quant au III. de l'article 92, dont le 2. prévoit une application aux contrats en cours, il ne prive pas les emprunteurs de la garantie que doit leur apporter la mention du TEG mais limite seulement les conséquences, pour l'établissement prêteur, d'une erreur affectant le taux mentionné dans le contrat.
En particulier, les dispositions du III ne remettent pas en cause l'obligation pour le prêteur de communiquer un TEG exact au moment de la conclusion du contrat, et ne privent pas de conséquence la méconnaissance de cette obligation puisque, d'une part, toute erreur qui lui serait favorable ne pourra pas lui profiter, et d'autre part, le législateur a déjà prévu de sanctionner l'absence de mention du TEG (article L313-2 du code de la consommation). Cette règle consistant à restituer l'écart entre l'intérêt perçu et le taux correspondant au TEG légal est d'ailleurs celle fixée par le législateur en matière d'usure (article L313-4 du code de la consommation).
Il convient, en troisième lieu, de souligner que la validation poursuit un but d'intérêt général suffisant et est strictement proportionnée à ce but.
Comme indiqué précédemment, les pertes directes de Dexia et de la SFIL pourraient s'élever à 10 MdsEUR en l'absence de validation, en effet tous les documents précontractuels ne mentionnaient pas le taux effectif global. Ces pertes s'élèveraient encore à 3,6 MdsEUR en ne prenant en compte que les erreurs sur les taux effectifs globaux compte tenu de la complexité du calcul du taux effectif global pour les prêts variables.
Il faut ajouter à ces pertes directes, une perte estimée à 7 MdsEUR liée à la mise en extinction de la SFIL qui découlera : (i) de son incapacité à se financer sur les marchés ; (ii) de l'exigence de la Commission européenne à laquelle la recapitalisation de la SFIL devra être soumise.
Ces difficultés pourraient créer un effet de déstabilisation du marché bancaire (SFIL est, avec le Crédit Foncier, le premier véhicule d'obligations sécurisées sur le marché français) et de perte de confiance, dans le prolongement de la première crise de Dexia. C'est précisément le souhait des pouvoirs publics d'éviter une mise en extinction de DMA (devenue SFIL) en raison des risques systémiques qui en auraient résulté, qui a conduit l'Etat à devenir actionnaire à 75% de l'entité, à lui apporter sa garantie et à mettre en place son adossement sur la production nouvelle de La Banque Postale en faveur des collectivités locales. Ces difficultés pourraient également remettre en cause le financement intermédié des collectivités territoriales.
En outre, les modalités de conclusion des contrats utilisés par Dexia étaient utilisées par d'autres établissements de crédits et n'ont pas été limitées à des crédits aux collectivités territoriales. Une enquête menée auprès des trois banques françaises les plus concernées a montré que l'application de la jurisprudence du tribunal de grande instance de Nanterre affecterait près de 23 MdsEUR d'encours, (soit sensiblement le même que celui de la SFIL et de Dexia (22 MdsEUR)), susceptibles de générer au moins 7,2 MdsEUR de pertes.
Il existe par conséquent un risque systémique important pour le secteur bancaire, accentué par l'effet sur le marché des swaps des pertes enregistrées par les établissements financiers sur les prêts, qui pourrait affecter, à terme, l'ensemble de l'économie française.
L'objet de cette loi de validation est de rétablir une proportionnalité dans les conséquences d'une erreur ou d'un défaut de mention du TEG. En effet, les conséquences de l'application de la jurisprudence de Nanterre conduisent le prêteur à un abandon quasi complet de l'intérêt qui lui est dû, alors même que l'emprunteur disposait de l'ensemble des informations pertinentes lorsqu'il a souscrit le prêt. À titre d'exemple, pour un emprunt de 10 millions d'euros, d'une durée de 20 ans et d'un taux fixe de 3%, la substitution du taux d'intérêt légal en vigueur au taux conventionnel ramènerait les intérêts de 3,4443 millions d'euros à 42000 euros. Cela représente donc un gain de 3,4 million d'euros pour l'emprunteur, alors que celui-ci n'a pas subi de préjudice significatif, puisqu'il connaissait toutes les caractéristiques de son emprunt, de sorte que son consentement n'était entaché d'aucun vice.
Dans ces conditions, le Gouvernement estime que la mesure de validation poursuit un but d'intérêt général suffisant.
Cette conclusion s'impose notamment en tant que le dispositif est applicable aux emprunts souscrits par des collectivités territoriales.
Les risques liés aux crédits aux collectivités territoriales représentent en effet à eux seuls une perte potentielle de nature à menacer les finances publiques et à présenter un risque systémique pour le système bancaire. S'agissant des finances publiques, le risque représenté par les crédits aux collectivités territoriales correspond à l'essentiel du risque identifié. S'agissant du risque systémique, bien que les données précises pour chaque banque ne soient pas disponibles, l'ampleur des pertes liées aux crédits aux collectivités territoriales correspond à une part déterminante de ce risque.
En outre, dans le cas particulier des collectivités territoriales, le fonds mis en place par le I. atténue les effets de la validation et contribue à garantir la proportionnalité de l'atteinte portée aux droits garantis notamment par l'article 16 de la Déclaration de 1789.
Pour l'ensemble de ces raisons, les dispositions des II. et III. de l'article 92 ne méconnaissent pas les exigences au respect desquelles la jurisprudence subordonne la constitutionnalité des lois de validation.
3/ Sur l'atteinte à la libre administration des collectivités territoriales
La validation opérée par le II et le III de l'article 92 ne porte que sur l'absence ou l'erreur de mention du taux effectif global.
Elle n'a donc pas pour effet d'imposer aux collectivités territoriales qui ont conclu des contrats de prêt avec des établissements bancaires de renoncer à les contester en justice pour d'autres motifs. Par ailleurs, il n'est pas porté atteinte au dispositif de sanction pénale prévu par l'article L. 312-2 du Code monétaire et financier relatif aux erreurs ou à l'absence de TEG dans les contrats de prêts. Tel est d'ailleurs le cas d'un certain nombre de litiges actuellement pendants devant le juge.
Dans ce cas de figure, les collectivités territoriales concernées décideront probablement de ne pas recourir au fonds de soutien institué par la loi.
D'autres collectivités territoriales qui le souhaiteront pourront accepter de transiger avec l'établissement bancaire concerné et recourir au fonds de soutien mis en place.
Des collectivités territoriales pourront enfin décider de ne pas recourir au fonds et rembourser directement les prêts qui les lient aux établissements de crédits.
Le dispositif mis en place par l'article 92 ne peut donc être regardé comme imposant à une collectivité territoriale de recourir au fonds de soutien.
Par ailleurs, le principe de libre administration ne saurait empêcher par lui-même une mesure de validation si cette dernière respecte les conditions imposées par l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen (décision 2010-29/37 du 22 septembre 2010, commune de Besançon et autres).
4/ Sur le respect du principe d'égalité devant la loi.
Comme indiqué, le législateur a limité la validation aux contrats de prêts conclus entre des établissements bancaires et des personnes morales.
Il a estimé que les particuliers devaient bénéficier d'une protection plus importante. Ils concluent en général des contrats de prêts plus simples que les contrats conclus par des personnes morales, ce qui justifie une information plus importante sur le taux effectif global. Ils ne bénéficient pas des moyens des personnes morales qui sont susceptibles de solliciter une expertise sur les contrats de prêts qu'elles souscrivent et doivent donc être reconnues comme des emprunteurs avertis.
Au regard des objectifs poursuivis par le législateur, une telle différence de traitement se justifie donc.
Par ailleurs, au regard des risques pesant sur le secteur bancaire, le législateur n'a pas souhaité limiter le champ de la validation aux seuls contrats conclus avec les collectivités territoriales mais a souhaité l'étendre à l'ensemble des contrats conclus avec les personnes morales.
En revanche, le fonds de soutien financé par l'Etat doit être réservé aux collectivités territoriales.
L'article 92 est donc conforme à la Constitution.
IX / SUR L'ARTICLE 96
A/ L'article 96 a pour objet d'imposer à toute personne commercialisant un schéma d'optimisation fiscale de déclarer ce schéma à l'administration préalablement à sa commercialisation sous peine d'une sanction égale à 5% de l'avantage fiscal procuré par le schéma d'optimisation.
Les députés et les sénateurs auteurs des saisines estiment que le législateur a méconnu l'étendue de sa compétence en renvoyant à un décret en Conseil d'Etat les critères des opérations devant être déclarées. Ils estiment également que les sanctions prévues en cas de méconnaissance de ces obligations déclaratives sont imprécises et disproportionnées.
B/ Ces griefs pourront être écartés.
1/ L'article 1378 nonies donne une définition précise des schémas d'optimisation fiscale qui devront être déclarés préalablement à l'administration en indiquant que « constitue un schéma d'optimisation fiscale toute combinaison de procédés et instruments juridiques, fiscaux, comptables ou financier :
1° Dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale d'un contribuable, d'en reporter l'exigibilité ou le paiement ou d'obtenir le remboursement d'impôts, taxes ou contributions ;
2° et qui remplit les critères prévus par décret en Conseil d'Etat. »
Il ressort clairement de ces dispositions qu'il appartiendra au décret en Conseil d'Etat de préciser les critères permettant de définir les schémas d'optimisation fiscale dans le cadre fixé par la loi.
Le législateur n'a donc pas méconnu les compétences qu'il doit exercer en application de l'article 34 de la Constitution.
2/ Par ailleurs, en prévoyant une amende égale à 5% du montant des revenus perçus au titre de la commercialisation des schémas d'optimisation fiscale et une amende égale à 5% du montant de l'avantage fiscal procuré par la mise en oeuvre de ces schémas, le législateur a respecté le principe de proportionnalité des peines.
X/ SUR L'ARTICLE 97
A/ L'article 97 aggrave la pénalité applicable aux entreprises qui ne fournissent pas la documentation relative aux prix de transfert ou transmettent une documentation incomplète en prévoyant qu'elle puisse atteindre 0,5% du chiffre d'affaires.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que cette pénalité présente un caractère disproportionné.
B/ Le Gouvernement ne partage pas ce point de vue.
Le principe de nécessité des peines « ne saurait interdire au législateur de fixer des règles assurant une répression effective de la méconnaissance des obligations fiscales » (décision n°2011-220 QPC du 10 février 2012).
La disposition contestée vise à assurer le respect effectif de l'obligation qui pèse sur les entreprises de fournir une documentation complète sur les prix de transfert.
Les sanctions ainsi instaurées ne sauraient être regardées comme disproportionnées en cas de méconnaissance de ces obligations.
XI/ SUR L'ARTICLE 98
A/ L'article 98 impose aux entreprises de communiquer les décisions de même nature que les interprétations, instructions ou circulaires mentionnées à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales prises par les administrations fiscales étrangères.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que cet article ne trouve pas sa place en loi de finances. Ils estiment que cette formalité peut faire constituer une formalité impossible à respecter si la loi du pays concerné ne permet pas la communication de tels documents ce qui rend la sanction de ce manquement disproportionné.
B/ Le Gouvernement n'est pas de cet avis.
1/ L'article 98 trouve sa place en loi de finances.
Le Conseil constitutionnel estime que les dispositions législatives qui ont pour but de faire échec faire échec, en matière fiscale, à la fraude, sont au nombre de celles susceptibles de figurer dans un texte de loi de finances (décision n°90-286 DC du 28 décembre 1990, n°21).
L'article 98 a précisément pour objet, en imposant aux entreprises de communiquer les prises de position des administrations fiscales étrangères de faire échec à la fraude en renforçant le contrôle fiscal.
Ces dispositions ont donc toute leur place en loi de finances.
2/ Contrairement à ce que soutiennent les auteurs des saisines, l'obligation prévue par l'article 98 ne peut être regardée comme imposant une formalité impossible à réaliser pour les contribuables.
Il ne peut être présumé, en effet, que la communication de ces documents serait interdite.
Et, si un contribuable ne pouvait légalement communiquer une prise de position prise par une administration fiscale étrangère, il ne pourrait encourir aucune sanction à ce titre.
Dans ces conditions, les griefs dirigés contre l'article 98 doivent être écartés.
XII/ SUR L'ARTICLE 99
A/ L'article 99 de la loi déférée prévoit la communication de la comptabilité analytique des entreprises et des comptes consolidés à l'administration fiscale.
Les sénateurs requérants estiment que cet article porte une atteinte excessive au droit au respect de la vie privée. Ils estiment également que la sanction attachée au défaut de présentation de cette comptabilité est disproportionnée.
B/ Ces griefs pourront être écartés.
La communication d'une comptabilité analytique et de comptes consolidés d'une entreprise n'est pas susceptible de porter atteinte au droit au respect de la vie privée protégé par l'article 2 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Ce grief est donc inopérant.
En tout état de cause, il convient de rappeler que les agents en charge des opérations de contrôle fiscal sont assermentés et astreints au respect du secret professionnel en application de l'article L 103 du livre des procédures fiscales, ce qui garantit une totale confidentialité de ces données.
Les sanctions qui s'attachent à l'absence de communication d'une communication analytique ne paraissent pas disproportionnées à l'objectif de lutte contre la fraude fiscale.
Il convient de rappeler que l'obligation instituée par l'article 99 ne s'imposera qu'aux seules grandes entreprises qui tiennent une comptabilité analytique. La pénalité applicable doit être suffisamment dissuasive pour assurer le respect de cette obligation déclarative.
XIII/ SUR L'ARTICLE 100
A/ L'article 100 a pour objet d'élargir la définition de la notion d'abus de droit en matière fiscale aux actes qui ont pour motif principal d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que le législateur a méconnu l'étendue de la compétence qu'il tire de l'article 34 de la Constitution ainsi que l'objectif d'accessibilité d'intelligibilité de la loi et le principe de légalité des délits et des peines en retenant la nouvelle définition de l'abus de droit. Ils estiment également que cet article méconnaît le principe de liberté. Les sénateurs requérants estiment également que cet article méconnaît le principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère.
B/ Ces griefs pourront être écartés.
1/ Le législateur a entendu étendre la notion d'abus de droit en matière fiscale en prévoyant que les actes constitutifs d'un abus de droit doivent avoir pour principal motif et non pour motif exclusif la réduction de l'imposition.
Ce faisant, il a entendu faciliter l'utilisation de la procédure d'abus de droit afin de lutter contre la fraude fiscale.
Il n'a, en revanche, pas modifié les autres critères retenus pour définir le champ d'application de l'abus de droit en dehors des cas de fictivité des actes. Ainsi, la reconnaissance de l'abus de droit nécessite la recherche du bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leur auteur. De même, elle nécessite que l'administration démontre l'intention d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que le contribuable aurait normalement dû supporter.
L'abus de droit sera constitué lorsque l'administration, à qui appartient la charge de la preuve, démontrera que le contribuable a poursuivi un but principalement fiscal. Le contribuable pourra contester cette appréciation devant le comité de l'abus de droit fiscal. Et, le cas échéant, ce critère sera soumis à l'appréciation du juge.
Le législateur a donc défini avec suffisamment de précision les critères de l'abus de droit. Il n'a donc pas méconnu la compétence qu'il tire de l'article 34 de la Constitution. Il n'a également pas méconnu le principe de légalité des délits et des peines.
Et le législateur, en élargissant la notion d'abus de droit, ne peut être regardé comme portant une atteinte au principe de liberté posé à l'article 2 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen.
2/ L'article 100 prévoit expressément que la nouvelle définition de l'abus de droit ne pourra s'appliquer pour les seuls actes passés ou réalisés à compter du 1er janvier 2014. Le moyen tiré de ce qu'il méconnaîtrait le principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère manque donc en fait.
XIV/ SUR L'ARTICLE 101
A/ L'article 101 prévoit la suppression de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales qui prévoit la suspension du délai d'établissement de l'impôt en cas de procédure amiable en vue d'éliminer la double imposition.
Les sénateurs auteurs de la saisine estiment que cet article méconnaît le droit à exercer un contrôle juridictionnel effectif garanti par l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen.
B/ Ce grief n'est pas fondé.
En cas de double imposition dans deux états distincts, le contribuable peut demander l'ouverture d'une procédure amiable de règlement des différends entre les autorités compétentes des deux états.
L'ouverture de cette procédure amiable est indépendante des voies de recours en droit interne.
La suppression de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales n'aura donc pas pour effet d'empêcher un contribuable de solliciter l'ouverture d'une procédure amiable prévue par une convention fiscale en vue d'éviter une double imposition.
L'article 101 ne remet pas en cause la possibilité de demander le bénéfice d'un sursis de paiement en application de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales dans le cadre d'un contentieux.
Ainsi, le grief tiré de ce que l'article 101 méconnaîtrait le droit à exercer un contrôle juridictionnel effectif ne pourra qu'être écarté.
XV/ SUR L'ARTICLE 106
A/ L'article 106 modifie l'article 57 du code général des impôts pour améliorer les conditions du contrôle fiscal au sein de groupes d'entreprises en cas de transfert de fonctions ou de risques à une société liée.
Les députés et les sénateurs requérants estiment que la notion de transfert de fonctions ou de risques est trop imprécise et que cet article a une portée rétroactive.
B/ Ces griefs ne pourront qu'être écartés.
Les notions de transfert de fonctions et de risques sont des notions utilisées de manière commune dans la politique des prix de transfert lors des opérations de restructuration au sein des grands groupes internationaux. Elles font l'objet d'importants commentaires et développements dans les principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, qui constituent une référence en ce domaine.
Les critères ainsi posés par le législateur sont donc suffisamment clairs et précis pour les contribuables qui devront appliquer ces dispositions.
Il convient, à cet égard, de rappeler que l'article 106 se borne à mettre à la charge de la société la justification de la pertinence des prix pratiqués dans le cadre des opérations de restructuration des groupes. Il appartiendra à l'administration, dans le cadre d'une procédure de redressement, de démontrer l'anormalité des prix ainsi pratiqués aux termes d'un débat contradictoire avec le contribuable, cette appréciation étant soumise au contrôle du juge de l'impôt.
Les dispositions n'ont par ailleurs aucun caractère rétroactif. Elles s'appliqueront pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2013. Portant exclusivement sur le traitement fiscal des opérations de transfert, elles n'ont ni pour objet, ni pour effet de remettre en cause des opérations de réorganisation déjà intervenues.
L'article 106 est donc conforme à la Constitution.
XVI/ SUR L'ARTICLE 134
A/ L'article 134 de la loi déférée modifie les modalités de répartition du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales (FPIC) et du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France (FSRIF).
Les députés requérants estiment que ces dispositions méconnaissent le principe d'égalité devant la loi et le principe de libre administration des collectivités territoriales.
B/ Ces griefs ne sont pas fondés.
La loi déférée modifie certains des taux et seuils appliqués à des critères déjà existants pour la répartition du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales. Elle modifie les critères de répartition du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France pour prendre en compte le revenu par habitant afin de permettre d'évaluer les charges des communes.
La loi déférée maintient néanmoins l'articulation entre les contributions au titre du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales (FPIC) et du fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France (FSRIF). Elle maintient également le principe du plafonnement de la contribution des communes au titre du FPIC et le principe d'un plafonnement spécifique de la contribution des communes au FSRIF en fonction de leurs dépenses réelles de fonctionnement. Elle porte le plafond de la somme du prélèvement à ces deux fonds de 11% des recettes fiscales agrégées à 13%.
Selon les simulations réalisées pour mesurer l'impact de cette réforme, 18 ensembles intercommunaux et communes isolées verraient leur contribution plafonnée à 13%. En 2013, 14 ensembles intercommunaux et communes isolées étaient plafonnées à 11% de leurs ressources fiscales. Alors même que le montant des ressources du fonds national de péréquation des ressources intercommunales et communales augmentent  (de 360 M EUR à 570 M EUR), seuls 0,58% des ensembles intercommunaux et des communes isolées verraient leur contribution plafonnée au titre du FPIC.
Dans ces conditions, le grief tiré de ce que la réforme porterait une atteinte à la libre-administration des collectivités territoriales ne pourra qu'être écarté.

Pour l'ensemble de ces raisons, le Gouvernement est d'avis que les griefs articulés dans la saisine ne sont pas de nature à conduire à la censure de la loi déférée.
Aussi estime-t-il que le Conseil constitutionnel devra rejeter le recours dont il est saisi.
Aussi le Gouvernement estime que le Conseil constitutionnel devra rejeter les recours dont il est saisi.
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs les Conseillers,
Les Sénateurs soussignés (1) ont l'honneur de soumettre à votre examen, conformément au deuxième alinéa de l'article 61 de la Constitution, la loi de finances pour 2014 aux fins de déclarer contraires à la Constitution certaines de ses dispositions.
I-  Sur  l'article  13  relatif au calcul  du  plafonnement  de l'ISF
Cet article intègre les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment l'assurance-vie, dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement.
Dans la décision n°2012-654 DC du 9 août 2012, votre Conseil a considéré que « le législateur ne saurait établir un barème de l'impôt de solidarité sur la fortune tel que celui qui était en vigueur avant l'année 2012 sans l'assortir d'un dispositif de plafonnement ou produisant des effets équivalents destiné à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques » et dans sa décision n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, il a précisé
« qu'en intégrant ainsi, dans les revenus du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives ».
Dans cette même décision, votre Conseil a censuré l'article 13 de la loi de finances pour 2013 qui prévoyait l'inclusion dans l'assiette du plafonnement les cinq revenus « regardés comme réalisés » sans opérer de distinction entre lesdits revenus au motif que seuls les revenus réalisés par le contribuable ou dont il a disposé au cours de la même année doivent être pris en compte pour le calcul du plafonnement (cf. considérants 94 et 95).
L'article 13 introduit dans le calcul du plafonnement des revenus réputés réalisés, assujettis aux prélèvements sociaux, mais dont les bénéficiaires ne disposent pas librement. Il s'agit essentiellement des revenus de contrats d'assurance-vie en euros, dont les intérêts ont vocation à être capitalisés jusqu'au dénouement du contrat. Or, le contribuable n'est aucunement propriétaire juridique des sommes inscrites en compte au sein du contrat d'assurance-vie (2). En effet, le souscripteur ne détient qu'un droit personnel qui est la faculté de rachat  auprès  de  la  compagnie  d'assurances  pris  en  compte  dans  l'évaluation  de  son patrimoine soumis à l'ISF. Ainsi, sauf en cas de rachat partiel, le souscripteur ne réalise ni n'a la disposition de revenus accroissant ses facultés contributives.
L'objectif de cet article, introduit par voie d'amendement par le rapporteur général de l'Assemblée nationale, est de clarifier l'état du droit suite à l'instruction fiscale du 14 juin 2013 (3) qui rétablissait trois catégories de revenus dans le plafonnement, censurées par votre Conseil (4). Mais, il ne respecte pas l'objectif du mécanisme de plafonnement de l'ISF qui est de protéger les contribuables et de leur garantir la prise en compte de leurs facultés contributives.
Ainsi, ce dispositif, parce qu'il introduit dans le calcul du plafonnement des revenus « réputés réalisés », méconnaît les principes constitutionnels d'égalité devant les charges publiques et de prise en compte des facultés contributives.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
II-  Sur  l'article  15 portant création  d'une  taxe  exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations versées par les entreprises
Cet article instaure une taxe exceptionnelle, au taux de 50%, acquittée par les entreprises, assise sur la part des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros versées en 2013 et 2014, ci-après dénommée « la haute rémunération ».
A titre liminaire, il sera observé que la nouvelle taxe, comme la contribution établie dans la loi de finances pour 2013, mais censurée par votre Conseil, présente un caractère discriminatoire et confiscatoire et qu'à ce niveau d'imposition globale, il convient de redoubler de vigilance sur l'impérieuse nécessité de respecter les principes constitutionnels.
1- Sur le caractère discriminatoire de cet article
Ce dispositif est discriminatoire et méconnaît le principe d'égalité devant la loi fiscale et les charges publiques, en instituant des différences de traitement manifestement contraires aux articles 6 et 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789 - principe dont les conditions d'application ont été déterminées par la jurisprudence de votre Conseil.
Cette taxe ne s'applique, en effet, qu'à certaines hautes rémunérations - la haute rémunération d'une même activité pouvant être soumise ou non à la taxe selon qu'elle est exercée dans le cadre d'une société soumise ou non à l'impôt sur les sociétés.
Ainsi, un gérant-associé majoritaire d'une SARL soumise à l'impôt sur les sociétés verra sa haute rémunération soumise à la taxe de 50% au niveau de l'entreprise, alors que l'associé- gérant majoritaire d'une SARL de famille ou d'une société en nom collectif n'ayant pas opté pour l'impôt sur les sociétés ne verra pas sa rémunération soumise à cette taxe au niveau de l'entreprise. Cette différence est d'autant plus difficile à expliquer qu'au regard du régime des cotisations sociales, le traitement de la haute rémunération est identique.
De manière plus générale, cette différence de traitement au niveau de la taxe existe entre toutes les hautes rémunérations versées à des dirigeants associés ou actionnaires de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés (dans ce cas la taxe est due) et celles payées à des associés- gérants de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés (dans ce cas la taxe n'est pas exigible).
A titre d'exemple on peut citer, le cas de hautes rémunérations versées à des conjoints exerçant une activité commune. Dans le cas du conjoint du propriétaire d'une entreprise individuelle, sa haute rémunération sera soumise à la taxe alors que celle versée au propriétaire y échappera. Dans le cas où la même activité est exercée par les conjoints dans une société soumise à l'impôt sur les sociétés et détenue par ces derniers, les deux hautes rémunérations seront soumises à la taxe ; mais, dans le cas où les deux conjoints sont associés-gérants d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, leur haute rémunération ne sera pas soumise à la taxe.
S'agissant d'un impôt ayant un taux très élevé à la charge des entreprises quel que soit leur forme ou leur régime fiscal, il est certain que la différence de traitement constitue une inégalité entre les entreprises.
Elle soulève également, compte tenu du taux très élevé de la taxe, le problème du caractère discriminatoire entre les personnes physiques associés-dirigeants, selon qu'ils exercent leur activité dans le cadre d'une société soumise ou non à l'impôt sur les sociétés. Cette situation existe notamment au sein des professions libérales où cette inégalité est d'autant plus significative lorsque le ou les associés-dirigeants détiennent une participation importante dans leur société.
Enfin, on remarque que sont également exclues du champ d'application de la taxe les hautes rémunérations, imposables dans la catégorie des revenus non commerciaux, versées sous forme d'honoraires par des entreprises à des personnes physiques.
Ainsi, un administrateur salarié percevant une haute rémunération verra celle-ci soumise à la taxe au niveau de la société, alors qu'un administrateur percevant une haute rémunération sous forme d'honoraires ne verra pas celle-ci soumise à la taxe.
2- Sur le fait que le taux de la taxe présente un caractère confiscatoire
Le taux de la taxe présente un caractère confiscatoire dans la mesure où, dans le cadre du contrôle de la conformité d'une imposition aux exigences de l'article 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789, le Conseil constitutionnel s'assure que l'imposition en cause prend en compte la faculté contributive des contribuables de telle sorte qu'elle n'ait pas un caractère confiscatoire (décision n° 2005-530 DC du 29 décembre 2005). Ce contrôle n'est pas exercé en fonction de « chaque imposition prise isolément » mais globalement (décision n° 2011-180 QPC du 13 octobre 2011).
Du fait du cumul des impositions au niveau de l'entreprise, le niveau d'imposition pourra dépasser 75% hors cotisations sociales et plus de 95% avec les cotisations sociales pour l'entreprise acquittant la taxe sur les salaires en totalité.
Ainsi, dans le cas d'un associé-dirigeant qui détient 70% du capital d'une société par action simplifiée, non-soumise à la taxe sur les salaires, la haute rémunération est soumise au niveau de la société à une imposition égale ou supérieure à 75% et au niveau du bénéficiaire à un impôt sur le revenu de 54,7%. Si on calcule l'impact économique pour l'associé-dirigeant, on constate, si le plafonnement ne joue pas, que le taux d'imposition individuel économique consolidé de la haute rémunération s'élève pour l'associé-gérant à 93% (55% x 70% + 54,5%) si on ne tient pas compte des cotisations sociales et à 107% (75% x 70% + 54,5%), ce taux s'élève à 93,2% (55% x 70% + 54,7%) si on ne tient pas compte des charges sociales. Dans cette situation, toute haute rémunération versée par la société se traduit automatiquement sur le plan économique pour son associé-dirigeant par un appauvrissement consolidé net égal à 7,2% ; il est clair que la taxe a un effet confiscatoire pour l'associé-dirigeant mais aussi de sanction. Dans l'hypothèse où l'associé-dirigeant détient 45% du capital de la société, le taux d'imposition individuel économique consolidé de la haute rémunération est de 88,25% (75 x 45% + 54,5%) ou de 79,25%, si on ne tient pas compte des cotisations sociales. Le caractère confiscatoire est d'autant plus difficile à justifier qu'il se cumule avec le caractère discriminatoire de la taxe.
Les situations décrites ci-dessus ne sont pas théoriques dans la mesure où de nombreuses PME sont détenues par leurs dirigeants. 40% des entreprises concernées par la taxe ont un chiffre d'affaires inférieur à 50 millions et 68% des entreprises concernées sont des PME ayant un chiffre d'affaires inférieur à 250 millions d'euros.
Par ailleurs, si on raisonne uniquement au niveau de la haute rémunération, le caractère confiscatoire apparait également ; cette dernière étant, selon les hypothèses, soumise à une taxation globale exorbitante d'environ 110% (54,5% au niveau du salarié et plus de 55% au niveau de l'entreprise, hors cotisations sociales patronales). Elle est de 130% dans le cas d'entreprises non soumises à la taxe sur les salaires et de plus de 150% si on tient compte à la fois de la taxe sur les salaires et des cotisations sociales patronales. Aucun de ces prélèvements acquittés par les sociétés concernées n'est déductible de la base de la haute rémunération soumise à la taxe et à l'impôt sur le revenu.
Certes, il pourra être objecté que cette taxe est assortie d'un mécanisme d'atténuation consistant à plafonner son montant à 5% du chiffre d'affaires ; mais, la réalité économique consisterait à reconnaître que la véritable capacité contributive de l'entreprise devrait être basée sur ses bénéfices (et non son chiffre d'affaires). On remarquera à cet égard que plus des deux tiers du coût  de ce plafonnement pour l'Etat ne bénéficie qu'à cinq entreprises.
Par ailleurs, ce mécanisme de plafonnement ne règle pas la problématique du caractère confiscatoire de la taxe pour l'associé-dirigeant détenant une participation significative dans la société lui versant sa haute rémunération.
3- Sur la méconnaissance du principe de non rétroactivité de la loi
Si le principe de non rétroactivité de la loi fiscale n'a pas, en tant que tel, valeur constitutionnelle (5), votre Conseil a jugé, dans sa décision du 16 août 2007 relative à la loi
« Travail, Emploi, Pouvoir d'achat » (6), qu'un crédit d'impôt accordé aux primo-accédants à la propriété méconnaissait le principe d'égalité devant les charges publiques en tant qu'il s'appliquait, rétroactivement, à toutes les acquisitions et constructions faites moins de cinq ans avant l'entrée en vigueur de la loi.
Or, la taxe instaurée à l'article 15 revêt un caractère rétroactif dans la mesure où elle concerne des charges engagées en 2013 et, plus largement, des rémunérations dont le montant a déjà été fixé contractuellement (ce qui est le cas de la plupart des rémunérations qui seront versées en 2014), enfreignant ainsi le principe de non rétroactivité de la loi, en application des articles 8 et 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen et tel qu'appréhendé par votre Conseil en matière fiscale.
Plus particulièrement, l'application rétroactive de ce dispositif est de nature à priver de garanties légales l'exigence constitutionnelle de sécurité juridique (7) et de confiance légitime des entreprises et de leurs salariés et dirigeants, puisque l'application de cette taxe est de nature à modifier substantiellement l'économie générale des contrats signés par ces derniers, sous l'empire du droit antérieur.
Cette taxe est un nouvel impôt auquel les principes de la « petite rétroactivité fiscale » ne sont pas applicables. En effet, elle constitue un nouveau prélèvement à la charge de l'entreprise, ayant un taux très élevé (compris entre 50% et 51,8%) et imposant des hautes rémunérations déjà versées pour tout ou partie au titre de l'exercice 2013.
La rétroactivité pourrait également être contestée au regard du fait que la seule volonté d'assurer des recettes supplémentaires ne constitue pas un motif d'intérêt général suffisant, comme l'indique aussi la décision 2012-662 du 29 décembre 2012.
4- Cette taxe est également contraire aux objecti fs  de  la  loi  et  revêt  le  caractère   d'une  sanction
Cette taxe est contraire aux objectifs de la loi en particulier parce que, si l'objectif est de faire participer au redressement des comptes publics les entreprises versant des hautes rémunérations, le critère de détermination du champ des redevables est sans rapport avec l'objectif de la loi. La capacité contributive d'une entreprise n'a pas de lien direct avec le montant des rémunérations qu'elle doit verser à certains de ses employés.
De même, on peut s'étonner du taux très élevé de la taxe et du faible rendement budgétaire prévu, sans commune mesure avec les risques de fragilisation des entreprises notamment par le départ à l'étranger de cadres supérieurs ou de dirigeants et les baisses d'implantation ou de développement en France d'entreprises françaises et étrangères.
Parallèlement cette imposition revêt le caractère d'une sanction, contraire à l'article 8 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen qui dispose que « la loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une loi établie et promulguée antérieurement au délit et légalement appliquée ». Or, selon votre Conseil, les principes ainsi énoncés ne concernent pas seulement les peines prononcées par les juridictions répressives mais s'étendent à toute sanction ayant le caractère d'une punition, même si le législateur a laissé le soin de la prononcer à une autorité de nature non juridictionnelle.
Ainsi, le taux élevé de la taxe, le petit nombre de contribuables concernés (la taxe concernerait 478 entreprises et 1000 personnes) et le caractère confiscatoire lié au cumul des impositions acquittées par l'entreprise lui confèrent en fait un caractère de sanction. Cette sanction existe également au niveau des associés-dirigeants détenant une participation significative dans leur société par actions simplifiée ou société anonyme soumise à l'impôt sur les sociétés ; elle est liée aux cumuls de prélèvements dus par la société et son ou ses associés dirigeants et peut se traduire par un taux d'imposition individuel économique consolidé de la haute rémunération pour un associé-dirigeant détenant 70% de sa société à environ 107% (70%x 75% +54,5%).
5- Sur la méconnaissance du principe de clarté et de sincérité des débats parlementaires
L'information transmise aux parlementaires est contradictoire et incomplète.
Or, la lecture combinée des dispositions des articles 3 de la Constitution et 6 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen a permis à votre Conseil de fonder l'existence de l'exigence constitutionnelle de clarté et de sincérité des débats parlementaires.
L'information est incomplète et donc non sincère en ce qu'elle omet de mentionner le cumul des impôts acquittés par l'entreprise et ceux dus par le salarié ou le dirigeant ainsi que ses conséquences économiques pour les associés-dirigeants, détenant une participation significative dans leur société. La liste des charges sociales et impôts assis sur les salaires acquittés par les entreprises et portée à la connaissance des sénateurs omet de mentionner le versement transport dont le taux maximum est de 2,70%. Par ailleurs, à aucun moment, les informations transmises aux parlementaires n'attirent leur attention sur les remarques du Conseil d'Etat figurant dans son avis. Ces dernières mentionnent que les deux solutions avancées le sont « sous réserve d'une analyse juridique détaillée » et que leur champ d'application est limité aux traitements et salaires.
Enfin, l'information donnée aux parlementaires est contradictoire sur la nature juridique de la taxe ; elle est parfois présentée comme portant sur les revenus, quand il s'agit d'appréhender sa rétroactivité, ou portant sur les charges, quand il s'agit d'appréhender son caractère confiscatoire.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
III - Sur l'article  22  qui  interdit  la déduction  des  intérêts  d'emprunt  entre  sociétés liées
Cet article vise à interdire la déduction des intérêts d'emprunt versés à des sociétés liées lorsque ces mêmes intérêts ne sont pas soumis, chez l'entreprise prêteuse, à une imposition au moins égale au quart de celle qui aurait été appliquée dans les conditions de droit commun en France.
Les requérants estiment que ce dispositif porte atteinte au principe d'égalité devant  les charges publiques et constitue une atteinte à la garantie des droits, du fait de sa rétroactivité.
Votre Conseil a élaboré une jurisprudence dense sur le principe d'égalité, et, en particulier, sur l'égalité devant les charges publiques au titre des articles 6 et 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789, sachant que le législateur peut décider d'avantages fiscaux à condition qu'il fonde son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction du but qu'il se propose.
Or, le dispositif de l'article 22 crée des situations discriminatoires à l'égard de certaines entreprises, indépendamment de leurs choix fiscaux, c'est-à-dire sans qu'il y ait fraude de la part de l'entreprise qui se voit simplement appliquer des législations fiscales nationales différentes. Ces situations naissent du fait que la qualification juridique des produits financiers considérés peut varier d'un Etat à l'autre en fonction de sa propre législation. Par exemple, les sommes versées sont considérées comme des intérêts en France (donc déductibles du résultat imposable) et peuvent être considérées comme des dividendes dans le pays de l'entreprise qui les perçoit). En conséquence, la déductibilité d'intérêts en France dépendra du régime des intérêts dans l'Etat de localisation de l'entreprise créancière. La situation de deux entreprises françaises pourra alors devenir différente du fait du régime applicable par une législation étrangère représentant par là-même une inégalité entre entreprises.
A ce titre, les Sénateurs requérants s'interrogent aussi sur la situation décrite ci-dessus au regard du respect des buts que se donne le législateur à l'article 22, objectif essentiel de lutte contre l'optimisation fiscale, comme l'atteste l'évaluation préalable de l'article alors qu'il n'existe aucun préjudice de pertes de recettes pour l'Etat français.
Quant à la rétroactivité, les requérants estiment que les dispositions de cet article enfreignent le principe de non rétroactivité de la loi, tel qu'appréhendé par votre Conseil en matière fiscale, comme notamment dans la décision n°98-404 DC du 18 décembre 1998.
Cet article s'applique, en effet, aux intérêts versés à partir de 2013 à raison des contrats en cours. En cela, cet article porte atteinte à la sécurité juridique du contribuable par la modification du traitement fiscal d'opérations en cours (et, souvent, engagées depuis plusieurs années, puisque les contrats concernés s'étendent généralement entre 5 et 8 ans) et à la confiance légitime, garanties par les articles 2 et 16 de la Déclaration de 1789. En pratique, cette non-déductibilité des intérêts, non anticipée à l'origine du contrat, aboutit à augmenter indirectement le coût de l'emprunt et remet en cause l'équilibre économique et financier d'une action engagée.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
IV - Sur les articles 77 et 78 relatifs aux conditions et contreparties de la diminution de la dotation globale de fonctionnement
Les articles 77 et 78 de la loi de finances pour 2014 sont l'une des traductions législatives du
« Pacte de confiance territorial » conclu entre l'Etat et les collectivités territoriales en juillet dernier. Cette convention a notamment pour objet de fixer les conditions et les contreparties associées à la diminution de la dotation globale de fonctionnement prévue par l'article 24 du présent texte de manière à permettre aux différentes collectivités de continuer de disposer d'un financement pérenne des politiques publiques dont la compétence leur a été transférée.
L'article 77 prévoit plus spécifiquement de doter les départements d'une recette nouvelle au moyen d'un déplafonnement, dans la limite de 0,7 point de base, du taux applicable aux droits de mutations à titre onéreux (DMTO) perçus par les départements afin de compléter le financement des allocations de solidarité dont ils ont la charge. L'article 78 est indissociable du précédent puisqu'il dispose de la péréquation des recettes départementales des DMTO et notamment, de la péréquation des recettes nouvelles dégagées par la possibilité laissée aux conseils généraux de majorer leur taux de DMTO.
En effet, tous les départements ne disposant pas de la même base fiscale de DMTO, le présent article projette de ponctionner 0,35 point de base des recettes totales afin d'abonder un fond de péréquation dédié. Cet article fixe également les critères de reversement des sommes allouées à ce même fond. Un tel mécanisme pose de nombreux problèmes en droit et en fait.
Dans les faits, les simulations effectuées dans de nombreux départements convergent pour établir que la grande majorité des territoires concernés seraient, en réalité, des contributeurs obligatoires nets absolus, c'est-à-dire qu'ils ne seraient pas éligibles au reversement de ce nouveau fonds de péréquation. Ce prélèvement conduira nécessairement les exécutifs départementaux à relever leur taux applicable aux DMTO afin de conserver un niveau équivalent de recettes propres.
La question de droit porte donc sur la nature de la délibération du Conseil général qui conduira au relèvement des taux. En effet, au regard de la contrainte imposée par la loi de Finances pour 2014, le législateur préempte une compétence propre aux exécutifs locaux de manière indirecte. Les Sénateurs, auteurs de la présente saisine, estiment ainsi que ces articles présentent de graves vices d'inconstitutionnalité sur la forme et sur le fond.
1- Concernant  la  méconnaissance  formelle  et  procédurale  des  dispositions  de  la Constitution
Au plan formel et procédural, les articles 77 et 78 sont issus d'une violation manifeste du domaine de la loi et de la hiérarchie des normes ainsi que des principes constitutionnels liés à la protection des débats parlementaires.
a)  Sur  la  méconnaissance  de  la  hiérarchie  des  normes  et  du  droit   d'initiative  du Gouvernement en matière législative
Les deux articles ici visés sont atteints par deux défaillances majeures de l'ordonnancement de notre ordre normatif, protégé par la Constitution.
Premièrement, ces articles sont la traduction législative d'une convention politique formée entre l'Etat et les collectivités territoriales. Or, une convention ne peut en matière fiscale précéder l'action du législateur. En effet, l'article 34 de la Constitution dispose notamment dans son 5e alinéa que la loi fixe les règles relatives à « l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures ».
La loi étant l'expression de la volonté générale selon la lettre de l'article 6 de la Déclaration de 1789, elle ne saurait procéder d'une convention synallagmatique entre plusieurs parties, y compris dans les termes de l'article 1341 du Code civil. Les articles 77 et 78 procédant ainsi d'une convention, le législateur semble avoir méconnu la hiérarchie des normes et par conséquent, à entaché ces dispositions d'un vice dans la procédure parlementaire.
b) Sur la violation des principes liés à la procédure parlementaire
L'initiative du dépôt d'un projet de loi est une règle fixée par l'article 39 de la Constitution. En  matière  financière,  cette  compétence  est  liée  aux  dispositions  de  l'article  47  de  la Constitution de telle sorte que le projet de loi de finances de l'année est déposé par le Gouvernement conformément à la volonté du Constituant. Une convention ne saurait donc faire écran entre le caractère lié de cette compétence et son exercice effectif.
De plus, les dispositions de l'article 78 qui instaure la péréquation des recettes issues des DMTO sont issues d'un amendement du Gouvernement. Elles n'ont donc pas été soumises à l'avis du Conseil d'Etat ni à aucune forme d'études d'impact et de simulation publique. Une telle démarche procédurale nuit mécaniquement à la sincérité et à la lisibilité des débats parlementaires.
c) Sur la méconnaissance de la répartition des domaines respectifs de la loi et du règlement
Il apparaît également que le législateur, en préemptant le contenu des délibérations  des Conseil généraux, s'immisce dans le domaine du pouvoir règlementaire local fixé par l'article 72 de la Constitution qui bénéficie des mêmes protections constitutionnelles que le pouvoir réglementaire de droit commun régi par les dispositions des articles 21 et 37 de la norme fondamentale.
Le législateur est donc incompétent pour contraindre les départements à relever leur taux d'imposition conformément à la lecture combinée des articles 34, 37 et 72 de la Constitution. Les articles 77 et 78 semblent ainsi entachés d'un vice d'incompétence puisqu'ils reviennent indirectement à administrer en lieu et place des Conseils généraux par le biais des effets de ces deux dispositions législatives.
2-  Concernant les motifs d'inconstitutionnalité de fond
Au-delà des questions formelles et procédurales, les articles 77 et 78 méconnaissent les principes de libre administration et d'autonomie financière des collectivités territoriales tout en conduisant à une rupture manifeste du principe de l'égalité devant la loi et devant les charges publiques.
a)  Sur  la  méconnaissance    des  dispositions  de  l'article  72  de  la  Constitution  et  du  principe de libre administration des collectivités territoriales
Le principal grief d'inconstitutionnalité est celui lié à la violation des dispositions de l'article 72 de la Constitution et notamment du principe de libre administration des collectivités territoriales. Votre jurisprudence protège fermement la libre administration des collectivités territoriales. Dans votre décision 91-298 DC du 26 juillet 1991, vous avez notamment rappelé
« qu'Il appartient au législateur sur le fondement des articles 34 et 72 de la Constitution de déterminer les limites à l'intérieur desquelles une collectivité territoriale peut être habilitée à
fixer elle-même le taux d'une imposition établie en vue de pourvoir à ses dépenses. Toutefois, les
règles posées par la loi ne sauraient avoir pour effet de restreindre les ressources fiscales de collectivités territoriales au point d'entraver leur libre administration. ».
Or, la création d'un prélèvement de 0,35 point du produit total des DMTO conjugué avec la possibilité de relever le taux applicable de 0,7 point de base conduit nécessairement les exécutifs locaux à opter pour le relèvement de leur taux d'imposition afin de conserver un niveau inchangé de recettes. Cela revient à préempter les délibérations de l'exécutif local et donc, à faire du législateur l'administrateur public départemental puisque la loi ne permet que le choix suivant : majorer le taux applicable aux DMTO pour financer le nouveau fonds de péréquation ou perdre des recettes fiscales locales. Dès lors, les articles 58 et 58 bis méconnaissent manifestement le principe de la libre administration des collectivités territoriales.
b)  Sur   la   méconnaissance   de   l'article   72 -2  de  la  Constitution  et  du  principe  de l'autonomie  financière des collectivités territoriales
Le dispositif issu des articles 77 et 78 permettant aux départements de dégager des recettes nouvelles et d'assurer leur péréquation présente une double atteinte du principe d'autonomie financière des collectivités territoriales tel que fixé par l'article 72-2 de la Constitution.
La première atteinte porte la minoration obligatoire des ressources propres locales. En effet, la possibilité de majorer le taux applicable aux DMTO est une faculté temporaire laissée aux départements alors que le prélèvement pour le fonds de péréquation du financement du reste à charge des allocations de solidarité est une disposition obligatoire, générale et permanente. Le Conseil général qui se refuserait à majorer son taux afin de préserver sa liberté d'appréciation conformément au respect du principe de libre administration perdrait ainsi une partie de ses ressources propres. Le volume de cette ressource est variable d'un département à l'autre au regard des dynamiques financières différentes des DMTO selon les territoires concernés.
Toujours est-il que votre jurisprudence constante en la matière rappelle que le législateur ne peut édicter des règles pouvant restreindre les ressources fiscales au point d'entraver la libre administration des collectivités. Dès lors, dans l'hypothèse où un Conseil général se refuserait à majorer son taux, il pourrait, selon la dynamique de sa base de DMTO, être contraint dans sa libre administration et dans l'organisation des politiques publiques dont il a la charge.
Cette hypothèse tendra à se généraliser puisque la faculté de majoration des taux ouverte par l'article 77 est temporaire. Le premier alinéa de cet article est sans ambigüité sur cette question. Cette majoration ne peut-être ouverte que pour « les actes passés et les conventions conclues entre le 1er mars 2014 et le 29 février 2016 » alors que la péréquation de cette ressource tirée du prélèvement opéré par l'Etat est définitive selon la lettre de l'article 58 bis.
Dès lors, au-delà du 29 février 2016, le prélèvement des recettes équivalentes aux 0,35 point de base de DMTO s'effectuera sans compensation financière ce qui est contraire au principe de garantie de l'autonomie financière des collectivités territoriales dans un contexte où les dotations de l'Etat aux collectivités devraient tendanciellement diminuer à long terme.
c)  Concernant   la   méconnaissance   de   l'article   6   d e   la   Déclaration   des   Droits   de  l'Homme  et  du  Citoyen ,  de  l'article  premier  de  la Constitution et du  principe d'égalité  de manière  générale
Enfin, le dispositif combiné des articles 77 et 78 méconnaît le principe d'égalité devant la loi et devant les charges publiques.
En effet, la péréquation de recettes potentiellement additionnelles de DMTO effectuées via le fond dédié à cette tâche se réalise suivant des critères définis à l'article 58 bis. Ces critères portent sur la détermination d'un solde constitué :
- des sommes engagées l'année précédente au titre du versement des allocations de solidarité ;
- des sommes des compensations versées au titre de la prise en charge par les départements du versement de ces allocations ;
- de la population du département.
Les sommes sont ensuite reversées en deux tranches :
- 30 % des ressources bénéficient aux départements dont le potentiel fiscal par habitant tel que défini est inférieur au potentiel fiscal moyen par habitant de l'ensemble des départements ou dont le revenu par habitant est inférieur à 1,2 fois le revenu moyen par habitant de l'ensemble des départements ;
- 70 % des ressources bénéficient à la première moitié des départements éligibles à la première tranche. Ces départements sont classés en fonction décroissante de leur solde par habitant
Deux précisions doivent être apportées à ce stade :
- les départements dont le montant par habitant des droits de mutation à titre onéreux perçu l'année précédente est supérieur à 1,4 fois le montant par habitant de l'ensemble des départements ne peuvent pas bénéficier d'une attribution au titre du fonds ;
- le potentiel fiscal utilisé pour déterminer l'éligibilité des départements à la première tranche et donc, à la seconde tranche, est majoré ou minoré d'une fraction de correction égale pour chaque département à la différence entre les deux termes suivants :
o la somme du produit déterminé par l'application aux bases départementales de taxe foncière sur les propriétés bâties, de taxe foncière sur les propriétés non bâties et de taxe d'habitation du taux moyen national d'imposition de chacune de ces taxes au titre de l'année 2010 et du produit déterminé par l'application aux bases départementales de taxe professionnelle du taux moyen national d'imposition de cette taxe au titre de l'année 2009 ;
o la somme du produit déterminé notamment par l'application aux bases départementales de taxe foncière sur les propriétés bâties du taux moyen national de cette taxe au titre de l'année 2011, des produits perçus en 2011 par le département au titre de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et des impositions forfaitaires sur les entreprises de réseaux.
L'article 78 modifie ainsi spécifiquement les modalités de calcul du potentiel fiscal tout en excluant les départements disposant d'une base dynamique de DMTO du reversement des fonds de péréquation dont ils seront donc contributeurs nets et exclusifs. Il alloue ensuite une première tranche de ressources à certains départements selon des critères stricts qui apportent une prime obligatoire aux départements les plus peuplés et qui sont donc mécaniquement les plus exposés aux dépenses engagées par les allocations de solidarité sans toutefois disposer de bases de DMTO dynamiques. Cet article pose donc comme postulat que les charges liées au versement des allocations de solidarité sont soutenables dans les départements ayant une base établie de DMTO et que cette base peut financer le reste à charge de quelques départements spécifiquement visés par ce système de critères particulièrement restrictifs.
Or, cette restriction entraine mécaniquement une orientation et une concentration des fonds vers un très petit nombre de départements. Cette concentration génère une inégalité de traitement manifeste entre les départements les plus peuplés et les moins peuplés et entre les départements disposant d'une base large ou étroite de DMTO et cela, sans aucune forme de pondération au regard de la nature et du volume des charges liées aux allocations de solidarité puisque dès lors que la dynamique de recettes de DMTO est ascendante et progresse au-delà de 0,4 point de base de la moyenne nationale, le département est exclu du reversement.
Cette exclusion est d'autant plus manifeste que les départements disposant d'une base large de DMTO sont principalement concentrés en Ile-de-France et en Provence-Alpes-Côte d'Azur. Dès lors, la barre des 0,4 point de base est aisément franchie et opère en réalité un transferts de ressources d'un département à l'autre sans autre motifs que celui du financement du reste à charge des allocations de solidarité qui n'est plus assuré du fait de la baisse de la DGF prévue à l'article 24 de la loi de finances pour 2014.
Dès lors, le principe d'égalité devant la loi n'est plus assuré et l'article 58 bis entraine donc manifestement une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques puisqu'un département contributeur net du fond ne pourra, par définition, être bénéficiaire de ce même fond de péréquation pour des charges parfois lourdes et difficilement soutenables liées aux allocations de solidarité.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
V - Sur l'article 92 portant création d'un fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits  d'emprunt  structurés
L'article 92 crée un fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits d'emprunt structurés.
Cet article valide rétroactivement les contrats passés, comme les contrats de prêts et leurs avenants conclus antérieurement à la publication de la loi entre un établissement de crédit et une personne morale et interdit tout recours contentieux à l'égard des banques qui auraient octroyé un prêt ne mentionnant pas le taux effectif global (TEG) (8).
1- Sur la méconnaissance du principe de prééminence du droit et la notion de procès équitable
Les requérants estiment que cet article est contraire au principe de prééminence du droit et à la notion de procès équitable, tels qu'établis par votre Conseil et la Cour Européenne des Droits de l'Homme.
Ainsi, au regard d'une jurisprudence constante (9), si le législateur a la faculté de prendre, sauf en matière répressive et sous réserve du respect des décisions de justice ayant force de chose jugée, des dispositions rétroactives, il ne peut le faire qu'en considération de motifs d'intérêt général suffisants ou liés à des exigences constitutionnelles.
Or, il apparaît qu'en la circonstance, le motif d'intérêt général n'est pas suffisant ni impérieux - votre Conseil ayant jugé qu'un motif purement financier n'est pas de nature à fonder une validation législative sauf si les montants en cause paraissent suffisamment importants pour mettre en péril un intérêt public. Plus particulièrement, votre Conseil (10) a pu justifier une loi de validation afin d' « éviter un développement des contentieux d'une ampleur telle qu'il aurait entrainé des risques considérables pour l'équilibre financier du système bancaire dans son ensemble et, partant, pour l'activité économique générale ». La Cour Européenne des Droits de l'Homme a également jugé que « Si les bénéfices des établissements concernés auraient pu souffrir de l'absence de la loi, il n'est pas établi que leur survie et, a fortiori, l'équilibre de l'économie nationale auraient été menacés » (11) ou « Aucun élément ne vient étayer l'argument du gouvernement français selon lequel sans l'adoption de la loi litigieuse, l'imact aurait été d'une telle importance que l'équilibre du secteur bancaire et l'activité économique en général auraient été mis en péril » (12).
Plus particulièrement, les débats parlementaires n'ont pas fourni d'informations chiffrées détaillées démontrant l'enjeu financier pour les banques ou le risque sur les finances publiques de l'éventuelle poursuite des contentieux.
Or, en l'espèce, il ne paraît pas y avoir de risque de destabilisation global du système bancaire français dans le cas où les contentieux se développeraient, tant avec des banques françaises qu'étrangères, privées ou publiques et partant pour l'activité économique générale ; il n'y a d'ailleurs que certaines banques qui n'ont pas respecté l'obligation prévue par l'article L. 312- 3 du Code de la consommation. D'autre part, le risque bancaire paraît concentré sur certains établissements. Enfin, le nombre de collectivités locales concernées demeure minoritaire bien que concentré (13) et si leur équilibre financier peut être individuellement menacé, cela ne constitue pas un risque global.
Votre Conseil a également jugé que l'intérêt général s'appréciait concrètement, notamment en considérant les effets d'aubaine et la stabilité des situations juridiques. Or, par cet article, la stabilité des situations juridiques est loin d'être acquise, puisqu'il revient à effacer une irrégularité commise par l'une des parties.
2- Sur la méconnaissance du principe de libre administration des collectivités territoriales et de protection du patrimoine des personnes publiques
Les requérants estiment que les conditions imposées par l'article 92 pour que les collectivités locales bénéficient de ce fonds méconnaissent l'article 72 de la Constitution ainsi que le principe de protection du patrimoine des personnes publiques résultant des articles 2, 6, 13 et 17 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen.
En effet, le législateur s'immisce dans l'administration des collectivités territoriales en leur imposant une décision de gestion lourde de conséquences puisqu'elle consiste à renoncer, au moins partiellement, à leurs droits pour déterminer « une contestation née ».
En outre, les transactions imposées par l'article 92 I, al. 5 pour accéder au fonds ne sauraient être qualifiées de véritables transactions dès lors que leurs modalités ne sont pas précisées dans la loi et que rien n'établisse la réalité des concessions qui devraient être consenties par les établissements bancaires (14).
Par ailleurs, les dispositions de l'article 92 II méconnaissent le principe de protection du patrimoine des personnes publiques au profit d'établissements poursuivant des intérêts privés sans contrepartie appropriée ainsi que le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques (articles 6 et 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen) et du droit de propriété (articles 2 et 7 de la même Déclaration).
3-  Atteinte  au  principe  d'intangibilité  des  contrats
Le dispositif de l'article 92 porte atteinte au principe d'intangibilité des contrats, fruits de la volonté des parties.
En effet, par cet article, le législateur intervient dans une relation contractuelle entre une banque et ses créanciers, fondée notamment sur la liquidité de leur créance. De telles dispositions sont contraires à la jurisprudence constante de la Cour Européenne des Droits de l'Homme comme de votre Conseil, pour qui l'espérance légitime de pouvoir obtenir le remboursement de sa créance est un droit fondamental (15).
4-  Méconnaissance du principe d'égalité  de traitement
Par ailleurs, le dispositif de l'article 92 crée une rupture dans l'égalité de traitement entre les personnes morales car il prive des entreprises privées, des entreprises publiques, des associations, des établissements publics, de leur pouvoir de formuler un recours pour mettre en jeu la responsabilité des banques - alors qu'elles ne sont pas éligibles au fonds de soutien, dédié aux seules collectivités locales.
A ce titre, l'article 60 est contraire au principe de prééminence du droit et de la notion de procès équitable, tels que consacrés à l'article 6 de la Convention Européenne de Sauvegarde des Droits de l'Homme et des Libertés Fondamentales.
Dans cette perspective, en particulier, la discrimination des établissements hospitaliers est en contradiction avec les décisions prises depuis trois ans en matière de soutien au financement qui tendaient à faire bénéficier les hôpitaux comme les collectivités locales des mêmes aides (par exemple, l'enveloppe de prêt exceptionnel gérée par la Caisse des Dépôts).
5- Cet article constitue, partiellement, un cavalier
Enfin, les requérants estiment que le II de cet article ne relève pas explicitement d'une loi de finances et constitue en cela un "cavalier", selon une jurisprudence constante de votre Conseil, en particulier parce que le législateur intervient dans une relation contractuelle entre une banque et ses créanciers, comme il a été démontré.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
VI - Sur l'article 96 qui  instaure  une  déclaration  à  l'administration  fiscale des  schémas  d'optimisation  fiscale
Cet article introduit dans le code général des impôts une obligation générale de déclaration des schémas d'optimisation fiscale à la charge non seulement des personnes les commercialisant mais aussi de toute personne élaborant et mettant en oeuvre un tel schéma, sous peine d'une sanction constituée d'une amende égale à 5% de l'avantage fiscal procuré par le schéma d'optimisation.
A titre liminaire, les requérants soulignent la similitude des formulations de cet article avec celles de l'article 100 de la présente loi déférée, relatif à l'abus de droit, et notent que les champs d'application de ces deux articles peuvent se cumuler, sachant que l'article L 64 du Livre des procédures fiscales tel que modifié par la loi déférée vise désormais des opérations ayant un motif principalement fiscal. Dans ces conditions, il est impérieux de redoubler de vigilance quant au respect des principes constitutionnels, le cumul de ces deux dispositions étant susceptible d'entraîner un cumul des pénalités (5% de l'avantage fiscal procuré en application du présent texte et 80% des montants redressés en application de l'article L. 64 du Livre des procédures fiscales à l'encontre du contribuable ayant mis en oeuvre le schéma).
Les requérants estiment que cet article contrevient, d'une part, au principe de qualité de la loi et de sécurité juridique ainsi qu'à la notion, consacrée par la doctrine constitutionnelle de
«garantie des droits » inscrite à l'article 16 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen et, d'autre part, au principe de légalité et proportionnalité des peines, compte tenu de l'imprécision des termes de la loi au regard de la gravité des sanctions encourues.
L'obligation de déclaration instaurée par cet article se révèle extrêmement large en termes de personnes, morale ou privée, soumises à déclaration puisque devra déclarer toute personne élaborant ou mettant en oeuvre un schéma d'optimisation fiscale non seulement en tant que conseils des contribuables mais aussi les contribuables eux-mêmes ; surtout, cette obligation de déclaration n'est pas claire quant aux termes de l'objet de la déclaration. En effet, la définition de ce qu'est un schéma d'optimisation fiscale est large et par là même imprécise, à savoir : « toute combinaison de procédés et instruments juridiques, fiscaux, comptables ou financiers (. . .) dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale d'un contribuable, d'en reporter l'exigibilité ou le paiement ou d'obtenir le remboursement d'impôts, taxes ou contributions (. . .) et qui remplit les critères prévus par décret en Conseil d'Etat ».
Concrètement, une telle définition implique que l'entreprise serait dans l'obligation de déclarer toute opération ayant un objet ou un effet principalement fiscal, tels, par exemple, tous les crédits d'impôt ou toutes les mesures incitatives en ce sens qu'ils sont des instruments fiscaux dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale ou encore des décisions de gestion présentant un avantage fiscal.
En renvoyant à un décret en Conseil d'Etat la définition des critères des opérations devant être déclarées, les requérants estiment que le législateur a fait preuve d'incompétence négative en ce que c'est « au législateur qu'il incombe d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et en particulier son article 34 » et « que le plein exercice de cette compétence, ainsi que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme de 1789 lui impose d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques ». (CC, décision n° 2013-673 du 18 juillet 2013). A tout le moins, le législateur aurait dû donner des précisions sur les intervenants soumis à obligation de communication, la nature des renseignements communiqués, le délai de transmission des informations, les actions en cas de défaut de déclaration ou de déclaration mensongère.
Par ailleurs, que le schéma soit établi par un professionnel commercialisant des schémas d'optimisation fiscale ou mis en oeuvre par une personne physique ou morale, l'obligation déclarative établie par le présent article constitue une intrusion grave dans la vie privée des citoyens et des entreprises alors que les opérations fiscales visées sont autorisées par la loi.
Enfin, cet article prévoit que le défaut de déclaration est sanctionné par une amende égale à 5% des revenus perçus pour la commercialisation d'un schéma d'optimisation fiscale par un professionnel et de 5% de l'avantage fiscal procuré par la mise en oeuvre du schéma d'optimisation. Les requérants estiment que cette sanction est contraire à l'exigence d'intelligibilité de la loi en ce que le calcul de l'avantage, sous une apparence de précision, sera, concrètement, difficile à calculer en fonction de situations légales et économiques virtuelles imprécises (« Cet avantage correspond à la différence entre le montant de l'impôt effectivement dû par la personne et le montant de l'impôt que cette personne aurait supporté si elle n'avait pas mis en oeuvre ledit schéma »). Ils estiment qu'elle est aussi contraire au principe de proportionnalité alors qu'il n'y a aucune intention frauduleuse et qu'il s'agit d'une formalité déclarative pouvant porter sur un nombre important d'opérations.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
VII -  Sur  l'article  97  relatif au renforcement des sanction lorsque  la documentation relative  aux  prix  de  transfert  est  considérée   comme insuffisante
Le présent article vise à aggraver la pénalité applicable aux entreprises n'ayant pas fourni la documentation expliquant les modalités de détermination de leurs prix de transfert, ou ayant transmis une documentation incomplète, en prévoyant que cette pénalité puisse atteindre 0,5% du chiffre d'affaires.
Les requérants estiment que la présente disposition est contraire aux principes constitutionnels de nécessité et de proportionnalité.
La documentation du Conseil Constitutionnel permet de distinguer l'existence d'un principe de nécessité que l'on peut associer au principe de proportionnalité (16). Comme le précise la contribution sur le droit pénal et le droit constitutionnel référencée ci-dessus : « Ce principe est affirmé par l'article 5 et surtout par l'article 8 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen ».
A travers ce principe et le corpus constitutionnel y afférant, votre Conseil a régulièrement fondé son contrôle de constitutionnalité sur les principes de nécessité et de proportionnalité. Ainsi, le principe de proportionnalité est apparu pour la première fois dans la décision du 3 septembre 1986 portant sur la loi relative à la lutte contre la criminalité et la délinquance (17). Très récemment, ce principe a de nouveau été invoqué à l'occasion de la décision du 4 décembre 2013 portant sur la loi relative à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière (18).
Dans cette décision, votre Conseil déclare que : « le législateur a retenu un critère de fixation du montant maximum de la peine encourue qui ne dépend pas du lien entre l'infraction à laquelle il s'applique et le chiffre d'affaires et est susceptible de revêtir un caractère manifestement hors de proportion avec la gravité de l'infraction constatée ; que, par suite, les dispositions de l'article 3 méconnaissent les exigences de l'article 8 de la Déclaration de 1789 » .
En d'autres termes, le critère de fixation de la peine doit dépendre du lien entre l'infraction et l'assiette retenue pour ne pas apparaître manifestement hors de proportion avec la gravité de l'infraction constatée.
Or, l'analyse de l'article 97 amène les requérants à constater que le chiffre d'affaires, qui est l'assiette retenue pour établir la pénalité, est sans rapport avec le montant du redressement, à tel point que l'amende est due même en l'absence de redressement. En effet, selon cet article, la pénalité n'est pas liée à l'existence d'un redressement fiscal de l'entreprise et, si la documentation est incomplète et que le contrôle fiscal se solde par une absence de redressement car l'entreprise a correctement calculé ses prix de transfert, elle risque néanmoins une pénalité de 5% de son chiffre d'affaires.
La lecture de la disposition contestée nous indique donc que l'assiette de la pénalité est totalement déconnectée de l'infraction. Par conséquent, le critère de fixation de la peine introduite à l'article 97 ne peut dépendre du lien entre l'infraction et l'assiette retenue.
L'autre manifestation du caractère disproportionné de la pénalité prévue à l'article 97 tient au fait qu'elle repose sur une appréciation subjective relative au caractère suffisant ou non des éléments portés dans la documentation. Ainsi, le fait générateur des poursuites engagées par l'administration fiscale reposera sur une appréciation subjective.
Par conséquent, puisque le présent article conduit à créer une amende hors de proportion avec la gravité de l'infraction constatée, celui-ci est contraire aux principes constitutionnels de nécessité et de proportionnalité, et doit donc être déclaré contraire à la Constitution.
VIII- Sur  l'article 98 qui oblige les entreprises françaises à  communiquer les rescrits des administrations étrangères
L'article 98 impose aux entreprises d'inclure dans leur documentation « prix de transfert », mise à disposition de l'administration en cas de contrôle fiscal, « les décisions de même nature que les interprétations, instructions et circulaires mentionnées à l'article L.80 A prises par les administrations fiscales étrangères à l'égard des entreprises associées ». Si cette obligation n'est pas respectée, l'entreprise encourt la pénalité prévue à l'article 1735 ter du code général des impôts modifié par l'article 97 de la présente loi de finances, c'est-à-dire une pénalité de 0,5 % de son chiffre d'affaires.
En pratique, ces dispositions imposent à l'entreprise française soumise à contrôle de transmettre à l'administration fiscale française les solutions d'interprétation accordées par une administration étrangère, à une entreprise étrangère, sur les modalités d'application d'une loi étrangère (« rulings »).
En ce sens, cette disposition doit être considérée comme un cavalier budgétaire dès lors que cette obligation ne concerne « ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'Etat [. . .]» (Cons. Const. n°2012- 662 DC du 29 décembre 2012, considérant n°142).
Cet article doit également être considéré comme faisant peser sur l'entreprise « une formalité impossible ». En effet, le document demandé a été attribué au profit d'une entité étrangère. Même appartenant au même groupe, cette entité étrangère a une personnalité juridique autonome et il n'existe pas de moyen contraignant pour l'entreprise française d'obtenir la transmission des solutions accordées par les administrations étrangères à cette entreprise étrangère.
Il n'est d'ailleurs pas certain que la loi du pays l'y autorise dès lors que la loi française elle- même l'interdit. L'article 1er de la loi n°68-678 du 26 juillet 1968 prévoit, en effet, que « sous réserve des traités ou accords internationaux, il est interdit à toute personne physique de nationalité française ou résidant habituellement sur le territoire français et à tout dirigeant, représentant, agent ou préposé d'une personne morale y ayant son siège de communiquer par écrit, oralement ou sous une autre forme, en quelque lieu que ce soit à des autorités étrangères, les documents ou les renseignements d'ordre économique, commercial, industriel, financier ou technique dont la communication est de nature à porter atteinte à la souveraineté, à la sécurité aux intérêts économiques essentiels de la France ou l'ordre public, précisés par l'autorité administrative en tant que de besoin ».
Au demeurant, l'article 98 en articulation avec l'article 97 fait encourir à l'entreprise une pénalité disproportionnée (0,5 % de son chiffre d'affaires) eu égard aux difficultés, voire à l'impossibilité, que l'entreprise française pourrait rencontrer dans l'accomplissement de la formalité exigée. Cette pénalité, assise sur le chiffre d'affaires, est en tout état de cause sans lien avec l'infraction commise et, est, à cet égard, contraire à votre jurisprudence et notamment votre décision n°2013-679 du 4 décembre 2013 (considérant 43) selon laquelle doivent être considérées comme contraires à la constitution les sanctions « sans lien avec les infractions, et qui revêtent un caractère manifestement hors de proportion avec la gravité des infractions réprimées ».
Cette absence de lien entre la sanction et la formalité exigée existerait même sous l'empire de la rédaction actuelle de l'article 1735 ter du code général des impôts qui prévoit une sanction de 5% des bénéfices transférés : cette sanction n'est en effet pas limitée au transfert de bénéfices au profit de l'entité étrangère à qui le « ruling » aurait été octroyé.
Pour l'ensemble de ces raisons, l'article 98 doit être déclaré inconstitutionnel.
IX -  Sur   l'article 99 qui impose aux entreprises de déclarer leur comptabilité analytique
Le présent article impose aux entreprises de communiquer à l'administration fiscale leur comptabilité analytique et leurs comptes consolidés sous peine d'une amende de 5%o de leur chiffre d'affaires.
Les requérants estiment que l'article 99 est contraire au principe constitutionnel de respect de la vie privée et à l'article 8 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen ; ils relèvent également l'absence de lien entre le manquement reproché et l'assiette de la pénalité appliquée et, d'autre part, de son caractère disproportionné.
1 - Sur le motif d'atteinte au respect  de la vie  privée
Le principe de respect de la vie privée tire son origine de l'article 2 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789 à travers « les droits naturels et imprescriptibles de l'homme ».
Comme pour beaucoup d'autres principes constitutionnels, votre Conseil a admis par une jurisprudence constante que cette protection pouvait connaître des limites, notamment pour un motif d'intérêt général comme votre Conseil le rappelle régulièrement dans ses considérants de principe.
Cette jurisprudence s'est par la suite affinée pour définir la manière dont ces limites devaient se concevoir. Ainsi, la justification de cette atteinte à la vie privée doit se faire pour un motif d'intérêt général, et cette atteinte doit être proportionnelle aux objectifs qui sont assignés aux dispositions contestées.
Or, les dispositions de l'article 99 imposent aux entreprises de communiquer à l'administration fiscale leur comptabilité analytique qui doit être différenciée de la comptabilité sociale de l'entreprise, qui retrace l'ensemble des produits et des charges de l'entité juridique - objet du contrôle fiscal. Cette comptabilité ne fait l'objet d'aucun encadrement juridique et ne saurait en faire l'objet, compte tenu de l'objectif opérationnel auquel elle est destinée répondre et qui est propre à chaque entreprise ou groupe d'entreprises.
Ainsi, il découlera de ces dispositions une profonde insécurité juridique puisqu'il faut exclure toute possibilité de standardisation de ces compatibilités analytiques.
Plus grave encore, parce que cette comptabilité est matricielle, l'article 99 permettra à l'administration d'avoir accès à des informations très sensibles sur le plan de la stratégie de ces entreprises, augmentant ainsi considérablement le risque de divulgation d'informations industrielles et commerciales internes, liées à leurs choix de développement. Cela permettra, en outre, à l'administration d'avoir accès à des informations sur des entités du groupe qui ne sont pas l'objet du contrôle fiscal et ne bénéficient donc pas des garanties y afférentes.
L'article 99 contrevient également au respect de la vie privée en autorisant l'accès de l'administration aux comptes consolidés.
Les comptes consolidés des entreprises font aujourd'hui l'objet d'une publication accessible à tous dans le cadre de leur documentation de référence. Dans ce contexte, l'obligation introduite par cet article de remettre les comptes consolidés sous peine d'amende est dépourvue de sens sauf s'il s'agit, et le texte est peu clair sur ce point, de remettre l'ensemble de la comptabilité consolidée, c'est-à-dire l'ensemble des écritures - non publiées celles-ci - qui concourent à la détermination des comptes consolidés et qui recouvrent en pratique la comptabilité de toutes les entités d'un groupe y compris ses entités étrangères (la comptabilité consolidée est, en effet, la consolidation sous une même entité, la société mère, de l'ensemble des agrégats comptables des entités de son groupe que celles-ci soient françaises ou étrangères). Au-delà de la lourdeur administrative extrême d'une telle exigence, celle-ci va bien au-delà de l'objectif du texte visant à « améliorer la connaissance de l'activité des groupes » : elle permet à l'administration d'obtenir des informations sur des entités qui ne sont pas l'objet du contrôle fiscal, qui sont même étrangères à la juridiction française, étant précisé, au surplus, que ces comptes sont établis selon des normes différentes de la comptabilité sociale sur la base de laquelle est déterminé le résultat fiscal, objet du contrôle fiscal.
De cette manière, au-delà du risque économique consécutif de ces dispositions lié à la sensibilité des informations transmises, les requérants estiment qu'il y a ici une atteinte grave au respect de la vie privée.
En outre, la lecture concomitante de l'article 44 de la loi sur la fraude fiscale indique que les vérificateurs pourront accéder à cette comptabilité dans les locaux de l'entreprise, mais qu'ils pourront également en prendre copie et l'emporter, d'où un plus grand risque de divulgation.
Il ressort donc de l'analyse de l'article 99 que l'atteinte au respect de la vie privée ne peut pas être justifiée par un motif d'intérêt général, ni même regardée comme proportionnée. En conséquence, l'article 99 est contraire au principe constitutionnel de respect de la vie privée et doit être déclaré contraire à la Constitution.
Conformément à la jurisprudence de votre Conseil, il convient alors de s'interroger sur la justification et la proportionnalité d'un tel dispositif.
La lecture de l'exposé sommaire de l'amendement n°II-529 qui a introduit cet article ne fournit aucune justification au contournement du principe de respect de la vie privée : « Cette mesure permettra d'améliorer la connaissance générale et la compréhension de l'activité des groupes et des grandes entreprises par l'administration fiscale, notamment dans le cadre du contrôle des prix de transfert. La comptabilité analytique et les comptes consolidés sont, en effet, essentiels pour prendre connaissance des différentes fonctions assumées par l'entreprise et des modalités d'évaluation de certains éléments d'actifs (stocks, production en cours. . .) qui interviennent dans la détermination du résultat ».
La connaissance et la compréhension de l'activité des groupes et des grandes entreprises par l'administration fiscale ne peut se suffire à elle-même comme justification à une atteinte au principe constitutionnel du respect de la vie privée. En effet, l'obtention d'une simple information en vue d'améliorer la connaissance générale des groupes ne saurait constituer un motif d'intérêt général justifiant la violation d'une garantie constitutionnelle.
2- Sur le motif de la proportionnalité de la sanction
De plus, au regard de l'objectif plus qu'incertain de telles dispositions, il apparaît disproportionné de demander à toutes ces entreprises des informations qui ne rentreront pas dans le champ du contrôle de l'administration fiscale, et ne bénéficieront pas des garanties y afférentes.
Or il résulte de votre jurisprudence et notamment de votre décision n°2013-679 du 4 décembre 2013 (considérant 43) que doivent être considérées comme contraires à la Constitution les sanctions « sans lien avec les infractions, et qui revêtent un caractère manifestement hors de proportion avec la gravité des infractions réprimées”.
Force est de constater que l'amende prévue par l'article 99 est en tout point similaire à celle que vous avez déjà sanctionnée: il s'agit, en effet, d'une amende en proportion du chiffre d'affaires qui n'a pas de lien avec l'absence de remise d'une documentation visant à améliorer la connaissance des groupes par l'administration et que cette amende est disproportionnée dès lors qu'elle ne concerne que les sociétés cotées - seules astreintes à la tenue de comptes consolidés - donc, en pratique, des montants de chiffre d'affaires extrêmement élevés.
Pour l'ensemble de ces raisons, l'article 99 doit être déclaré inconstitutionnel.
X - Sur l'article 100 relatif à l'abus  de droit
L'article 100 de loi de finances pour 2014 modifie profondément la définition de l'abus de droit retenue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans le but de donner à l'administration fiscale les armes nécessaires pour lutter contre les pratiques d'« optimisation fiscale agressive » des « grandes entreprises multinationales » (19).
Cet article substitue au critère actuel du but exclusivement fiscal des opérations poursuivies par le contribuable celui du but principalement fiscal. Désormais, l'administration fiscale serait en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, « ont pour motif principal » d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. Les dispositions de l'article 100 auraient vocation à s'appliquer « aux rectifications notifiées à compter du 1er janvier 2016 ».
Cette nouvelle définition de l'abus de droit a été vivement critiquée par la doctrine, le Président  Olivier  Fouquet  allant  même  jusqu'à  en  dénoncer  le  caractère  « baroque »  et
« utopique » (O. Fouquet, « La réforme de l'abus de droit : pour quoi faire ? », FR Francis Lefebvre, 27 septembre 2013). Elle a également suscité les plus grandes réserves du Gouvernement qui, par la voie de son ministre délégué au budget, en a énuméré la liste des inconvénients au cours des débats parlementaires. Parmi ceux-ci figuraient en bonne place la difficulté pour l'administration fiscale d'apprécier in concreto le poids respectif des différents motifs d'une opération et « l'insécurité juridique » qui en découlera pour le contribuable
« compte tenu des positions divergentes que pourraient prendre les différentes juridictions, faute de critères juridiques avérés caractérisant un but « principalement fiscal ». Le ministre délégué au budget concluait son intervention en exprimant sa crainte que « l'insécurité fiscale, compte tenu des sanctions qui s'y rattachent, risquerait de se voir immédiatement condamner par la Cour Européenne des Droits de l'Homme » (20).
Sur le plan strictement constitutionnel, l'article 100 est critiquable à plus d'un titre. Il méconnaît ensemble le principe de légalité des délits et des peines, l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi et l'article 34 de la Constitution (1), le principe de liberté (2) et le principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère (3).
Avant d'examiner plus en détail chacun de ces trois griefs, les sénateurs auteurs de la présente saisine entendent rappeler que l'abus de droit constitue l'un des manquements à la législation fiscale les plus lourdement sanctionnés. En effet, outre le rétablissement de l'impôt normalement dû et le paiement d'intérêts de retard, le contribuable s'expose à une majoration de 80%, lorsqu'il est établi qu'il a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire. Sous cet angle, deux observations préliminaires s'imposent.
D'une part, il ne fait guère de doute que l'abus de droit constitue une « sanction ayant le caractère d'une punition » relevant en tant que telle du champ d'application de l'article 8 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789 (v. en ce sens : décision n° 82- 155 DC du 30 décembre 1982, Loi de finances rectificative pour 1982). Par suite, toute loi modifiant sa définition ou le taux de la majoration encourue doit respecter les principes constitutionnels de base applicables à la répression pénale et, en particulier, les principes de légalité des délits et des peines et de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère.
D'autre part, compte tenu du caractère exceptionnellement élevé du taux de la pénalité encourue, la conformité à la Constitution de toute disposition législative tendant à élargir le champ d'application de la définition de l'abus de droit implique un examen particulièrement rigoureux.
1. Sur la méconnaissance du principe de légalité des délits et des peines, du principe de sécurité  juridique,  de  l'objectif  d'accessibilité  et  d'intelligibilité  de  la  loi  et  de  l'article  34 de la Constitution
En raison de son imprécision et de l'imprévisibilité de ses effets, la nouvelle définition de l'abus de droit retenue par l'article 100 engendrerait pour les contribuables une grande insécurité juridique.
Erigé en principe général du droit par le Conseil d'Etat (21) et en principe fondamental du droit de l'Union européenne par la Cour de justice de l'Union européenne (22), le principe de sécurité juridique a de toute évidence une valeur constitutionnelle. Même si le Conseil constitutionnel n'a pas encore eu l'occasion de le consacrer explicitement, il a néanmoins élevé à un tel rang plusieurs des exigences qui en découlent : ainsi en va-t-il notamment de l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi.
Le juge constitutionnel considère sur ce point qu' « il incombe au législateur d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que le plein exercice de cette compétence ainsi que l'objectif de valeur constitutionnelle d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, lui imposent d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques ; qu'il doit en effet prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi » (décision n° 2009-592 DC du 19 novembre 2009, « Loi relative à l'orientation et à la formation professionnelle tout au long de la vie »).
Les exigences qui découlent du principe de sécurité juridique s'imposent avec une rigueur particulière lorsque le législateur intervient en matière pénale. Le Conseil constitutionnel estime en effet que ce dernier tient de l'article 34 de la Constitution, ainsi que du principe de légalité des délits et des peines qui résulte de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, l'obligation de fixer lui-même le champ d'application de la loi pénale et de définir les crimes et délits en termes suffisamment clairs et précis. Cette obligation s'impose non seulement « pour exclure l'arbitraire dans le prononcé des peines », mais encore « pour éviter une rigueur non nécessaire lors de la recherche des auteurs d'infractions » (décision n° 2006-540 DC du 27 juillet 2006, « Loi relative au droit d'auteur et aux droits voisins dans la société de l'information »).
Le principe de légalité des délits et des peines a donné lieu à une jurisprudence particulièrement abondante. Ainsi, le Conseil constitutionnel censure l'usage de notions courantes mais trop imprécises pour pouvoir servir de fondement à des poursuites pénales, tel, par exemple, l'emploi du terme « famille » pour définir les crimes et délits incestueux. Ce terme, en ce qu'il ne permet pas de connaître précisément les personnes qui doivent être regardées comme membres de la famille au sens de cette qualification, a entraîné la censure de l'article 222-31-1 du code pénal relatif à ces crimes et délits (décision n° 2011-163 QPC du 16 septembre 2011, M. Claude N.). Toutefois, le juge constitutionnel admet que le principe de légalité des délits et de peines n'est pas méconnu, lorsque la jurisprudence ou d'autres textes intervenant dans le même domaine permettent d'éclairer le terme imprécis (décision n° 2010- 604 DC du 25 février 2010, « Loi renforçant la lutte contre les violences de groupes et la protection des  personnes chargées d'une mission de service public »).
A la lumière de la jurisprudence constitutionnelle, l'imprécision du terme « motif principal » pour définir l'abus de droit, qu'aucun texte, ni aucune jurisprudence ne permettrait d'éclairer, rend clairement l'article 100 contraire au principe de légalité des délits et des peines, à l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi et à l'article 34 de la Constitution. Pour prendre la mesure, il faut rappeler les principes qui gouvernent la jurisprudence administrative et communautaire en la matière.
Pour le Conseil d'Etat, la condition relative à l'existence d'un but exclusivement fiscal est remplie, lorsque l'administration fiscale réunit un certain nombre d'éléments objectifs tendant à démontrer le caractère purement artificiel du montage pratiqué par le contribuable. Un tel caractère se déduit notamment de l'absence de substance juridique et économique du montage en cause (CE 18 mai 2005, Ministère de l'économie, des finances et de l'industrie c/ SA Sagal, req. n° 267087).
Dans sa jurisprudence Halifax, dont le législateur prétend pourtant vouloir s'inspirer (23), la Cour de justice de l'Union européenne ne dit pas autre chose. Pour elle, l'existence d'une pratique abusive est caractérisée par deux éléments. D'une part, elle exige, dans le domaine de la TVA, que « les opérations en cause, malgré l'application formelle des conditions prévues par les dispositions pertinentes de la sixième directive et de la législation nationale transposant cette directive, aient pour résultat l'obtention d'un avantage fiscal dont l'octroi serait contraire à l'objectif poursuivi par ces dispositions ». D'autre part, « il doit également résulter d'un ensemble d'éléments objectifs que le but essentiel des opérations en cause est l'obtention d'un avantage fiscal » (CJUE 21 février 2006, Halifax plc, préc., points 74 et 75). A l'instar du Conseil d'Etat, la Cour de justice considère que le but poursuivi par le contribuable ne doit pas être apprécié subjectivement mais doit être déduit de circonstances objectives faisant ressortir notamment « le caractère purement artificiel » de l'opération ou
« les liens de nature juridique, économique et/ou personnelle entre les opérateurs impliqués dans le plan de réduction de la charge fiscale ». Le terme « essentiel » utilisé par le juge communautaire ne doit pas induire en erreur. La Cour de justice précise, en effet, dans le même arrêt que « l'interdiction de pratiques abusives n'est pas pertinente lorsque les opérations en cause sont susceptibles d'avoir une justification autre que la simple obtention d'avantages fiscaux » (24). Pour lever toute ambiguïté résultant de l'utilisation du terme « but essentiel », la Cour de justice a, par ailleurs, ultérieurement réaffirmé que le principe d'interdiction  de  l'abus  de  droit  devait  conduire  « à  prohiber  les  montages  purement
artificiels, dépourvus de réalité économique, effectués à la seule fin d'obtention d'un avantage fiscal » (CJUE 22 mai 2008, Ampliscientifica Srl et Amplifin SpA c/ Ministero dell'Economia e delle Finanze et Agenzia delle Entrate, aff. C-162/07, point 28 ; 20 juin 2013, Her's Majesty's Commissioners of Revenue and Customs, aff. C-653/11).
En définitive, lorsqu'ils examinent le but poursuivi par le contribuable, le Conseil d'Etat comme la Cour de justice fondent l'existence de l'abus de droit sur un critère purement objectif : l'artificialité des montages dépourvus de toute substance juridique ou économique. Ce critère a été édicté pour ne pas laisser à l'administration fiscale un pouvoir d'appréciation trop important pour déterminer le motif prépondérant d'une opération.
L'article 100 s'inscrit en marge de tous ces principes.
En substituant au critère du but « exclusif » celui du but « principal », il confère en effet à la notion d'abus de droit une dimension subjective, inquisitoriale et arbitraire, centrée exclusivement sur la pesée des différents motifs poursuivis par le contribuable. Alors même que ce dernier ferait état de justifications juridiques, économiques ou personnelles qui, par elles-mêmes, suffiraient à justifier l'opération, il pourrait être sanctionné au prétexte que les considérations fiscales seraient sa « principale » motivation. L'abus de droit ne serait plus ainsi caractérisé par des circonstances objectives, comme l'absence de réalité économique de l'opération critiquée, mais par la seule prédominance du motif fiscal sur les autres motifs justifiant l'opération.
Cette nouvelle définition de l'abus de droit crée une grande incertitude pour le destinataire de la règle. Elle impliquerait pour l'administration fiscale comme pour le juge de « sonder les reins et les coeurs » du contribuable pour rechercher les motifs qui l'ont guidé et pour déterminer lequel a été le principal. Or, en l'absence de précisions apportées par le législateur sur les conditions et modalités d'encadrement de cet examen, ce dispositif laisserait une importante marge d'appréciation à l'administration pour caractériser l'objectif prédominant d'une opération donnée et ne prémunirait pas les contribuables du risque d'arbitraire. Contrairement aux exigences du principe de sécurité juridique et de l'objectif de clarté de la loi qui en découle, le législateur a ainsi reporté « sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi » (25).
Par ailleurs, il rendrait non seulement très aléatoire l'interprétation et l'application du texte qui en serait faite par le juge mais aussi impossible le contrôle du juge de cassation. Déjà en 2008, la commission Fouquet chargée de réfléchir aux pistes d'amélioration des relations entre l'administration fiscale et les contribuables relevait qu'avec une telle réforme, « le Conseil d'Etat risquerait de n'être plus en mesure d'assurer l'application uniforme du concept d'abus de droit en laissant aux juges du fond une marge d'appréciation souveraine sur le caractère « essentiel » du but fiscal poursuivi. Au regard de la sécurité juridique, il s'agirait d'une régression importante et coûteuse en termes d'image pour notre pays » (O. Fouquet, « Améliorer la sécurité juridique des relations entre l'administration fiscale et les contribuables : une nouvelle approche », rapport remis au mois de juin 2008 au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique).
Il ne fait ainsi guère de doute qu'en retenant une définition de l'abus de droit qui, par son caractère imprécis et équivoque, laisse prise à des appréciations subjectives de la part de l'administration fiscale, rend malaisée l'interprétation du texte qui serait faite par le juge selon les cas d'espèce et n'offre pas de garanties réelles quant à la prévisibilité des poursuites, le législateur a méconnu le principe de légalité des délits et de peines, le principe de sécurité juridique, l'objectif d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi, ainsi que l'étendue de sa compétence.
2. Sur la méconnaissance du principe de liberté
Au-delà du flou juridique qu'entretient l'article 100, le nouveau dispositif de répression de l'abus de droit aura directement pour effet d'obliger les contribuables à choisir, entre deux opérations produisant les mêmes effets juridiques ou économiques, celle qui, sur le plan fiscal, sera la plus imposée. Dans le cas contraire, le choix de l'opération la moins imposée pourrait en effet être regardé comme ayant pour but principal d'atténuer la charge fiscale du contribuable et entrerait, par suite, dans le champ d'application de la nouvelle définition de l'abus de droit.
A titre d'illustration, si à l'occasion d'une fusion entre deux sociétés A et B pleinement fondée économiquement, il est décidé de privilégier l'absorption de A par B afin de préserver les déficits fiscaux de B qui seraient en principe perdus en cas de fusion en sens inverse (absorption de B par A), une telle décision n'encourt actuellement aucune critique sur le terrain de l'abus de droit, conformément à une jurisprudence bien établie du Conseil d'Etat. Si le critère du but « principalement fiscal » est substitué à celui du but « exclusivement fiscal », la décision de privilégier la réalisation de la fusion dans un sens permettant de préserver les déficits fiscaux de l'une des sociétés parties à l'opération encourra la critique sur le terrain du nouvel article L. 64 du livre des procédures fiscales. Cette décision exposera alors son bénéficiaire à la majoration de 80% prévue à l'article 1729 du code général des impôts.
En édictant une telle règle, l'article 100 porte une atteinte grave et injustifiée à la liberté du contribuable de choisir, pour une opération donnée, la voie fiscale la moins onéreuse. Or, cette liberté, qui peut se rattacher au principe plus général de liberté posé à l'article 2 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789, est reconnue et protégée de longue date par le juge administratif (v. par ex. : CE 20 mars 1989, Société Malet Matériaux, req. n° 56087 : sur le choix entre l'abandon de créance ou la recapitalisation de la filiale ; CE 21 mars 1986, Société Auriège, req. n° 53002 : sur le choix du sens des fusions) comme par la Cour de justice de l'Union européenne.
Dans son arrêt Halifax du 21 février 2006, la Cour affirme en effet très clairement le droit du contribuable à l'optimisation fiscale, en rappelant que : « Lorsque l'assujetti a le choix entre deux opérations, la sixième directive ne lui impose pas de choisir celle qui implique le paiement du montant de la TVA le plus élevé. Au contraire, ainsi que l'a rappelé M. l'avocat général au point 85 de ses conclusions, l'assujetti a le droit de choisir la structure de son activité de manière à limiter sa dette fiscale » (CJUE 21 février 2006, Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd, aff. C-255/02,
point 73) (26).
En portant une atteinte grave et manifestement excessive à la liberté de choix des contribuables, l'article 100 méconnaît donc l'article 2 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 et encourt, à ce titre encore, la censure.
3. Sur la méconnaissance du principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère
L'article 100 est enfin directement contraire au principe de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère.
Ce principe, qui découle de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, fait obstacle à « l'application rétroactive de dispositions permettant d'infliger des sanctions ayant le caractère d'une punition à des contribuables à raison d'agissements antérieurs à l'entrée en vigueur des dispositions nouvelles » (décision n° 2013-327 QPC du
21 juin 2013, SA Assistance Sécurité et Gardiennage ; décision n° 89-268 DC du 29 décembre 1989, « Loi de finances pour 1990 » ; décision n° 88-250 DC du 29 décembre 1988,
« Loi de finances rectificative pour 1988 »). Il s'applique tout aussi bien aux dispositions législatives qui durcissent le régime des peines qu'à celles qui élargissent le champ d'application d'une infraction.
Or, en fixant le point de départ du nouveau régime de l'abus de droit aux rectifications notifiées à compter du 1er janvier 2016, l'article 100 expose les contribuables à ce qu'ils soient sanctionnés pour des actes antérieurs à l'entrée en vigueur de la loi et qui n'étaient pas susceptibles d'être qualifiés d'abus de droit sous l'empire de l'ancien article L. 64 du livre des procédures fiscales.
En effet, il convient de garder à l'esprit que l'administration fiscale dispose d'un droit de reprise, qui lui permet de réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette ou le recouvrement de tous impôts, taxes ou redevances dus en vertu des lois fiscales, ainsi que les erreurs susceptibles d'entacher leur détermination.
Aux termes de l'article L. 186 du livre des procédures fiscales, lorsqu'il n'est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, ce droit de reprise s'exerce ainsi jusqu'à l'expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l'impôt. Cette prescription sexennale s'applique, en particulier, en matière d'impôt de solidarité sur la fortune, de droits d'enregistrement, de taxe de publicité foncière, de droits de timbres, ainsi que de taxes, redevances et impositions assimilées ou recouvrées suivant les mêmes modalités, lorsque les conditions requises pour l'intervention de la prescription abrégée de trois ans prévue par l'article L. 180 du livre des procédures fiscales ne sont pas remplies.
En exerçant son droit de reprise, l'administration fiscale pourrait ainsi sanctionner un contribuable pour des opérations réalisées en 2013 ou avant cette date, ne répondant pas à un but exclusivement fiscal, mais ayant « pour motif principal » d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales. Pour ce motif, l'article 100 méconnaît à l'évidence le principe de valeur constitutionnelle de non-rétroactivité de la loi pénale plus sévère.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
XI - Sur l'article 101 relatif à la suppression de la suspension automatique de la mise en recouvrement en cas de procédure amiable
L'article 101 vise à supprimer l'article L. 189 A du Livre des procédures fiscales qui prévoit la suspension du recouvrement des impositions dans l'hypothèse de l'ouverture d'une procédure amiable et pour la durée de celle-ci.
Les requérants estiment que cette disposition est contraire au principe constitutionnel des droits de la défense.
Ce principe constitutionnel a été rattaché à la « garantie des droits » proclamée par l'article 16 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789, comme le déclare votre Conseil dans sa décision du 30 mars 2006 portant sur la loi pour l'égalité des chances (27). Les droits de la défense peuvent se décliner sous plusieurs catégories, au premier rang desquelles : le droit à l'exercice de recours juridictionnels effectifs. Ce droit a été consacré par la décision du 13 août 1993 portant sur la loi relative à la maîtrise de l'immigration et aux conditions d'entrée, d'accueil et de séjour des étrangers en France (28).
Les requérants estiment que le droit à l'exercice de recours juridictionnels effectifs est absent de l'article 101.
L'article L. 189 A du Livre des procédures fiscales permet aujourd'hui que l'ouverture de la procédure  amiable  entraîne  la  suspension  du  recouvrement  des  impositions  notifiées l'entreprise, tant que la procédure se poursuit. La suppression du régime existant va conduire à placer les entreprises dans le cadre du droit commun du contrôle fiscal français.
Or, ce droit commun autorise, certes, le sursis de paiement des impositions mais, contrairement au régime actuel de l'article L 189 A, seulement sous réserve de la constitution de garanties financières par l'entreprise française (soit une garantie bancaire qui peut s'avérer extrêmement coûteuse, soit le placement des sommes correspondant à l'impôt dans un compte bloqué assimilé à une sortie de trésorerie dans les comptes consolidés) et de la contestation du redressement devant les tribunaux français.
Cette dernière condition aboutit en pratique à priver le contribuable français du recours à la procédure arbitrale prévue par le droit européen et plus précisément par la Convention 90/436/CEE relative à l'élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d'entreprises associées du 23 juillet 1990.
Cette procédure est pourtant une garantie essentielle du contribuable car elle seule permet d'éviter la double imposition de l'entreprise à raison d'une transaction internationale. Par exemple, si dans le cadre d'un contrôle fiscal, la France refuse la déductibilité d'une partie d'une charge versée en contrepartie d'une prestation réalisée par une société du groupe résidente d'un autre Etat, il en résultera une double imposition puisque dans l'autre Etat, le montant du produit correspondant n'aura, quant à lui, pas été modifié. Pour que cette double imposition soit évitée, l'entreprise redressée, ici française, va demander l'ouverture d'une procédure amiable au terme de laquelle les deux Etats doivent, en principe, parvenir à un accord. A défaut d'accord dans les deux ans, la Convention précitée prévoit que la France doit proposer à l'entreprise l'ouverture d'une procédure arbitrale.
Or, l'article 7, paragraphe 3 de la Convention européenne d'arbitrage stipule que dans les cas où la législation interne d'un État contractant ne permet pas de déroger aux décisions de leurs instances juridictionnelle, la procédure d'arbitrage n'est possible que si l'entreprise a laissé s'écouler le délai de présentation du recours auprès des juridictions nationales ou s'est désistée de ce recours avant qu'une décision ait été rendue.
Dans une déclaration unilatérale adoptée le jour de la signature de la convention européenne d'arbitrage et publiée conjointement avec celle-ci au journal officiel de l'Union européenne, la France a indiqué qu'elle ferait application de cette disposition.
Par conséquent, les contribuables concernés doivent faire le choix soit de poursuivre la procédure juridictionnelle française jusqu'à son terme, soit d'y renoncer afin que la procédure d'arbitrage puisse être conduite.
Il résulterait ainsi des dispositions de l'article 101 que le recours à la procédure arbitrale supposerait de fait de renoncer au sursis de paiement des impositions puisqu'il est subordonné à la conduite d'une procédure juridictionnelle française.
Or, compte tenu des enjeux en cause, et du fait que l'entreprise a déjà payé l'impôt correspondant à la transaction objet du litige (la question étant de savoir la répartition de l'impôt entre les deux Etats), la suppression du sursis de paiement revient à rendre hypothétique cette possibilité de recours international.
Les requérants estiment dès lors que l'article 101 méconnait le droit à l'exercice de recours juridictionnels effectifs, et donc le principe constitutionnel de droits de la défense. Pour ces raisons, l'article 101 doit être déclaré contraire à la Constitution.
XII -  Sur   l'article   106   qui  instaure  une  obligation  de  rémunérer  les transferts de risques ou de fonctions
Cet article modifie l'article 57F du Code général des impôts et introduit une obligation de rémunérer les transferts de fonctions et de risques vers une entreprise liée, française ou étrangère.
Les Sénateurs requérants estiment que ces dispositions contreviennent à l'article 34 de la Constitution et aux articles 13 et 16 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du fait de l'imprécision de leur rédaction et portent ainsi atteinte aux principes de clarté et d'intelligibilité de la loi.
Il apparaît, en effet, que les termes utilisés sont imprécis et que ni le texte de cet article ni le Code général des impôts, ni un éventuel renvoi par décret n'établissent une définition des notions de « risque » ou de « fonction » alors que leur transfert constitue le fait générateur de l'imposition au travers de la nécessité pour l'entreprise de percevoir une indemnité correspondant à leur valeur. Cette définition aléatoire de l'assiette n'offre aucune sécurité pour les entreprises. Surtout, elle est en contradiction avec l'article 34 de la Constitution qui stipule que la loi fixe les règles concernant l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures. En l'état de la rédaction de l'article 106, l'assiette de l'imposition de l'indemnité qui serait générée par le transfert de fonction ou de risques ne peut être considérée comme étant clairement déterminée.
On peut ainsi s'interroger sur la définition de la « fonction » ou du « risque » : par exemple, l'affectation d'un vendeur d'une entreprise à une autre constitue-t-il un transfert de fonction taxable à lui seul ? Faut-il que le transfert soit accompagné de celui du fichier client ou du droit de négocier ces contrats ? Et la question se pose à tous niveaux de responsabilité. Dans ces conditions, comment définir le montant de l'indemnité taxable en vertu de cet article ?
Ces notions font d'ailleurs l'objet d'un débat au niveau international depuis plusieurs années et n'ont pas encore abouti en raison de la complexité même du sujet.
La recherche d'une définition de ces notions est d'autant plus difficile que l'approche est différente suivant les Etats ; par exemple, les pays occidentaux mettront l'accent sur la valeur attachée aux fonctions de direction alors que les pays émergents donneront la priorité aux fonctions d'exécution, avec un enjeu - et un risque - pour les entreprises non seulement économique mais aussi fiscal (au titre de doubles impositions). La complexité de ces sujets est telle que les travaux, en cours depuis une dizaine d'années au niveau de l'OCDE, n'ont pas encore abouti à la stabilisation de la définition de ces concepts et les échanges se poursuivent
- un projet de rapport pour discussion révisé, établi le 30 juillet 2013 est la base de travail.
Ainsi, les requérants estiment que non seulement l'article 106 contrevient au principe d'intelligibilité de la loi mais également sera source de nombreux contentieux, dans une économie désormais mondialisée sans approche partagée, par les différents Etats, des notions générant une base taxable.
D'autre part, ils estiment aussi que l'article 106 revêt un caractère rétroactif contraire au principe de non rétroactivité de la loi, tel qu'appréhendé par votre Conseil en matière fiscale, comme notamment dans la décision n°98-404 DC du 18 décembre 1998, en cela que ces dispositions s'appliquent aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013, s'appliquant par la même à des opérations de réorganisation déjà intervenues dans un cadre légal n'exigeant aucune rémunération ou indemnité.
Pour ces raisons, il appartient à votre Conseil de censurer cet article.
Les  Sénateurs  soussignés  complèteront,  le  cas  échéant,  cette  demande  dans  des  délais raisonnables.

(1) Cf. Liste jointe
(2) Cf. Rep min à QE n°8453, Haenel, JO Sénat Q, 12 janvier 1995
(3) BOFIP-PAT-ISF-40-60
(4) Cf. exposé des motifs de l'amendement I-CF 282
(5) CC, Décision n°84-184 DC du 29 décembre 1984, « Loi de finances pour 1985 »
(6) CC, décision n°2077-555 DC du 16 août 2007
(7) Votre Conseil juge ainsi, de manière constante, que « si le législateur a la faculté d'adopter des dispositions fiscales rétroactives, il ne peut le faire que pour un motif d'intérêt général suffisant et sous réserve de ne pas priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ». Cf. CC, décision n°98-104 DC du 18 décembre 1998, Loi de financement de la sécurité sociale pour 1999
(8) L'article L. 313-2 du Code de la consommation précise que le TEG doit être mentionné dans tout écrit constatant un contrat de prêt
(9) Notamment CC, décision n°97-393 DC, 18 décembre 1997 et CC, décision n°2005-531 DC du 29 décembre 2005
(10) Décision n°96-375 DC du 9 avril 1996
(11) Lecarpentier et autre c/ France
(12) Vezon c/ France
(13) Cf . Cour des Comptes, Rapport public thématique, « La gestion de la dette publique locale » (juillet 2011) et Cour de Comptes, Rapport sur Les finances locales (octobre 2013), p. 271 : « Il a ainsi recensé 1 478 collectivités concernées avec un encours d'emprunts les plus risqués de 14 Mds, soit 9% du total de la dette des collectivités locales »
(14) Cf. Civ. 1ère, 4.05.76, Bull. Civ N°157 : « Il n'y a pas de transaction lorsqu'une partie abandonne ses droits pour une contrepartie si faible qu'elle est pratiquement inexistante »
(15) Cf. CEDH, 14 février 2006, Lecarpentier et autre c. France et CEDH, 3 octobre 2006, Achache c. France
(16)http://www.conseil-constitutionnel.fr/conseilconstitutionnel/root/bank_mm/pdf/Conseil/penal.pdf
Droit pénal et droit constitutionnel (Exposé fait lors de la visite au Conseil d'un groupe de magistrats judiciaires)
(17) Décision n° 86-215 DC du 3 septembre 1986 portant sur la loi relative à la lutte contre la criminalité et la délinquance
(18) Décision n° 2013-679 DC du 04 décembre 2013 portant sur la loi relative à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière, considérant n°10.
(19) Intervention de M. Pierre-Alain Muet lors de la séance du 15 novembre 2013 à l'Assemblée nationale.
(20) Intervention de M. Bernard Cazeneuve lors de la séance du 15 novembre 2013 à l'Assemblée nationale.
(21) CE 24 mars 2006, Société KMPG, rec. Lebon p. 154.
(22) Pour la Cour de justice de l'Union européenne, « la législation communautaire doit être certaine et son application prévisible pour les justiciables » (CJUE 15 décembre 1987, Irlande c/ Commission, aff. C-325/85, rec. p. 5041) ; de même, « le caractère de certitude et de prévisibilité de la réglementation communautaire constitue un impératif qui s'impose avec une rigueur particulière lorsqu'il s'agit d'une réglementation susceptible de comporter des incidences financières » (CJUE 13 mars 1990, Commission c/ France, C-30/89, rec. p. I-691) ; enfin, « les principes de sécurité juridique et de protection des particuliers exigent que, dans les domaines couverts par le droit communautaire, les règles du droit des États membres soient formulées de manière non équivoque qui permette aux personnes concernées de connaître leurs droits et obligations d'une manière claire et précise et aux juridictions nationales d'en assurer le respect » (CJUE 21 juin 1988, Commission c/ Italie, aff. C-257/86, Rec. p. 3249).
(23) Intervention de M. Pierre-Alain Muet lors de la séance du 15 novembre 2013 à l'Assemblée nationale.
(24) Le bien-fondé de cette solution  a été  expliqué par l'avocat général Poaires Maduro dans ses conclusions :
« L'interdiction des pratiques abusives, en tant que principe d'interprétation, n'est plus pertinente lorsque l'activité économique exercée est susceptible d'avoir une justification autre que la simple obtention d'avantages fiscaux vis-à-vis des autorités fiscales. En pareil cas, interpréter une disposition juridique comme ne conférant pas un tel avantage sur le fondement d'un principe général non écrit octroierait aux autorités fiscales un pouvoir d'appréciation beaucoup trop vaste lorsqu'elles décident quel objectif d'une opération donnée devrait être considéré comme prédominant. Cela introduirait un degré élevé d'incertitude quant aux choix légitimes arrêtés par les opérateurs économiques et cela porterait atteinte aux activités économiques qui méritent clairement d'être protégées à condition qu'elles soient, au moins dans une certaine mesure, justifiées par des buts commerciaux ordinaires ».
(25) Pour reprendre la formule de la décision n° 2009-592 DC du 19 novembre 2009, « Loi relative à l'orientation et à la formation professionnelle tout au long de la vie ».
(26) Dans ses conclusions, l'avocat général Poaires Maduro soulignait à cet égard qu'« il n'existe aucune obligation juridique d'exercer une activité de manière à maximiser les recettes fiscales pour l'État » et que « le principe de base est celui de la liberté de choisir la voie la moins taxée pour exercer une activité afin de minimiser les coûts ».
(27) Décision n° 2006 - 535 DC portant sur la loi pour l'égalité des chances, considérant n°24.
(28) Décision n° 93-325 DC du 13 août 1993 portant sur la loi relative à la maîtrise de l'immigration et aux conditions d'entrée, d'accueil et de séjour des étrangers en France
Monsieur le Président, Mesdames et Messieurs les conseillers,
Nous avons l'honneur, en application des dispositions de l'article 61, alinéa 2, de la Constitution de déférer au Conseil Constitutionnel le projet de loi de finances pour 2014 adopté par l'Assemblée nationale le 19 décembre 2013, et plus particulièrement les dispositions des articles 3, 13, 15, 22, 27, 30, 92, 96, 97, 98, 100, 106 et 134.
Ce projet de loi qui est déféré à la censure du Conseil Constitutionnel est contraire aux principes constitutionnels du Droit Français.
A l'appui de cette saisine, nous développons les griefs suivants.

Article 3 :
L'article 3 prévoit l'abaissement de 2 000 à 1 500 EUR du plafond de l'avantage en impôt maximal résultant de l'application du quotient familial au titre d'enfants à la charge des foyers fiscaux pour chaque demi-part accordée pour charges de famille. L'avantage maximum en impôt procuré par la part de quotient familial attachée au premier enfant à charge accordée aux contribuables célibataires ou divorcés vivant seuls ayant des enfants à charge est abaissé du même montant, soit de 4 040 EUR à 3 540 EUR.
Cet article fait suite à l'article 4 de la loi du 29 décembre 2012 de finances pour 2013, qui avait précédemment diminué le plafonnement de 2 336 à 2000 EUR et sur lequel s'était prononcé le Conseil constitutionnel, saisi par 60 députés du Groupe UMP.
Dans son avis n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, le Conseil Constitutionnel considère en effet que : « l'article 13 de la Déclaration de 1789 n'impose pas que la prise en compte des charges de famille pour apprécier les facultés contributives ne puisse résulter que d'un mécanisme de quotient familial ».
Pour autant les requérants souhaitent attirer l'attention du Conseil sur l'article 3 de la présente loi de finances car il apparait qu'une nouvelle baisse du plafond de 2 000 à 1 500 EUR contrevient à l'article 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyens aux termes duquel : « pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable. Elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ».
L'impôt doit être « fonction » de la capacité contributive des foyers (1). Bien que votre Conseil n'ait pas statué sur la méthode de calcul des capacités contributives pour prendre en compte les charges de famille, l'article 13 de la DDHC impose clairement d'assurer que tous les foyers qui ont la même « faculté contributive » paient tous le même impôt, conformément au principe d'égalité.
Or, en tenant compte des taux d'imposition actuellement en vigueur sur les différentes tranches de revenus, il apparaît que toute baisse du plafond du quotient familial en deçà de 2000 EUR provoquerait inévitablement des ruptures d'égalité devant l'impôt entre les familles sans enfant et les familles avec enfants, puisqu'il se trouverait toujours différentes familles ayant les mêmes capacités contributives, mais devant alors s'acquitter d'impôts différents.
Les requérants font donc valoir que l'abaissement de 2 000 à 1 500 EUR du plafond de l'avantage en impôt maximal résultant de l'application du quotient familial au titre d'enfants à la charge des foyers fiscaux pour chaque demi-part accordée pour charges de famille, prévu à l'article 3 de la loi ainsi déférée, risque de créer des ruptures d'égalité, et ne respecterait pas en cela l'article 13 de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyens.
Article 13 :
La  loi de finances pour 2013 a rétabli article l'article 885 V bis du code général des impôts qui avait été supprimé par la première loi de finances rectificative pour 2011, mais en modifiant certains des paramètres du plafonnement. Le champ des impositions globalement plafonné n'a lui pas été modifié : il comprend l'ISF, l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux.
Le taux du plafonnement a été réduit à 75 %. Pour la détermination des revenus pris en compte, il a été  de nouveau fait référence aux revenus nets de frais professionnels de l'année précédente après déduction des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156 du code général des impôts, ainsi qu'aux revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France et des produits soumis à un prélèvement libératoire.
Néanmoins, la « base ressources » a toutefois été élargie aux revenus capitalisés, quand bien même ils ne sont pas disponibles. Or, votre Conseil, dans sa décision n°2012-662 DC du 29 décembre 2012 (cons. 95) a jugé que l'intégration de ces éléments pour déterminer l'assiette de la taxe contrevient à l'exigence constitutionnelle de prise en compte des facultés contributives.
« 95. Considérant, toutefois, qu'en intégrant ainsi, dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives ; que, par suite, les troisième à seizième alinéas du F du paragraphe I de l'article 13 doivent être déclarés contraires à la Constitution ; qu'il en va de même, au dix-septième alinéa de ce F, des mots : « , y compris celles mentionnées au 5° du II, » ;
Dans une circulaire datant du 14 juin dernier, l'administration a considéré qu'elle pouvait néanmoins réintroduire trois catégories de revenus latents, soit les intérêts des PEL, les produits attachés aux bons et contrats de capitalisation, ainsi qu'aux placements de même nature (assurance-vie) pris en compte pour leur montant retenu pour les prélèvements sociaux, et les plus-values et gains ayant donné lieu à sursis ou report d'imposition, au motif que ces revenus étaient précédemment inclus dans le calcul du bouclier fiscal que le Conseil constitutionnel avait déclaré conforme à la Constitution.
Rappelons néanmoins que le jugement de votre Conseil ne portait que sur la place de l'article en première partie de loi de finances au regard des exigences posées à l'article 34 de la LOLF. En effet, dans sa Décision n° 2010-622 DC  du 28 décembre 2010 relative à la Loi de finances pour 2011, votre Conseil a rejeté le grief des requérants selon lequel l'article 22 de ladite loi n'aurait pas sa place en première partie de loi de finances (considérant n°2).
L'article 13 ici déféré réintroduit au dénominateur du plafonnement de l'ISF les seuls revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment les contrats d'assurance-vie, qui sont d'ores et déjà assujettis aux prélèvements sociaux.
Or, sur le fond, le revenu dont il est ici question n'est pas disponible, sauf pour le bénéficiaire à renoncer au régime fiscal de l'assurance-vie et à en perdre l'avantage fiscal associé. Par ailleurs, ce revenu n'est pas définitivement acquis avant le dénouement du contrat pour les raisons suivantes :
- tout d'abord, il existe une incertitude sur la qualité du bénéficiaire final du contrat, qui peut être le souscripteur s'il est encore en vie à la date à laquelle le contrat sera dénoué, ou le bénéficiaire désigné par le souscripteur si ce dernier est décédé ; en ce cas, le dénouement du contrat interviendra à la date du décès du souscripteur ;
- il en résulte un second aléa : le résultat économique du contrat ne peut être prévu par avance, non seulement car le produit d'une épargne ne peut être connue par avance, mais aussi parce que la date même à laquelle le contrat sera dénoué n'est pas connue puisqu'elle dépend de la durée de vie du souscripteur.
Enfin, s'agissant des prélèvements sociaux, si pour la partie « euros » qui est payée au fil de l'eau un mécanisme de régularisation a bien été prévu au dénouement du contrat, il faut rappeler que cette régularisation n'est pas prise en compte dans les dispositions de l'article 885 V bis du CGI.
La logique présidant ce texte, mais également celle résultant des dispositions de l'article 885 V bis du CGI, commandent de ne retenir, pour le calcul du plafonnement de l'ISF, que les revenus effectivement perçus et au moment de leur perception, c'est-à-dire lors du dénouement du contrat.
Ainsi, leur intégration pour déterminer l'assiette de la taxe contrevient à l'exigence constitutionnelle de prise en compte des facultés contributives (Décision Conseil constitutionnel n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, cons. 95).
Il convient donc de le censurer.
Article 15 :
L'article 15 instaure une taxe exceptionnelle, acquittée par les entreprises, assise sur la part des rémunérations individuelles supérieure à un million d'euros versées en 2013 et 2014, au taux de 50 %.
Selon les requérants, aussi bien l'assiette de la taxe que son taux ont été adoptés par le législateur en méconnaissance des principes de respect des facultés contributives des contribuables ainsi que d'égalité des citoyens devant l'impôt eu égard au caractère confiscatoire de la taxe.
Sur les éléments d'assiette de la taxe :
Sont incluses, à côté des traitements, salaires et revenus assimilés, les différentes formes de rémunérations alternatives envisageables, notamment dans les grandes entreprises :
- les jetons de présence qui sont, aux termes de l'article 117 bis du code général des impôts (CGI), « alloués aux membres du conseil d'administration ou du conseil de surveillance des sociétés anonymes » ;
- l'ensemble des pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ;
- les sommes attribuées au titre de l'intéressement, de la participation et de l'épargne salariale ;
- les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions, généralement appelées « stock-options », et attributions gratuites d'actions;
- les attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise (BSPCE), qui peuvent être émis par certaines entreprises non cotées en application de l'article 163 bis G du CGI.
Enfin, sont également inclus les « remboursements à d'autres entités d'éléments de rémunération ».
Or, concernant les stock-options et les actions de performance, les requérants font valoir qu'il ne s'agit en aucun cas de revenus distribués. Prendre en compte ces valorisations à la fois pour déterminer le seuil d'imposition et l'assiette de la taxe revient à imposer des revenus non acquis. En effet, au jour de l'attribution, la « juste valeur » des stock-options et des attributions gratuites d'actions (ainsi, que les attributions de BSPCE) ne représente qu'un revenu « virtuel » susceptible de ne jamais se réaliser (2). Rappelons à ce titre que le bénéfice effectif de ces « rémunérations » est subordonné à la réalisation de conditions de performance, et, concernant particulièrement les stock-options, à la levée effective des options par les bénéficiaires potentiels. En outre, la « juste valeur » ne correspond pas du tout au gain effectivement réalisé par le bénéficiaire. Ainsi, l'intégration de ces éléments pour déterminer l'assiette de la taxe contrevient à l'exigence constitutionnelle de prise en compte des facultés contributives (Décision Conseil constitutionnel n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, cons. 95).
Le fait qu'il existe d'ores et déjà une contribution patronale de 30 % sur les stock-options et les attributions gratuites d'actions (visée à l'article L 137-13 du code de sécurité sociale) assise sur la même assiette  « virtuelle » ne garantit pas un risque de remise en cause au titre des principes constitutionnels, dans la mesure où cette contribution n'a jamais fait l'objet d'un examen de la part de votre Conseil.
Par ailleurs, ces plans ne constituent pas une charge de la société mais un coût supporté par l'actionnaire. Or, l'objectif poursuivi est de faire contribuer les entreprises : « L'octroi de telles rémunérations, qui constituent un emploi de la valeur ajoutée de ces entreprises réduisant leur marge et leur résultat imposable à l'impôt sur les bénéfices, atteste, en effet, d'une capacité contributive particulière de ces entreprises qu'il est légitime de solliciter ponctuellement, dans un contexte où des efforts importants sont réclamés à tous, pour contribuer à la réduction du déficit budgétaire. » (cf. Evaluations préalables).
Concernant ces deux types de revenus, les requérants font également valoir que leur intégration dans l'assiette de la taxe pose la question de l'intelligibilité de cet article dans la mesure où ils ne constituent pas une charge pour l'entreprise mais une charge de l'actionnaire (et ne sont de ce fait pas déductibles de l'assiette de l'impôt sur les sociétés). Or, le A du présent article dispose que : « La rémunération individuelle s'entend de la somme des montants bruts suivants susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable, avant éventuelle application du second alinéa du 1° du 1 et du 5 bis de l'article 39 et des articles 154 et 210 sexies du code général des impôts : ».
De la même manière, les requérants font valoir que les engagements de l'entreprise en matière de retraites ne constituent pas une rémunération dans la mesure où l'octroi effectif est subordonné à la réalisation de certaines conditions (il s'agit d'un revenu non réalisé). En outre, ces engagements ne sont pas individualisables.
La nature aléatoire de ces droits (le bénéficiaire doit être présent dans l'entreprise lorsqu'il liquide ses droits à retraite) fait en sorte qu'il ne s'agit pas de droits individuels acquis par des individus mais seulement d'une provision comptable constituée par l'entreprise au titre de ses engagements ou le versement d'une prime globale à un assureur représentative de la valeur comptable des engagements.
Ainsi, la prise en compte des engagements de l'entreprise en matière de retraites pour déterminer l'assiette de la taxe serait contraire aux principes constitutionnels (Décision Conseil constitutionnel n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, cons. 95).
En outre, le respect du principe d'égalité devant la loi impose au législateur de déterminer le régime des contributions qu'il institue sur des critères objectifs et rationnels.
Or, l'article 15 de la loi de finances contrevient doublement à ce principe, les conditions d'assujettissement à la taxe n'étant ni :
- objectives étant donné que la taxe ne s'applique pas seulement à des créances certaines mais également à certains droits potentiels ;
- rationnelles puisque la taxe a vocation à s'appliquer alors même que l'attributaire ne dispose encore d'aucun droit sur les actions octroyées (voire que la décision d'attribution pourrait être annulée postérieurement).
Sur le taux de la taxe :
Le taux de la taxe (50%) a été fixé en retenant la somme des prélèvements sociaux pesant sur les rémunérations, dans la généralité des cas d'environ 25 %. Cela permet de considérer que la taxe est égale à 75 %.
En ce sens, le rapport de l'Assemblée nationale (n°1428 page 205) indique que « Selon les informations transmises au rapporteur général, la somme des prélèvements sociaux pesant par ailleurs sur l'assiette de la taxe atteindrait, dans la généralité des cas, environ 25 %. Mais, compte tenu de la diversité des éléments d'assiette, il ne s'agit là au mieux que d'une estimation approximative. » et selon le rapport du Sénat (n°156 page 112) : « Le taux de la taxe est établi à 50 % par l'alinéa 22. Ce taux permet d'atteindre un taux global d'imposition de 75 % en tenant compte des prélèvements sociaux qui frappent déjà ces différents types de rémunérations et qui sont estimés par le Gouvernement à un taux moyen d'environ 25 %. ».
Or, cette estimation ne prend pas en considération la taxe sur les salaires dont le taux marginal est de 20 % pour la fraction des rémunérations excédant 150 000 euros. Cela contrevient aux principes constitutionnels d'égalité devant l'impôt entre les contribuables (selon qu'ils sont soumis ou non à la taxe sur les salaires) et d'égalité devant les charges publiques au regard du caractère confiscatoire  de la taxe : les entreprises du secteur financier ainsi que les sociétés mères de groupes industriels et/ou commerciaux supporteront ainsi une taxe supérieure de 20% à celle supportée par les autres entreprises.
Par ailleurs, la violation du principe d'égalité devant les charges publiques est également établie dans la mesure où la taxe n'est pas répartie suivant les facultés contributives des entreprises. En effet, celles qui seront redevables de la taxe pour un montant supérieur à 5% de leur chiffre d'affaires bénéficieront d'une mesure de plafonnement qui est indépendante des facultés contributives des entreprises et qui a pour effet paradoxal de réduire la charge fiscale des contribuables qui multiplient le versement de rémunérations excédant 1 million d'euros.
En outre, selon les requérants, la taxe ainsi instaurée crée une rupture manifeste d'égalité entre les contribuables dans la mesure où, la taxation s'appliquant entreprise par entreprise, le cas des groupes de sociétés n'est pas traité. Ainsi, des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros résultant, par exemple, de la combinaison des salaires versés par une filiale et des distributions d'actions réalisées par la société-mère ne donnent pas lieu à taxation, dès lors qu'aucune des deux entreprises ne verse individuellement plus d'un million d'euros.
Enfin, il résulte de la taxe que les attributions d'actions gratuites donneront lieu à un taux global d'imposition de 144,5%, réparti entre les entreprises attributrices et les bénéficiaires. Bien qu'un taux marginal d'imposition supérieur à deux tiers ne soit regardé comme confiscatoire par le Conseil constitutionnel que lorsqu'il incombe à un même contribuable, le fait que les impositions grevant les attributions d'actions gratuites soient à la charge de différents redevables ne doit pas empêcher de constater une rupture d'égalité devant les charges publiques étant donné que la détermination du redevable par le législateur constitue manifestement un contournement de la jurisprudence constitutionnelle, la taxe présentant de fait le caractère d'une retenue à la source.
A cet égard, le caractère confiscatoire de la taxe est établi du seul point de vue des entreprises attributrices puisque, du fait de leur décision d'attribution gratuite d'actions, elles se retrouvent redevables d'une imposition globale au taux de 80% (contribution patronale de 30% et taxe), ce qui excède le seuil d'imposition maximal admis par le Conseil constitutionnel sans qu'il soit nécessaire de prendre en compte l'imposition incombant directement au bénéficiaire. Si l'on ajoute celle-ci, composée de l'imposition sur le revenu, des prélèvements sociaux , de la surtaxe d'impôts sur les hauts revenus et de la cotisation salariale auxquels seront assujettis les bénéficiaires,  la charge d'impôts, taxes et contributions fiscale pesant sur les attributions gratuites s'élève à  144,5% de l'avantage consenti, ce qui est incontestablement confiscatoire.
Sur la rétroactivité de la taxe :
En troisième lieu, l'article 15 du projet de loi de finances pour 2014 est contraire au principe de sécurité juridique dès lors qu'il prévoit une entrée en vigueur rétroactive. En effet, l'application de la taxe au titre d'attributions d'actions gratuites décidées avant son entrée en vigueur génère pour les entreprises une charge d'impôt qu'elles n'ont pu légitimement anticiper. Ainsi, celles qui ont clôturé, avant l'entrée en vigueur de la loi, l'exercice au cours duquel la décision d'attribution est intervenue se trouvent dans l'impossibilité de provisionner la charge correspondante, ce qui a pour effet de mettre en cause la sincérité de leurs comptes annuels.
Or, la rétroactivité en matière fiscale n'est admise par le juge constitutionnel que pour des raisons d'intérêt général, ce que ne constituent pas, de jurisprudence constante, des motifs uniquement financiers ou budgétaires, tels que ceux présentés dans l'exposé de l'article 15 du projet de loi de finances pour 2014 (Décision Conseil constitutionnel n°98-404 DC du 18 décembre 1998, cons. 5 et 7 ; Décision Conseil constitutionnel n°2001-453 DC du 18 décembre 2001, cons. 27 et 28 ; Décision Conseil constitutionnel n°2003-486 DC du 11 décembre 2003, cons. 23 et 24). L'atteinte au principe de sécurité juridique doit donc être considérée comme établie et injustifiée.
Article 22 :
Cet article vise à interdire la déduction des intérêts d'emprunt versés à des sociétés liées lorsque ces mêmes intérêts ne sont pas soumis, chez l'entreprise prêteuse, à une imposition au moins égale au quart de celle qui aurait été appliquée dans les conditions de droit commun en France.
En premier lieu, les requérants font valoir que l'article 22 ne respecte pas l'objectif de valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de la loi fiscale.
Premièrement, son champ d'application est très ambigu et le rend manifestement impraticable. Il est indiqué à plusieurs reprises dans l'exposé des motifs et dans les débats que le texte vise à réprimer les financements hybrides. Or, compte-tenu de la référence à un taux d'imposition ou à une charge d'impôt, le texte va très au-delà de l'objectif affiché avec pour volonté de pénaliser les entreprises françaises qui versent des intérêts à des sociétés situées dans des États qui donnent à ces revenus une qualification différente ou les imposent à des taux plus faibles, sans pour autant être considérés comme des paradis fiscaux ou des États non-coopératifs.
Deuxièmement, sa mise en oeuvre est extrêmement délicate : l'entreprise doit, pour se conformer aux dispositions de l'article 22, démontrer que la société prêteuse est assujettie à raison de ces mêmes intérêts (3) à un impôt sur les bénéfices dont le montant (4) est au moins égal au quart de l'impôt sur les bénéfices (5) déterminé dans les conditions de droit commun (6), ces conditions imposant de calculer un impôt sur le résultat net et non pas sur un élément brut pris isolément.
Troisièmement, l'adoption de l'article 22 aurait pour effet de créer une nouvelle règle dont plusieurs aspects, compte-tenu de sa rédaction, peuvent apparaître contraires aux règles déjà en place et notamment aux dispositions de l'article 238 A du CGI. Cet article autorise la déduction des intérêts versés à des entreprises prêteuses situées dans des territoires où elles bénéficient localement d'un régime fiscal privilégié (50% de l'impôt français) sous réserve que ces dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal. Ces intérêts pourraient désormais être déductibles en application de l'article 238 A du code général des impôts et non déductibles selon les nouvelles dispositions de l'article 212 I du même code. Cette contradiction évidente est contraire au principe de valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de la loi.
En définitive, le texte, fondé sur l'idée d'un principe d'imposition nécessaire et universel, fait dépendre le régime fiscal d'une entreprise française de celui applicable dans un autre État. Elle instaure ainsi une rupture manifeste du principe d'égalité devant les charges publiques en subordonnant la règle fiscale française, pour une même opération économique, au droit étranger qui lui est applicable. Ainsi, deux entreprises françaises qui souscrivent le même prêt pour le financement de la même opération, mais auprès de deux sociétés situées dans deux États étrangers différents (autres que des paradis fiscaux), subiront une charge fiscale différente selon le droit applicable localement alors même que les opérations de prêt auront été motivées par des raisons économiques et conclues à des conditions de marché. Cette différence de traitement est d'autant moins justifiée que lesdites opérations n'entrainent aucun préjudice pour le Trésor.
En second lieu, les requérants font valoir que le texte de l'article 22 crée une rétroactivité forte puisqu'il s'applique non pas aux opérations de prêts conclues à compter du 25 septembre 2013, mais aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013.
Cette rédaction interdit aux entreprises de déduire les intérêts versés sur la base de contrats de prêts sur des durées longues qui remplissaient à l'époque toutes les conditions pour être déductibles.
Or, la très grande majorité des prêts actuels entre sociétés liées ont été conclus pour des maturités supérieures à 5 ans (généralement 10 ans ou plus) sur la base de textes qui autorisent la déduction des intérêts dès lors que l'opération est motivée par des raisons économiques et que la rémunération correspond à des pratiques de marché. Les réformes de ces dernières années (lutte contre les paradis fiscaux, sous-capitalisation, amendement Carrez et rabot fiscal) ont toujours été claires sur cet aspect et ce principe est même inscrit dans la loi (article 238 A du code général des impôts notamment).
Surtout, cette rétroactivité est incompatible avec les dernières dispositions de votre Conseil qui, s'il considère que le principe de non-rétroactivité n'a valeur constitutionnelle qu'en matière répressive, estime que l'adoption de dispositions rétroactives ne peut se faire qu'en considération d'un motif d'intérêt général et sans remettre en cause des situations légalement acquises.
Au regard des textes applicables avant l'adoption de l'article et notamment les dispositions de l'article 238 A du code général des impôts, il doit être considéré que la déduction des intérêts versés au titre d'opérations de prêts conclues à des conditions de marché pour le financement d'opérations réelles qui ne présentent par un caractère anormal ou exagéré est une situation légalement acquise qui ne peut pas être remise en cause sans violer la garantie des droits proclamée par l'article 16 de la Déclaration de 1789. La loi ne peut s'appliquer que pour les nouveaux prêts conclus à compter du 25 septembre 2013 et non au titre des exercices clos à partir de cette date, sauf à remettre en cause la déduction d'intérêts au titre d'opérations conclues en toute légalité au regard des textes applicables lors de leur mise en place.
De même, l'intérêt général ne peut pas se réduire à un simple intérêt financier (Cons. const., 28 déc. 1995, déc. n° 95-369 DC : Journal Officiel 31 Décembre 1995). Or, au cas d'espèce, il est difficile de trouver un intérêt général à la rétroactivité de l'article 22.
Article 27 :
Cet article a pour objet de réformer le régime d'imposition applicable aux plus-values de cessions immobilières des particuliers afin d'accroître l'offre de logements et d'en favoriser l'accès. Pour les terrains bâtis, il modifie les taux d'abattement du régime fiscal et social applicable et réduit à 22 ans le nombre d'années nécessaires pour obtenir une exonération totale de l'imposition sur le revenu. Il prévoit également un abattement exceptionnel de 25 % sur les plus-values nettes imposables des terrains bâtis. Il supprime, en revanche, tout abattement pour les terrains à bâtir.
1. En premier lieu, les requérants font valoir que l'article 27 ne respecte pas l'objectif de valeur constitutionnelle de clarté et d'intelligibilité de loi fiscale.
Ce principe a été posé dans la décision du 16 décembre 1999 dans laquelle votre Conseil a indiqué, à propos de l'utilisation de l'article 38 de la Constitution pour adopter la partie législative des codes, que cette finalité répond à l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi. L'égalité devant la loi énoncée par l'article 6 de la Déclaration des droits de l'Homme et du citoyen et « la garantie des droits » requise par son article 16 doivent, pour être effectives, permettre aux citoyens de disposer d'une connaissance suffisante des normes qui leur sont applicables ; qu'une telle connaissance est en outre nécessaire à l'exercice des droits et libertés garantis tant par l'article 4 de la Déclaration, en vertu duquel cet exercice n'a de bornes que celles déterminées par la loi, que par son article 5, aux termes duquel « tout ce qui n'est pas défendu par la loi ne peut être empêché, et nul ne peut être contraint à faire ce qu'elle n'ordonne pas. » (Cons. const., 16 déc. 1999, déc. n° 99-421 DC : Journal Officiel 22 Décembre 1999).
Cette jurisprudence a été précisée par plusieurs décisions ultérieures. Ainsi, dans sa décision du 29 décembre 2005 (Cons. const., 29 déc. 2005, déc. n° 2005-530 DC, consid. 76 et s., préc.), votre Conseil a affirmé qu'en matière fiscale, la loi, lorsqu'elle atteint un niveau de complexité tel qu'elle devient inintelligible pour le citoyen, méconnaît l'article 14 de la Déclaration de 1789, aux termes duquel : « Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée ». Il a souligné qu'au regard du principe d'égalité devant l'impôt, la justification des dispositions fiscales incitatives est liée à la possibilité effective, pour le contribuable, d'évaluer avec un degré de prévisibilité raisonnable le montant de son impôt selon les diverses options qui lui sont ouvertes.
L'objectif de valeur constitutionnelle qu'est le principe d'intelligibilité est complété par celui de « clarté de la loi » qui découle de l'article 34. Ainsi que l'a précisé votre Conseil, la loi doit être « suffisamment claire et précise pour satisfaire aux exigences découlant de l'article 34 de la Constitution » (Cons. const., 10 juin 1998, déc. n° 98-401 DC : Journal Officiel 14 Juin 1998). Ou encore : « Les articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 imposent au législateur d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non univoques. » (Cons. const., 12 janv. 2002, déc. n° 2001-455 DC : Journal Officiel 18 Janvier 2002).
Or, il apparaît clairement que l'article 27 ne remplit pas cet objectif de clarté et d'intelligibilité. En effet, pour un même motif - mettre un terme à la paralysie du marché immobilier - cet article procède par deux moyens antagonistes. D'une part, il prévoit un abattement exceptionnel de 25 % sur les plus-values nettes imposables des terrains bâtis et, d'autre part, il supprime tout abattement pour les terrains à bâtir.
2. Concernant la suppression, pour le calcul de la plus-value imposable sur les cessions de terrains à bâtir, des abattements pour durée de détention :
L'article ici déféré prévoit de supprimer, pour le calcul de la plus-value imposable sur les cessions de terrains à bâtir, les abattements pour durée de détention. Or, ainsi qu'il résulte des débats parlementaires, seuls sont concernés par ce texte les terrains qui ne sont pas construits et qui sont, ou deviennent, constructibles, à l'exclusion des terrains couverts d'immeubles destinés à être démolis et reconstruits.
Par ailleurs, l'article ainsi déféré ne fait aucune différence selon la durée de détention du terrain par le propriétaire-vendeur depuis que ledit terrain est devenu constructible. Il ne fait aucune distinction non plus selon que la vente est consentie à une personne privée, ou qu'elle est consentie à une personne morale de droit public dans le cadre d'une déclaration d'utilité publique. Il ne fait, enfin, aucune distinction, selon l'usage auquel le terrain est destiné par l'acquéreur.
Dès lors, ce texte mérite la censure de votre Conseil pour au moins quatre raisons :
- Le prix de vente d'un terrain à bâtir est souvent très proche de la plus-value. Dès lors, l'ensemble des impôts levés sur ce patrimoine à l'occasion de la vente est confiscatoire. (Violation des articles XIII et XVII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen)
- L'absence de prise en compte de la durée de détention dans le cadre des expropriations contrevient à l'obligation constitutionnelle de juste indemnité. (Violation de l'article XVII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789.)
- La suppression de l'abattement pour durée de détention appliquée aux seuls terrains à bâtir définis au 1° du 2 du I de l'article 257 du Code Général des Impôts créé des distorsions d'impositions entre contribuables. (Violation de l'article XIII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789.)
- La définition du terrain à bâtir, telle qu'elle ressort du texte, fait dépendre le calcul de l'assiette de l'impôt non pas d'un ensemble de règles objectives, mais de la seule décision des autorités locales compétentes en matière d'urbanisme. (Violation de l'article 34 de la Constitution).
Sur le caractère confiscatoire de l'impôt, lorsque le prix de vente est pratiquement égal à la plus-value
Du fait que la loi ne vise que les terrains non construits, elle vise essentiellement des situations dans lesquelles le propriétaire a acquis (le plus souvent par donation ou succession) des terrains à vocation agricole ou d'agrément, qui sont devenus subitement des terrains à bâtir, du fait d'une modification « du PLU, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale » ou de la mise en jeu de l'article L 111-1-2 du Code de l'Urbanisme.
Dans ces situations, le prix de revient est d'autant plus faible que la durée de détention est longue. Ce qui veut dire que, pour un propriétaire qui détient un tel terrain depuis vingt-cinq ans, le prix de vente est quasiment égal à la plus-value. Dans ce cas, le cumul des impôts liés à la cession du terrain peut représenter 64,5 % du prix de vente HT (Impôt de plus-value 19 % + CSG/CRDS et prélèvements sociaux 15,5 % + Taxe communale article 1529 du Code Général des Impôts 10 %+ TVA (7) 20%)
Dès lors, il ne s'agit plus d'un impôt sur le revenu, mais d'un prélèvement sur le capital, qui l'ampute durablement, sans possibilité de reconstitution. Il en résulte que l'impôt est confiscatoire. A cet égard, votre Conseil a établi, en matière d'ISF, un lien direct entre la taxation du patrimoine et la faculté contributive que constitue ce patrimoine (8).
Au demeurant, les requérants rappellent que, tant la prise en compte du coefficient d'érosion monétaire par la loi de 1976 que l'application des abattements pour durée de détention, avaient pour objet de gommer le prélèvement sur le capital en prenant en compte l'évolution générale des prix, pour ne taxer que l'enrichissement net particulier dégagé par le bien vendu, lequel enrichissement net pouvait alors être assimilé à un revenu.
En supprimant, il y a quelques années, la prise en compte du coefficient d'érosion monétaire et en supprimant maintenant les abattements pour durée de détention, le législateur transforme l'impôt sur l'enrichissement net en impôt sur le capital.
En outre, l'absence de prise en compte de l'érosion monétaire, pour calculer une plus-value, entraîne une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. Rappelons que dans sa décision n° 97-391 DC du 7 novembre 1997, votre Conseil a jugé, à propos de l'imposition à l'impôt sur les sociétés des plus-values provenant de cessions d'actifs : « Considérant qu'en décidant d'assujettir au taux ordinaire de l'impôt sur les sociétés les plus-values résultant des cessions d'actifs intervenues au cours des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1997, sans apporter à la détermination de ces plus-values des correctifs tenant compte de l'ancienneté du bien dans l'actif de la société, le législateur n'a pas, en l'espèce, fait un usage manifestement erroné de ses compétences, ni méconnu le droit de propriété, non plus qu'aucune autre exigence constitutionnelle ».
Dans ce cadre, le taux des prélèvements ne correspond plus aux normes fixées par le Conseil Constitutionnel et rappelées ci-avant. Il y a violation des articles XIII et XVII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789, qui fait partie intégrante de la Constitution.
Sur l'absence de  distinction entre les ventes de gré à gré et les expropriations (9)
En supprimant les abattements pour durée de détention, le législateur ampute l'indemnité d'expropriation d'un prélèvement fiscal tel que ce qui reste au contribuable de son indemnité d'expropriation ne répond plus à la notion de juste et préalable indemnité.
Or, le contribuable subit la décision de l'autorité publique de réaliser, sur son terrain, une opération d'utilité publique ; il ne l'a pas décidée. Il est donc définitivement privé d'une partie de sa propriété, sans compensation juste.
C'est le cas, par exemple, d'un contribuable qui dispose d'une propriété avec un vaste terrain d'agrément, qui vient à être incorporée à une zone déclarée constructible dans le PLU et faisant l'objet d'une expropriation. L'indemnité d'expropriation ne lui permettra pas, une fois payé l'impôt, de racheter une propriété équivalente, puisque ce type de rachat ne permettra pas de bénéficier des dispositions de l'article 150 U II 4° du Code Général des Impôts.
Sur les distorsions d'impositions entre contribuables
Ces distorsions sont contraires à l'article XIII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789, qui établit un principe d'égalité des citoyens face à l'impôt. Prenons ici deux exemples :
a) Deux frères ont hérité, ensemble, d'un terrain agricole il y a trente-cinq ans, qu'ils ont partagé en deux parcelles. Le terrain a été classé en zone constructible il y a dix ans. Leur fermier partant à la retraite, les deux frères décident de vendre. Le premier, bien informé de la législation fiscale, emprunte et construit un bâtiment, qu'il met en vente. Le second, non informé, met en vente le terrain. Le sort du second est clair : il ne bénéficie pas de l'abattement pour durée de détention. Le sort du premier est délicat : en principe, il devrait être exonéré de tout impôt de plus-value sur le terrain, du fait de la durée de détention ; seule la TVA ou les droits de mutation à titre onéreux pèseront sur la vente. Toutefois, il prend le risque que cette opération soit qualifiée comme ayant l'optimisation fiscale comme but prépondérant. Il risque ainsi d'être taxé comme le premier et de subir, en plus, les pénalités de l'abus de droit. Pourra-t-il s'en sortir en démontrant que la marge réalisée sur la construction était le motif principal de l'opération ? Faudra-t-il, pour cela, que cette marge soit supérieure à la plus-value qu'il aurait réalisée en ne vendant que le terrain ? Prendra-t-on en compte la marge avant impôt ou la marge après impôt ?
b) Deux frères ont hérité, ensemble, l'un d'un bâtiment, l'autre d'un terrain agricole. Les deux parcelles sont contigües ; l'ensemble a été classé en zone constructible il y a dix ans. Les deux frères vendent à un même acquéreur, qui achète pour raser le bâtiment existant et faire une promotion immobilière. Le premier frère bénéficie des abattements pour durée de détention, le second n'en bénéficie pas.
Dans ces deux exemples, il y a inégalité de traitement fiscal entre les deux frères, sans justification, et donc violation de l'article XIII de la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789.
Par ailleurs, aux termes de votre décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, il ressort que le législateur ne saurait supprimer les abattements pour durée de détention en matière de plus-values immobilières uniquement en matière d'immeubles non bâtis, sauf à méconnaître le principe de l'égalité des citoyens devant les charges publiques. Or, comme nous l'avons déjà mentionné, l'article déféré prévoit un abattement exceptionnel de 25 % sur les plus-values nettes imposables des terrains bâtis.
Sur le choix de la définition des terrains à bâtir issue du 1° du 2 du I de l'article 257 du Code Général des Impôts
Selon les requérants, celle-ci  a pour effet de déléguer la compétence du législateur, en matière d'assiette de l'impôt sur les plus-values de cessions de terrains à bâtir, aux autorités locales, en contradiction avec l'article 34 de la Constitution.
La distinction opérée par les articles 34 et 37 de la Constitution, entre les compétences normatives respectives du législateur et du pouvoir exécutif, a été voulue par les auteurs de la Constitution, pour mettre fin à la pratique des décrets-lois et des délégations de pouvoir qui avaient généré un flou, préjudiciable à l'autorité publique, sur les compétences respectives des différentes autorités. En contrepartie au fait que le domaine législatif, réservé au Parlement, fasse l'objet d'une liste limitative, ce pouvoir est exclusif.
Or, dans l'article 27 ici contesté, ce n'est pas le législateur qui décide de l'assiette de l'impôt, mais un classement réalisé par une simple autorité locale. Il n'est tenu compte :
- ni de l'intention du contribuable ;
- ni de la destination effective du bien vendu ;
- ni d'une décision de classement, par le législateur, de certains terrains dans une catégorie particulière.
L'impôt contesté ne frappe pas une opération déterminée, puisque le terrain frappé subira la même taxation, qu'il soit vendu pour bâtir, qu'il soit vendu pour faire un terrain d'agrément ou qu'il soit vendu pour laisser passer une voie publique, dès lors qu'il est dans une zone sur laquelle peuvent être autorisées des constructions. L'impôt contesté frappe un terrain dont le classement dépend d'une autorité locale, voire de la seule décision d'un particulier, dans le cas d'application de l'article L 111-1-2 du Code de l'urbanisme (cas d'un terrain jouxtant un bâtiment agricole, dès lors que, de ce seul fait, il pourrait servir d'assiette à l'extension de bâtiment, alors même qu'une telle extension n'est pas prévue lors de la vente).
Or, si une telle définition est possible en TVA, dès lors qu'elle résulte d'une Directive européenne et dépend, à ce titre, des articles 88-1 à 88-7 de la Constitution, en revanche, elle n'est pas possible en matière d'impôts directs, pour lesquels la France bénéficie d'une compétence exclusive.
De ce fait, ce n'est que dans le cadre des ordonnances prévues à l'article 38 de la Constitution que le Parlement peut se dessaisir temporairement d'une partie de son pouvoir législatif, et ce au seul profit du Gouvernement.
Le fait que l'assiette de l'impôt dépende d'un classement administratif, qui n'est pas lié à des critères objectifs, mais qui résulte de décisions politiques des autorités locales élues, contrevient donc gravement à l'article 34 de la Constitution.
Article 30 :
Cet article vise à ajouter une composante « air » dans le barème de la taxe sur les véhicules sur les sociétés (TVS).
Or, cette mesure n'est pas une simple modification du barème existant mais en réalité une taxe additionnelle à la TVS avec un objectif comportemental, témoin en cela le rapport de M. François MARC, Rapporteur Général du budget au Sénat : « Cette modulation de la taxe sur les véhicules de société contribuera à inciter les sociétés à renouveler leurs parcs automobiles avec des véhicules plus performants en matière d'émissions de polluants atmosphériques. En effet, le barème est particulièrement incitatif, puisqu'il existe de gros écarts de tarifs entre les véhicules les plus anciens, notamment s'agissant des diesel (600 euros), et les véhicules les plus récents (40 euros pour le diesel et 20 euros pour l'essence). »
Or, dès lors que cette taxe additionnelle ne distingue pas un véhicule de tourisme utilisé par une société du même véhicule de tourisme utilisé par un particulier, elle crée une rupture d'égalité devant les charges publiques, comme votre Conseil l'a censuré dans sa décision n° 2009-599 DC (cons. 82) (10).
Article 92 :
Sous l'intitulé « Fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits structurés », l'article 92 de la loi de finances pour 2014 règle trois questions différentes et distinctes.
Le I de l'article 92 crée un nouveau fonds de soutien au profit des collectivités territoriales ayant souscrit des emprunts structurés. Un fonds du même type avait été institué par la loi de finances rectificative du 29 décembre 2012, mais le dispositif prévu a échoué car, en 2013, aucune collectivité territoriale n'a demandé l'aide de ce fonds dans les délais prévus par la loi (voir en ce sens les évaluations préalables au projet de loi de finances, p. 352, 1.3 1°). Le nouveau fonds de soutien est d'un montant plus important et ses règles de fonctionnement ont été modifiées pour le rendre plus attractif.
Le II de l'article 92 vise à remettre en cause une jurisprudence issue d'un jugement du TGI de Nanterre du 8 février 2013. Dans ce jugement, le Tribunal a considéré qu'un échange de documents préalables entre un établissement de crédit et une collectivité territoriale, en l'occurrence un fax de confirmation du prêt qui présentait toutes les caractéristiques essentielles du prêt, constituait un contrat de prêt et qu'il devait, en conséquence, indiquer son taux effectif global (TEG), en application de l'article L 313-2 du code de la consommation,  repris par l'article L 313-4 du code monétaire et financier. En conséquence, le juge a annulé la stipulation de l'intérêt conventionnel en raison du défaut de mention obligatoire du TEG et lui a substitué le taux d'intérêt légal. Le II de l'article 92 vise précisément à neutraliser ce moyen contentieux pour tous les contrats de prêt et les avenants à ces contrats conclus antérieurement à la loi par un établissement de crédit et une personne morale et qui contiennent certaines informations, énumérées par la loi, sur le prêt. Tous les contentieux en cours portant sur des contrats antérieurs à la loi devront être résolus en application de celle-ci ; les personnes morales ne pouvant plus invoquer l'absence d'indication du TEG sur leur contrat de prêt pour obtenir la substitution du taux légal au taux conventionnel.
Le III entend modifier une règle posée par la voie jurisprudentielle conduisant à sanctionner les erreurs éventuelles dans le calcul du TEG mentionné dans un contrat de prêt par une substitution du taux légal au taux conventionnel (Cass., civ. 1ère, 19 septembre 2007, Société civile immobilière Cassin, n° 06-16964). Il modifie la sanction prévue en maintenant le taux conventionnel, tout en donnant droit à l'emprunteur au versement de la différence entre ce taux et le taux légal appliquée au capital restant dû à chaque échéance. Les erreurs de calcul du TEG seront désormais (la loi étant applicable aux contrats de prêts en cours à la date d'application de la loi) sanctionnées de manière moins sévère qu'en application de la jurisprudence antérieure.
L'article 92 de la loi de finances de 2014 ainsi explicité soulève plusieurs difficultés d'ordre constitutionnel. Les requérants souhaitent attirer l'attention du Conseil sur 4 griefs en particulier.
D'un point de vue formel tout d'abord, le II et le III de l'article 92 n'ont pas leur place dans une loi de finances (1) au regard des prescriptions de l'article 2 de la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances. Ensuite, sur le plan des conséquences que cette disposition peut avoir sur la liberté de choix des collectivités territoriales, la combinaison des trois paragraphes de l'article 92 porte atteinte au principe de libre administration des collectivités territoriales (2) tel qu'il est garanti par l'article 72 de la Constitution. Sur le plan substantiel enfin, la validation législative opérée par le II de l'article 92 ne répond pas aux exigences posées par le Conseil constitutionnel (3) en cette matière, sur le fondement de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, et le II et le III de l'article 92 méconnaissent le principe d'égalité devant la loi (4) consacré par l'article 6 de la même Déclaration (4).
1. Le II et le III de l'article 92 n'ont pas leur place dans une loi de finances (art. 2 LOLF) :
Le II et le III de l'article 92 ont l'un et l'autre pour objet soit de valider des contrats de prêts et les avenants à ces contrats qui n'ont pas mentionné le TEG, soit de modifier la sanction consécutive à la mention par un contrat de prêt d'un TEG erroné, telle qu'elle avait été antérieurement posée par la jurisprudence, et visent les rapports entre les établissements de crédit et les personnes morales.
A l'évidence, dans ces paragraphes, il n'est donc pas question « des ressources et les charges de l'Etat [qui] comprennent les ressources et les charges budgétaires ainsi que les ressources et les charges de trésorerie » au sens de l'article 2 de la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances.
Les requérants font donc valoir que les II et III de l'article 92 sont étrangers au domaine des lois de finances et encourent, en conséquence, une censure de votre Conseil.
Ce caractère étranger est manifeste. Le Conseil constitutionnel a eu à connaître d'une validation législative d'offres de prêts ayant méconnu les dispositions relatives à l'échéancier des amortissements prévues par le 2° de l'article L. 312-8 du code de la consommation. Cette validation était contenue dans une loi portant diverses dispositions d'ordre économique et financier, non pas dans une loi de finances. Or, le Conseil constitutionnel n'a pas relevé qu'une disposition de ce type n'avait pas sa place dans une loi ordinaire et qu'elle devait en conséquence figurer dans une loi de finances (n° 96-375 DC, 9 avril 1996). En effet, « si la loi organique interdit l'introduction de dispositions étrangères aux lois de finances, inversement, elle contraint le législateur à ne faire figurer que dans une loi de finances les dispositions financières de l'Etat » (L. Favoreu, L. Philip, Les grandes décisions du Conseil constitutionnel, Dalloz, Grands arrêts, 17ème édition, 2013, p. 260,
11 et les illustrations jurisprudentielles citées). Autrement dit, si les dispositions législatives relatives à des validations d'offre de prêts devaient figurer dans une loi de finances, le Conseil constitutionnel aurait sanctionné les dispositions de loi contestées dans la décision du 9 avril 1996. Ne le faisant pas, il a implicitement mais nécessairement considéré que de telles dispositions étaient étrangères au domaine des lois de finances.
Il est vrai que le Conseil constitutionnel admet que « les éléments indivisibles d'un dispositif d'ensemble visant à satisfaire un besoin de financement de l'État » (n° 95-371 DC, 29 décembre 1995) peuvent figurer dans la loi de finances, en raison de leur lien avec d'autres dispositions qui, quant à elles, ont leur place dans ce texte. En l'espèce, les II et III de l'article 92 sont divisibles du I, ils forment deux blocs distincts qui auraient pu être intégrés dans deux lois différentes, et ne s'inscrivent en aucun cas dans un « dispositif d'ensemble visant à satisfaire un besoin de financement de l'État ».
Toutes ces considérations plaident en faveur du caractère étranger au domaine des lois de finances des I et II de l'article 92.
2. La combinaison des trois paragraphes de l'article 92 porte atteinte à la libre administration des collectivités territoriales (art. 72 C.)
L'équilibre général du dispositif résultant des trois paragraphes de l'article 92, et surtout des deux premiers, conduit à imposer aux collectivités territoriales de recourir au fonds de soutien et donc, à transiger au préalable avec l'établissement de crédit (al. 4 du I 1° de l'article 92), en leur empêchant (c'est l'objet du II), de soulever en justice le moyen tiré du défaut de précision du TEG dans le contrat de prêt. Les collectivités territoriales doivent donc demander de l'aide à l'Etat par l'intermédiaire du fonds ; elles ne peuvent plus obtenir le passage du taux conventionnel au taux légal devant le juge en raison de l'absence de référence au TEG dans le contrat de prêt.
Autrement dit, toute collectivité territoriale qui aurait conclu avant la loi un contrat de prêt, n'indiquant pas le TEG ne serait plus désormais en mesure de bénéficier du passage au taux légal devant le juge ; elle ne pourra plus compter sur une aide financière de la part de l'Etat par l'intermédiaire d'un fonds. Ces collectivités n'ont donc plus le choix des moyens leur permettant de faire face aux charges consécutives aux emprunts structurés.
Si le législateur pouvait instituer un fonds et maintenir la possibilité pour les collectivités territoriales de soulever en justice le moyen tiré de l'absence de mention dans le contrat de prêt du TEG, il ne pouvait, sans porter atteinte à la libre administration des collectivités territoriales, l'obliger à avoir recours au fonds. La libre administration des collectivités territoriales doit leur permettre de pouvoir disposer de recours juridictionnels effectifs leur garantissant le respect de leurs droits et de leurs devoirs. Le II de l'article 92 les prive du droit au recours juridictionnel en leur imposant d'utiliser un dispositif faisant appel à un fonds de soutien pour compenser les difficultés financières consécutives à un emprunt structuré. La volonté du législateur est d'ailleurs claire en ce sens. Alors que le fonds de soutien créé par la loi de finances rectificative de 2012 prévoyait déjà un fonds auprès duquel aucune collectivité territoriale n'avait demandé d'aide (voir supra), le moyen le plus efficace d'y avoir recours consistait à leur imposer de se tourner vers le fonds, en les empêchant de recourir au juge, tout en assouplissant, à titre de compensation, les règles de fonctionnement du fonds et en augmentant son montant. La validation législative enlève encore un argument de poids, à savoir une jurisprudence qui leur était favorable, dont pouvaient se prévaloir les collectivités territoriales pour renégocier l'emprunt structuré contracté avec les banques. Avec l'article 92 de la loi, le fonds devient en conséquence la seule voie possible pour les collectivités territoriales pour compenser les difficultés financières consécutives à la souscription d'emprunts structurés. Enfin, l'obligation de recourir au fonds tend à stigmatiser les collectivités territoriales auprès des établissements de crédit dans la mesure où ce recours peut être lu comme un signe de fragilité financière.
Un tel dispositif affecte par ailleurs l'autonomie financière des collectivités territoriales, reconnue par l'article 72-2 de la Constitution, dans la mesure où le passage par le fonds ne constitue qu'une aide pour les collectivités territoriales alors que le passage devant le juge au taux légal contribuait à réduire le montant du prêt. Par ailleurs, l'aide apportée par le fonds ne saurait en tout état de cause couvrir le bénéfice financier que les collectivités territoriales auraient obtenu grâce au passage du taux conventionnel au taux légal.
Il apparait aux requérants que l'équilibre général résultant des trois paragraphes de l'article 92 de la loi de finances pour 2014 porte ainsi atteinte au principe de libre administration des collectivités territoriales.
3. La validation législative opérée par le II de l'article 92 ne respecte pas les exigences posées par le Conseil constitutionnel (art. 16 DDHC)
La jurisprudence du Conseil constitutionnel relative aux validations législatives s'appuie sur l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Cette jurisprudence s'est construite de manière progressive dans le cadre du contrôle de constitutionnalité a priori, sous l'influence de la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme.
Le considérant de principe, tel que l'on peut le retrouver dans une décision récente du 11 décembre 2008, Loi de financement pour la sécurité sociale (n° 2008-571 DC), est le suivant :
« 10. Considérant (. . .) qu'aux termes de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : " Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution " ;
11. Considérant en conséquence que, si le législateur peut modifier rétroactivement une règle de droit ou valider un acte administratif ou de droit privé, c'est à la condition de poursuivre un but d'intérêt général suffisant et de respecter tant les décisions de justice ayant force de chose jugée que le principe de non-rétroactivité des peines et des sanctions ; qu'en outre, l'acte modifié ou validé ne doit méconnaître aucune règle, ni aucun principe de valeur constitutionnelle, sauf à ce que le but d'intérêt général visé soit lui-même de valeur constitutionnelle ; qu'enfin, la portée de la modification ou de la validation doit être strictement définie »
Selon les termes de cette jurisprudence, une validation législative doit répondre au respect de cinq exigences pour pouvoir être reconnue comme conforme à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen :
- elle doit respecter les décisions de justice ayant force de chose jugée (a) ;
-  elle doit respecter le principe de non-rétroactivité des peines et des sanctions (b) ;
- l'acte validé ne doit méconnaître aucune règle, ni aucun principe de valeur constitutionnelle, sauf à ce que le but d'intérêt général visé soit lui-même de valeur constitutionnelle (c) ;
- la portée de la modification ou de la validation doit être strictement définie (d) ;
- elle doit répondre à un intérêt général suffisant (e).
C'est en vertu de ces principes jurisprudentiels qu'il convient d'apprécier la conformité à la Constitution du II de l'article 92. Si certaines conditions ne prêtent pas à discussion, il en est d'autres dont le respect est discutable.
Au titre des premières, le respect des décisions de justice passées en force de chose jugée (a) est expressément mentionné par le II de l'article 92 de la loi. La question de la non-rétroactivité (b) ne se pose pas car il n'est question en l'espèce ni de peine ni de sanction. Enfin, l'acte validé, à savoir le contrat de prêt, ne méconnait aucune règle ni aucun principe de valeur constitutionnelle (c).
En revanche, la question du respect des deux dernières conditions se pose en l'espèce. Après une lecture rapide, l'on peut considérer que le fait de viser des contrats de prêt qui indiquent de façon conjointe un certain nombre d'informations (1° le montant ou le mode de détermination des échéances de remboursement du prêt en principal et intérêts ; 2° la périodicité de ces échéances ; 3° le nombre de ces échéances ou la durée du prêt) tend à limiter la portée de la validation (d) aux seuls contrats de prêt visés par le jugement du TGI de Nanterre, auxquels la disposition législative entend précisément faire échec. En effet, ce que le TGI avait reconnu comme contrat de prêt était un fax de confirmation qui contenait « toutes les caractéristiques essentielles du prêt consenti, notamment son montant, sa durée, les dates d'échéances, le tableau d'amortissement, le taux d'intérêt applicable dans ses trois phases et les modalités de remboursement anticipé ». La validation serait ainsi précisément circonscrite à la situation jurisprudentielle à laquelle il s'agit de faire échec.
Néanmoins, la portée de la validation est beaucoup plus large que le litige dont était saisi le TGI de Nanterre. Ce ne sont pas seulement les contrats de prêt conclus entre les établissements de crédit et les collectivités territoriales qui font l'objet d'une validation, cadre du litige dans lequel s'est prononcé le TGI de Nanterre, mais les contrats de prêt conclus entre ces établissements et toutes les personnes morales quelles qu'elles soient. Cette extension du domaine d'application de la validation au-delà des seules collectivités territoriales à toutes les personnes morales est d'autant plus problématique qu'elle n'est aucunement justifiée, contrairement à ce qu'il en est pour les premières, par un quelconque intérêt public. L'extension de la validation est ainsi sans rapport avec l'objet de la disposition législative qui vise, selon son intitulé général, à créer un « fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits structurés ». La charge que fait peser sur les collectivités territoriales la validation législative, tirée de ce qu'elles ne pourront plus bénéficier du passage au taux légal devant le juge, est étendue à toutes les personnes morales. Les bénéficiaires de cette validation ne sauraient être seulement les finances publiques mais également les finances des établissements de crédit.
De plus, ce sont tous les prêts, et non pas seulement les prêts structurés, qui sont validés par la disposition législative. Là encore, l'on peine à identifier l'objectif poursuivi à l'origine par le législateur face à l'ampleur de la validation : qu'il s'agisse des personnes visées, toutes les personnes morales, ou des contrats de prêt concernés par la validation, tous les contrats et non pas seulement les contrats relatifs à des emprunts structurés.
Dans le prolongement, l'examen attentif du dispositif au regard des différents travaux parlementaires ne permet pas d'identifier un intérêt général suffisant (e) justifiant la validation.
Si l'on sait que l'intérêt financier ne saurait à lui seul constituer un motif justifiant une validation législative (voir par exemple : n° 95-369 DC, 28 décembre 1995, cons. 35), les considérations financières avancées à l'appui de la validation sont loin d'être claires. L'intérêt financier de l'Etat est invoqué dans la mesure où celui-ci détient des parts dans les établissements de crédit bénéficiant de la validation, même si ce ne sont pas seulement ces établissements qui sont visés par la validation. Le chiffrage avancé par les évaluations préalables du projet de loi de finances est de 15 milliards d'euros, incluant les prêts pouvant faire l'objet d'une assignation, soit pour défaut de mention de TEG (II de l'art. 60 de la loi), soit pour stipulation erronée de ce taux (III de l'art. 60) (Evaluations préalables, p. 352). Parallèlement, le montant du fonds de soutien financé par l'Etat et par les banques est de 100 millions d'euros pour une durée maximale de 15 ans, soit 1,5 milliard d'euros maximum, qui viendraient ainsi s'ajouter en partie aux charges de l'Etat.
L'intérêt financier des collectivités territoriales n'est en aucun cas invoqué et le risque de transfert de charges de l'Etat vers les collectivités territoriales est patent. Si l'Etat perd 15 milliards d'euros, et ce à hauteur de sa participation dans les établissements de crédit concernés, le montant des pertes de ces établissements est forcément plus élevé. Il correspond en réalité au montant de ce que les collectivités territoriales auraient gagné à contester efficacement devant le juge les contrats de prêts ne mentionnant pas le taux de TEG ou l'indiquant de manière erronée en obtenant le passage du taux conventionnel au taux légal. La perte pour les collectivités territoriales du fait de la validation serait donc plus élevée que les 15 milliards d'euros, étant entendu que ce qu'elles peuvent gagner grâce au fonds de soutien est plafonné à 1,5 milliards d'euros maximum sur 15 ans. S'il y avait un intérêt financier pertinent, lequel devrait primer entre celui de l'Etat, et celui des collectivités territoriales ? A moins qu'il ne s'agisse de celui des établissements de crédit. Doit-on y voir un intérêt général suffisant ?
Certes, il existe un autre motif invoqué à l'appui de l'intérêt général, mais qui apparaît seulement comme un épouvantail : les risques financiers majeurs pour les établissements bancaires (Evaluations préalables, p. 354) et le risque de déstabilisation du marché de prêt aux collectivités territoriales. S'il est vrai que le Conseil constitutionnel a pu admettre une validation législative d'offres de contrats de prêt par laquelle « le législateur a entendu éviter un développement des contentieux d'une ampleur telle qu'il aurait entraîné des risques considérables pour l'équilibre financier du système bancaire dans son ensemble et, partant, pour l'activité économique générale » (n°96-375 DC, cons. 11, cette jurisprudence est cependant intervenue alors que le Conseil constitutionnel n'exigeait du législateur que la poursuite d'un « intérêt général » et non pas, comme aujourd'hui un « intérêt général suffisant »), encore faut-il que la véracité du risque avancé repose sur des éléments objectifs.
Aucun des deux risques avancés ne repose sur des éléments objectifs et ils apparaissent même comme relevant de l'erreur manifeste d'appréciation alors qu'un seul établissement bancaire est principalement concerné par les risques contentieux liés à l'absence de mention du TEG ou à une indication erronée de ce taux. En outre, les risques pesant sur les collectivités territoriales et consécutifs à la validation sont entièrement passés sous silence. Ces collectivités perdent une chance de voir leurs dettes réduites, par un passage du taux conventionnel au taux légal, en raison d'erreurs des établissements de crédit. Plus que l'Etat, ce sont sans aucun doute ces établissements de crédit qui sont bénéficiaires de la validation, d'autant plus que cette validation ne concerne pas seulement les collectivités territoriales, mais toutes les personnes morales ainsi que tous les emprunts, et non pas seulement les emprunts structurés. L'intérêt des établissements de crédit, a fortiori, d'un seul établissement de crédit, ne saurait constituer un intérêt général suffisant au sens de la jurisprudence du Conseil constitutionnel.
Cette lecture mettant en évidence l'absence d'intérêt général suffisant mérite d'être mise en parallèle avec la lecture qu'en a fait la Cour européenne des droits de l'homme dans des circonstances proches dans un arrêt du 14 février 2006, Lecarpentier et autres c. France, (req. n° 67847/01), arrêt qui est intervenu à propos d'une validation que le Conseil constitutionnel avait lui-même jugé conforme à la Constitution dans la décision déjà évoquée du 9 avril 1996, Loi portant diverses dispositions d'ordre économique et financier (n° 96-375 DC). Cet arrêt permet ainsi de mettre en évidence de manière comparée les lectures du Conseil constitutionnel et de la Cour européenne des droits de l'homme sur l'appréciation de la justification d'une même validation législative.
D'une manière générale, il convient de rappeler que la Cour européenne peut connaître des validations législatives de deux manières : soit au titre de la violation de l'article 6
1 de la Convention et du droit à un tribunal, la régularité de la loi de validation étant subordonnée au caractère non définitif des instances visées par la validation, à la proportionnalité de l'atteinte au droit d'accès à un tribunal et à l'existence d'un « motif d'intérêt général impérieux » (C.E.D.H., 28 octobre 1999, Zielinski et Pradal et Gonzalez et autres c. France, req. n° 24846/94 34165/96 34166/96,
57 et s.) ; soit au titre de l'article 1er du Protocole 1er à la Convention, une validation législative pouvant être considérée comme affectant un bien, à savoir une espérance légitime des justiciables à obtenir une indemnisation en application d'une jurisprudence déterminée. Dans cette dernière situation, la validation est régulière si elle est prévue par la loi et si elle est établie pour cause d'utilité publique. C'est dans ce second contexte qu'intervient l'arrêt de 2006. En l'espèce, l'utilité publique invoquée par le gouvernement à l'appui de la validation était précisément la sauvegarde de « l'équilibre financier du système bancaire, afin de ne pas mettre en péril l'activité économique en général » (
46 de l'arrêt de la Cour), qui avait été considéré comme un intérêt général par votre Conseil, avant que ce dernier n'exige de manière plus restrictive un « intérêt général suffisant ».
Face à cette justification, la Cour rappelle « qu'en principe un motif financier ne permet pas à lui seul de justifier » une validation législative (
47) avant d'apprécier de manière objective les éléments factuels apportés à l'appui du risque financier avancé. Elle juge ainsi que :
« dans les faits de l'espèce, aucun élément ne vient étayer l'argument selon lequel l'impact aurait été d'une telle importance que l'équilibre du secteur bancaire et l'activité économique en général auraient été mis en péril. (. . .) Outre l'absence d'évaluation crédible du coût virtuel des procédures en cours et futures, lesquelles n'ont pas davantage été recensées, force est de constater que la question ne concernait que certaines banques, à savoir celles qui n'avaient pas respecté l'obligation prévue par l'article L. 312-8 du code de la consommation. Par ailleurs, lesdites banques n'étaient pas directement exposées à un paiement de dommages-intérêts ou de pénalités, mais principalement à un remboursement de sommes préalablement perçues de leurs clients. De fait, si les bénéfices des établissements concernés auraient pu souffrir de l'absence de la loi, il n'est pas établi que leur survie et, a fortiori, l'équilibre général de l'économie nationale, auraient été menacés » (

Après un tel constat, la Cour reconnaitra la violation par la loi française de validation de la convention, malgré l'appréciation du Conseil constitutionnel qui conduit à la reconnaissance d'un intérêt général à cette validation.
Ainsi, la Cour ne se satisfait pas de la seule invocation du risque financier. Elle recherche des éléments objectifs le justifiant, sans pour autant se substituer au législateur. Le risque financier ne saurait être purement incantatoire. Cette lecture est précisément celle qui est suggérée au Conseil constitutionnel  par les requérants à propos de l'article 92 de la présente loi de finances pour 2014, dans des circonstances où aucun élément objectif déterminant n'est avancé pour apprécier la réalité du risque financier. Ce contrôle visant à apprécier l'existence d'éléments objectifs à l'appui de l'invocation du risque financier semble d'autant plus s'imposer que, si le Conseil constitutionnel ne le faisait pas, la Cour européenne des droits de l'homme le ferait à sa place. De même que le juge constitutionnel a fait évoluer sa jurisprudence de l'exigence de l'« intérêt général » à celle de l'« intérêt général suffisant », il semble qu'il doive faire de même en constatant l'existence ou l'absence d'éléments objectifs à l'appui du motif invoqué pour justifier une validation législative. Il ne s'agira pas pour autant de substituer son appréciation à celle du législateur, car seuls les éléments factuels objectifs permettant d'apprécier la situation doivent être avancés, sans que le juge n'apprécie s'ils sont fondés ou s'ils ne le sont pas. Le législateur doit  démontrer le risque et non pas se contenter de le soulever.
Les requérants font donc valoir que, en l'espèce, la validation législative à laquelle procède le II de l'article 92 de la loi de finances pour 2014 est donc irrégulière en ce que sa portée n'est pas strictement définie et qu'elle ne répond pas à un intérêt général suffisant.
4. Le II et le III de l'article 92 méconnaissent le principe d'égalité devant la loi (art. 6 DDHC)
En dernier lieu, les requérants souhaitent attirer l'attention du Conseil sur le fait que le II et le III de l'article 92 méconnaissent le principe d'égalité tel qu'il est garanti par l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. Selon une formulation éprouvée, le Conseil constitutionnel considère que :
« le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport avec l'objet de la loi qui l'établit » (no 89-254 DC, 4 juillet 1989, cons. 18).
Les différenciations établies par la loi sont admises si elles visent à régir des situations différentes ou si elles sont justifiées par un motif d'intérêt général, à condition, dans l'un et l'autre cas, que cette différenciation soit en rapport avec l'objet de la loi. Or, c'est cette dernière condition qui semble d'emblée poser difficulté avec les II et III de l'article 92 de la loi de finances pour 2014. En effet, l'objet de l'article 92 de la loi est de venir en aide aux collectivités territoriales qui ont contracté des emprunts structurés, les validations législatives étant adoptées de manière coordonnée avec cet objectif. Pourtant, les II et III de l'article 92 ne s'appliquent pas seulement aux collectivités territoriales mais à l'ensemble des personnes morales et aux emprunts structurés comme à tous les emprunts. La loi dépasse son objet premier par son étendue et, tout en dépassant son objet, elle ne va pas jusqu'à intégrer les personnes physiques qui auraient contracté un emprunt dans lequel le TEG n'aurait pas été indiqué ou aurait été mentionné de manière erronée. La loi distingue donc entre les personnes physiques, pour lesquelles la contestation en justice est toujours possible, et les personnes morales, qui font l'objet de la validation. Cette distinction aurait pu être justifiée au regard de l'objet de la loi, si seules les collectivités territoriales avaient été visées par la validation. A partir du moment où ce sont toutes les personnes morales qui font l'objet d'un traitement particulier par rapport aux personnes physiques, cette différenciation n'est pas en rapport avec l'objet de la loi.
Dans le prolongement, s'il existe une différence de situation entre les collectivités territoriales et les autres personnes morales, ce n'est pas la distinction qu'opère la loi parce que, précisément, elle les envisage de la même manière et ne procède ainsi qu'à une différenciation entre personnes morales et personnes physiques qui, on vient le voir, est sans rapport avec l'objet de la loi. Concernant l'existence d'un intérêt général à la différenciation, celui-ci ne saurait exister que si le législateur avait distingué au sein des personnes morales entre les collectivités territoriales et les autres. La distinction proposée entre les personnes morales et les personnes physiques ne repose en l'espèce pas sur l'intérêt général, pas plus qu'il ne répond à l'objet de la loi.
Au surplus, selon les requérants, le législateur a méconnu le principe d'égalité devant la loi au motif que seules les collectivités territoriales sont éligibles au fonds de soutien prévu par le I de l'article ainsi déféré (11) lors même que la validation législative prévue par le II ainsi que la modification de la sanction consécutive à la mention par un contrat de prêt d'un TEG erroné prévue au III s'appliquent à l'ensemble des personnes morales. A titre d'exemple, les établissements publics de santé, les sociétés civiles immobilières, les organismes de logement social et les maisons de retraite publiques en sont exclus (12).
Le lien entre le fonds instauré par le I et les mesures de validation prévues au II et au III est d'ailleurs renforcé par le fait que le I impose une contrepartie rigoureuse aux collectivités sollicitant l'aide du fonds.
En effet, il prévoit que le bénéfice de l'aide au titre d'un contrat de prêt souscrit auprès d'un établissement de crédit est subordonné à la conclusion d'une transaction, au sens de l'article 2044 du code civil, portant sur les contrats de prêt pour lesquels l'aide du fonds est sollicitée. Ainsi, une collectivité sollicitant une subvention pour un emprunt structuré devra, pour bénéficier de l'aide, renoncer à contester devant les juridictions civiles les contrats de prêt, dès lors qu'ils entrent dans les catégories prises en charge par le fonds.
Les requérants font donc valoir que les II et III de l'article 92 de la loi de finances pour 2014 méconnaissent ainsi le principe d'égalité, puisque la différenciation opérée entre les personnes physiques et les personnes morales ne repose sur aucune justification d'intérêt général et demeure sans rapport avec l'objet de la loi et que l'ensemble des personnes morales visées au II et au III ne pourront se prévaloir de l'éligibilité au fonds instauré au I, fonds dont il est pourtant la contrepartie (13).
En conséquence, il appartient au Conseil constitutionnel de prononcer l'inconstitutionnalité de l'article 92 de la Constitution, soit dans son ensemble (2), soit dans ses II et III (1) (4), soit dans son I (3).
Article 96 :
Cet article soulève la question de la garantie des droits du contribuable (article 16 de la Déclaration des droits de l'homme) et de la légalité et de la proportionnalité des peines (article 8 de la Déclaration des droits de l'homme) compte tenu de l'imprécision des termes de la loi mise en perspective avec la gravité des sanctions encourues.
• Sur la disproportion des pénalités :
Au-delà de l'imprécision des termes utilisés : « combinaison de procédés et instruments juridiques, fiscaux, comptables ou financiers » « dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale d'un contribuable, d'en reporter l'exigibilité ou d'obtenir le remboursement d'impôt, taxes ou contributions », il convient de noter que le champ d'application du texte est susceptible de se cumuler avec les dispositions relatives à l'abus de droit codifiées à l'article L 64 du livre des procédures fiscales et modifiées par la loi de finances ici déférée qui viseraient désormais les opérations ayant un motif principalement fiscal : « Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils ont pour objectif principal celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ».
En application de ce texte, le contribuable encourrait ainsi désormais :
- non seulement la pénalité prévue par l'article lui-même  c'est-à-dire 5 % du montant des revenus perçus au titre de la commercialisation du « schéma d'optimisation » ou 5 % du montant de l'avantage fiscal procuré par la mise en oeuvre du schéma ; soit une amende déjà disproportionnée s'agissant d'une simple formalité déclarative susceptible de couvrir un nombre important d'opérations ;
- mais également la pénalité de 80 % spécifique à l'abus de droit compte tenu du risque de chevauchement des deux mécanismes.
• Sur l'impossibilité de respecter l'obligation posée par le texte compte tenu de l'étendue des opérations visées :
L'imprécision des termes évoquée ci-dessus implique que l'entreprise serait dans l'obligation de déclarer « tout » ce qui a un objet principalement fiscal, ce qui suscite déjà une incompréhension : le crédit d'impôt recherche,  le crédit d'impôt compétitivité emploi et, d'une façon générale, tous les crédits d'impôt ne sont-ils pas un instrument fiscal dont l'objet principal est de minorer la charge fiscale ? Toutes les mesures incitatives pourraient entrer dans le champ d'application du texte : le régime d'exonération des entreprises nouvelles ou des jeunes entreprises innovantes, les amortissements accélérés destinés à soutenir l'industrie, le taux réduit d'impôt sur les sociétés sur les redevances de brevets qui assure la localisation de brevets sur notre territoire, le régime d'exonération des dividendes, les provisions. . . Il en est de même des décisions de gestion présentant un avantage fiscal : financer son activité par une augmentation de capital (qui n'a aucun effet fiscal) versus un emprunt (qui se traduit par une minoration du résultat fiscal).
Certes, il pourrait être objecté que le texte renvoie à un décret en Conseil d'Etat la définition des critères des opérations devant être déclarées. Toutefois, compte tenu des enjeux pesant sur les entreprises à raison de ces dispositions notamment eu égard à la pénalité en encourue, est-il possible de renvoyer les principales conditions d'application de ce texte à un décret en Conseil d'Etat ? Rien n'est moins sûr, car de deux choses l'une, soit le décret ne précise rien et le texte est inconstitutionnel, soit le décret permet de résoudre la problématique du champ d'application du texte et de l'articulation des pénalités qu'il prévoit et le texte est inconstitutionnel car c'est bien « au législateur qu'il incombe d'exercer pleinement la compétence que lui confie la constitution et en particulier son article 34 » et « que le plein exercice de cette compétence, ainsi que l'objectif de valeur constitutionnelle d'accessibilité et d'intelligibilité de la loi qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme de 1789 lui impose d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques ». (Cons. Const.n° 2013-673 du 18 juillet 2013).
Plus encore, le fait pour le législateur de renvoyer à un décret pour la détermination des conditions d'application d'une sanction administrative est en soi contraire au principe de légalité des délits et des peines, qui est aussi applicable en matière de sanctions fiscales (Cons. Const. n° 97-389 DC du 22 avril 1997).
Article 97 :
Le présent article vise à aggraver la pénalité applicable aux entreprises n'ayant pas de documentation expliquant les modalités de détermination de leurs prix de transfert (prix consentis entre les entreprises d'un même groupe) ou à celles, disposant d'une telle documentation mais incomplète : dans ces deux cas, la peine encourue par l'entreprise sera désormais de 0,5% de son chiffre d'affaires à raison de chaque exercice vérifié.
Les requérants font ici valoir le caractère disproportionné de la pénalité et son défaut de lien avec l'infraction commise. En effet, le chiffre d'affaires, assiette ici retenue pour la pénalité, n'est pas lié au montant du redressement à tel point d'ailleurs que l'amende est due même en l'absence de redressement.
Sur sa disproportion, on soulignera qu'au vu du chiffre d'affaires réalisé en France par certaines des entreprises entrant dans le champ d'application de la pénalité, l'amende pour une simple formalité déclarative pourrait atteindre 2 milliards d'euros. A moins que l'assiette soit le chiffre d'affaires mondial, ce que le texte ne précise pas, auquel cas l'amende pourrait atteindre jusqu'à 20 milliards d'euros même en l'absence de redressement.
L'ensemble de ces éléments est clairement contraire à votre dernière jurisprudence (Cons. Const. N° 2013-979, 4 décembre 2013), c'est pourquoi, cette disposition doit être jugée inconstitutionnelle.
Article 98 :
L'article 98 impose aux entreprises d'inclure dans leur documentation « prix de transfert » mise à disposition de l'administration en cas de contrôle fiscal « les décisions de même nature que les interprétations, instructions et circulaires mentionnées à l'article L.80 A prise par les administrations fiscales étrangères à l'égard des entreprises associées ». Si cette obligation n'est pas respectée, l'entreprise encourt la pénalité prévue à l'article 1735 ter du code général des impôts modifié par l'article 97 du présent projet de loi de finances, c'est-à-dire une pénalité de 0,5 % de son chiffre d'affaires.
En pratique, ces dispositions imposent à l'entreprise française soumise à contrôle de transmettre à l'administration fiscale française les solutions d'interprétation accordées par une administration étrangère, à une entreprise étrangère, sur les modalités d'application d'une loi étrangère (« rulings »)
En ce sens, cette disposition doit être considérée comme un cavalier budgétaire dès lors que cette obligation ne concerne « ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'Etat [. . .]» (Cons. Const. n°2012-662 DC du 29 décembre 2012, considérant n°142)
Cet article doit également être considéré comme faisant peser sur l'entreprise « une formalité impossible ». En effet, le document demandé a été attribué au profit d'une entité étrangère. Même appartenant au même groupe, cette entité étrangère a une personnalité juridique autonome et il n'existe pas de moyen contraignant pour l'entreprise française d'obtenir les solutions accordées par les administrations étrangères à cette entreprise étrangère : à titre d'illustration, on voit mal comment la filiale française d'une société mère étrangère, américaine par exemple, pourrait obtenir la transmission de ces décisions.
Il n'est d'ailleurs par certain que la loi du pays l'y autorise dès lors que la loi française elle-même l'interdit. L'article 1er de la loi n°68-678 du 26 juillet 1968 prévoit en effet que « sous réserve des traités ou accord internationaux, il est interdit à toute personne physique de nationalité française ou résident habituellement sur le territoire français et à tout dirigeant, représentant agent ou préposé d'une personne morale y ayant son siège de communiquer par écrit, oralement ou sous une autre forme, en quelque lieu que ce soit à des autorités étrangères, les documents ou les renseignements d'ordre économique, commercial, industriel , financier ou technique dont la communication est de nature à porter atteinte à la souveraineté, à la sécurité aux intérêts économiques essentiels de la France ou l'ordre public, précisés par l'autorité administrative en tant que de besoin ».
Au demeurant, l'article 98 en articulation avec l'article 97 fait encourir à l'entreprise une pénalité disproportionnée (0,5 % de son chiffre d'affaires) eu égard aux difficultés, voire à l'impossibilité, que l'entreprise française pourrait rencontrer dans l'accomplissement de la formalité exigée. Cette pénalité, assise sur le chiffre d'affaires, est en tout état de cause sans lien avec l'infraction commise et, est, à cet égard, contraire à votre jurisprudence et notamment votre décision n°2013-679 du 4 décembre 2013 (considérant 43) selon laquelle doivent être considérées comme contraires à la constitution les sanctions « sans lien avec les infractions, et qui revêtent un caractère manifestement hors de proportion avec la gravité des infractions réprimées”
Cette absence de lien entre la sanction et la formalité exigée existerait même sous l'empire de la rédaction actuelle de l'article 1735 ter du code général des impôts qui prévoit une sanction de 5% des bénéfices transférés : cette sanction n'est en effet pas limitée au transfert de bénéfices au profit de l'entité étrangère à qui le « ruling » aurait été octroyé.
Pour l'ensemble de ces raisons, l'article 98 doit être déclaré inconstitutionnel.
Article 100 :
Cet article redéfinit la notion d'abus de droit en remplaçant le terme « à but exclusivement fiscal » par le terme « principalement fiscal ».
Selon les requérants, cette modification pose un problème de sécurité juridique majeur avec risque de remise en cause permanente des choix des contribuables ayant une incidence fiscale qui contrevient à la fois à la liberté des contribuables (1) ainsi qu'au principe de légalité des délits et des peines (2).
En effet, compte tenu de la nature pénale de la sanction attachée au régime de l'abus de droit (majoration de 80 %), il est indispensable de préserver la sécurité juridique des contribuables. Le Conseil constitutionnel l'a confirmé dans sa jurisprudence : la pénalité de 80 % présente bien le caractère de « punition ». Dans ces conditions, la jurisprudence du Conseil constitutionnel pose une exigence de clarté de l'infraction au titre du principe de légalité des délits et des peines. Ainsi, le champ d'application de l'abus de droit doit être suffisamment clair et précis afin notamment d'exclure l'arbitraire dans le prononcé des peines.
Or, la nouvelle définition de l'abus de droit qui vise à caractériser d'actes abusifs ceux poursuivant un but « principalement fiscal » donne des marges d'appréciation et de subjectivité significatives contraires au principe de légalité des délits et des peines prévu par la Constitution.
1. Premièrement, le nouveau dispositif de répression de l'abus de droit méconnaît le principe de liberté.
Au-delà du flou juridique qui le caractérise, ce dispositif pourrait contraindre les contribuables à choisir, entre deux opérations produisant les mêmes effets juridiques ou économiques, celle qui, sur le plan fiscal, serait la plus imposée. Dans le cas contraire, le choix de l'opération la moins imposée ne risquerait-il pas en effet d'être regardé comme ayant pour but principal d'atténuer la charge fiscale du contribuable et d'entrer, par suite, dans le champ d'application de la nouvelle définition de l'abus de droit ?  Or, la voie la moins imposée ne signifie pas être dans l'illégalité.
En édictant une telle règle, les requérants estiment que le législateur porte alors une atteinte grave et injustifiée à la liberté du contribuable de choisir, pour une opération donnée, la voie fiscale la moins onéreuse. Or, cette liberté, qui peut se rattacher au principe plus général de liberté posé à l'article 2 de la Déclaration des droits de l'Homme et du citoyen de 1789, est reconnue et protégée de longue date par le juge administratif (voir par ex. : CE 20 mars 1989, Société Malet Matériaux, req. n° 56087 : sur le choix entre l'abandon de créance ou la recapitalisation de la filiale ; CE 21 mars 1986, Société Auriège, req. n° 53002 : sur le choix du sens des fusions) comme par la Cour de justice de l'Union européenne.
Dans son arrêt Halifax du 21 février 2006, la Cour affirme en effet très clairement le droit du contribuable à l'optimisation fiscale, en rappelant que : « Lorsque l'assujetti a le choix entre deux opérations, la sixième directive ne lui impose pas de choisir celle qui implique le paiement du montant de la TVA le plus élevé. Au contraire, ainsi que l'a rappelé M. l'avocat général au point 85 de ses conclusions, l'assujetti a le droit de choisir la structure de son activité de manière à limiter sa dette fiscale » (CJUE 21 février 2006, Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd, aff. C-255/02, point 73). Dans ses conclusions, l'avocat général Poaires Maduro soulignait à cet égard qu'« il n'existe aucune obligation juridique d'exercer une activité de manière à maximiser les recettes fiscales pour l'Etat » et que « le principe de base est celui de la liberté de choisir la voie la moins taxée pour exercer une activité afin de minimiser les coûts ».
2. Deuxièmement, l'article 100 méconnaît les exigences résultant du principe de légalité des délits et des peines.
Rappelons ici que le législateur tient de ce principe, ainsi que de l'article 34 de la Constitution, l'obligation de fixer lui-même le champ d'application de la loi pénale et de définir les crimes et délits en des termes suffisamment clairs et précis. Pour le Conseil constitutionnel, cette obligation s'impose non seulement « pour exclure l'arbitraire dans le prononcé des peines » mais encore « pour éviter une rigueur non nécessaire lors de la recherche des auteurs d'infractions » (Décision n° 2006-540 DC du 27 juillet 2006, Loi relative au droit d'auteur et aux droits voisins dans la société de l'information, cons. 10).
Le principe de légalité des délits et des peines a donné lieu à une jurisprudence particulièrement abondante. Ainsi votre Conseil censure l'usage de notions courantes mais trop imprécises pour pouvoir servir de fondement à des poursuites pénales, tel, par exemple, l'emploi du terme « famille » pour définir les crimes et délits incestueux. Ce terme, en ce qu'il ne permet pas de connaître précisément les personnes qui doivent être regardées comme membres de la famille au sens de cette qualification, a entraîné la censure de l'article 222-31-1 du Code pénal relatif à ces crimes et délits (Décision n° 2011-163 QPC du 16 septembre 2011, M. Claude N.). Toutefois, votre Conseil écarte cette censure, lorsque d'autres textes intervenant dans le même domaine ou la jurisprudence permettent d'éclaircir le terme imprécis (Décision n° 2010-604 DC du 25 février 2010, Loi renforçant la lutte contre les violences de groupes et la protection des personnes chargées d'une mission de service public).
De même, selon la CJUE (CJUE 21 février 2006, Halifax plc, préc., points 74 et 75), l'existence d'une pratique abusive est caractérisée par deux éléments. D'une part, elle exige, dans le domaine de la TVA, que « les opérations en cause, malgré l'application formelle des conditions prévues par les dispositions pertinentes de la sixième directive et de la législation nationale transposant cette directive, aient pour résultat l'obtention d'un avantage fiscal dont l'octroi serait contraire à l'objectif poursuivi par ces dispositions ». D'autre part, « il doit également résulter d'un ensemble d'éléments objectifs que le but essentiel des opérations en cause est l'obtention d'un avantage fiscal ». A l'instar du Conseil d'Etat (14), la Cour de justice considère que le but poursuivi par le contribuable ne doit pas être apprécié subjectivement mais doit être déduit de circonstances objectives faisant ressortir notamment « le caractère purement artificiel » de l'opération ou « les liens de nature juridique, économique et/ou personnelle entre les opérateurs impliqués dans le plan de réduction de la charge fiscale ».
Ainsi, en substituant au critère du but « exclusif » celui du but « principal », le législateur conférerait à la notion d'abus de droit une dimension subjective et arbitraire, centrée exclusivement sur la pesée des différents motifs poursuivis par le contribuable. Alors même que ce dernier ferait état de justifications juridiques, économiques ou personnelles qui, par elles-mêmes, suffiraient à justifier l'opération, il pourrait être sanctionné au prétexte que les considérations fiscales seraient sa « principale » motivation. L'abus de droit ne serait plus ainsi caractérisé par des circonstances objectives, comme l'absence de réalité économique de l'opération critiquée, mais par la seule prédominance du motif fiscal sur les autres motifs justifiant l'opération. Cette nouvelle définition de l'abus de droit impliquerait pour l'administration fiscale comme pour le juge d'examiner les motifs qui ont guidé le contribuable afin de déterminer lequel a été le principal. Or, en l'absence de précisions apportées par le législateur sur les conditions et modalités d'encadrement de cet examen, ce dispositif laisserait une importante marge d'appréciation à l'administration pour caractériser l'objectif prédominant d'une opération donnée et ne prémunirait pas les contribuables du risque d'arbitraire.
Pour toutes ces raisons, les requérants demandent à votre Conseil la censure de cet article.
Article 106 :
Les requérants font valoir que cet article est contraire au principe de sécurité juridique dès lors qu'il prévoit une entrée en vigueur rétroactive. En effet, la mesure s'applique aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013. En l'état, l'application de ces dispositions impliquerait une modification des dispositions contractuelles en vertu desquelles les réorganisations déjà passées sont intervenues.
Article 134 :
Cet article aménage les critères de répartition des prélèvements et des reversements au titre des deux fonds de péréquation horizontale du bloc communal - le fonds de péréquation des ressources intercommunales et communales (FPIC) et le fonds de solidarité des communes de la région d'Île-de-France (FSRIF).
Concernant ce dernier, cet article procède à une adaptation du niveau du plafond qui limite la progression de la contribution d'une commune par rapport à son niveau de 2009. Le b du 2° du II de l'article L. 2531-13 précise en effet que le prélèvement annuel au titre du FSRIF ne peut excéder 120 % en 2012, 130 % en 2013, 140 % en 2014 et, à compter de 2015, 150 % du montant du prélèvement opéré au titre de l'année 2009.
Or, aucun mécanisme de ce type ne vient limiter la progression de la contribution d'une commune par rapport à son niveau de prélèvement antérieur au titre du FPIC (15). Cette absence de plafonnement a ainsi conduit certaines communes à voir leur contribution être multipliée par plus de 4 d'une année à l'autre, contrevenant ainsi au principe d'autonomie des collectivités locales au titre de l'article 72-2 de la Constitution.
Cette inégalité de traitement entre collectivités, selon qu'elles soient franciliennes ou non, est d'ailleurs pleinement contradictoire avec le fait que le mécanisme francilien interagit avec le FPIC :
- d'une part, la somme des prélèvements FSRIF de l'année précédente et FPIC de l'année ne peut excéder 11 % des ressources fiscales ; en cas d'activation de ce plafonnement global, la minoration pèse sur le prélèvement au titre du FPIC afin de préserver l'alimentation du mécanisme de solidarité francilien ;
- d'autre part, le prélèvement dû au titre du FPIC par une commune membre d'un EPCI qui serait par ailleurs contributrice l'année précédente au FSRIF est minoré du montant de la contribution au titre du FSRIF - les sommes ainsi écrêtées sont alors acquittées par le groupement en lieu et place de ses communes.
L'autonomie budgétaire suppose en effet que les collectivités locales disposent de ressources suffisantes pour exercer effectivement leurs attributions. Par suite, une diminution trop importante de leurs ressources pourrait être de nature à entraver leur libre administration. En l'espèce, les communes qui connaissent un accroissement exponentiel de leur contribution au FPIC sont également impactées par la diminution de la DGF prévue à l'article 72 du Projet de loi de finances déféré.
Votre Conseil a implicitement reconnu ce principe dans sa décision de 1991 relative au fonds de solidarité des communes (Déc. 291 DC du 6 mai 1991, cons. 13. (16)). À propos d'une disposition réduisant, pour certaines catégories de communes, la garantie de progression minimale des attributions de la dotation globale de fonctionnement, il a en effet estimé que ses conséquences ne pouvaient être regardées comme constituant une entrave à la libre administration car cette disposition n'était susceptible d'entraîner, dans l'hypothèse la plus défavorable, qu'une diminution minime de la progression de leur dotation, laquelle ne constitue qu'une partie des recettes de fonctionnement des communes.
Dans cette même décision, votre Conseil considère que le prélèvement effectué sur les ressources fiscales de certaines communes de la région d'Ile-de-France, au profit d'autres communes, ne peut être jugé contraire à l'article 72 de la Constitution du fait qu'il ne pourra excéder 5 % du montant des dépenses réelles de fonctionnement de la commune.
Les requérants font ainsi valoir que le législateur ne saurait donc prendre des mesures se traduisant par une baisse de ressources d'une collectivité supérieure à 5 % de ses dépenses de fonctionnement, sauf à méconnaître le principe de libre administration des collectivités territoriales.
Par ailleurs, dans cette même décision, votre Conseil admet néanmoins que quelques communes pourront subir une baisse plus importante du fait du cumul de la minoration de leur DGF et du prélèvement fiscal au profit d'autres communes dans la mesure où cette situation ne concerne que des communes dont le potentiel fiscal par habitant est très élevé.
Or, pour de nombreuses communes et intercommunalités à faible potentiel fiscal, la montée en puissance du FPIC combinée à la diminution de la DGF se traduit d'ores et déjà par une baisse de ressources largement supérieure à 5% de leurs dépenses de fonctionnement.
A titre d'exemple, la contribution de la Communauté de Communes de l'Aire Cantilienne s'élève à 284 244EUR en 2013, soit 242 765EUR de plus qu'en 2012.
Enfin, cette imprévisibilité des charges liées au FPIC et leur montée en puissance auront tendance à s'accentuer dans la mesure où le montant du fonds, qui s'établissait en 2013 à 360 millions d'euros, continuera à augmenter pour atteindre 570 millions d'euros en 2014, 780 millions d'euros en 2015 et, à compter de 2016, 2 % des recettes fiscales des communes et de leurs groupements dotés d'une fiscalité propre (soit un peu plus de 1 milliard d'euros).
Pour ces raisons, les requérants demandent la censure de l'article ainsi déféré.

Souhaitant que ces questions soient tranchées en droit, les députés auteurs de la présente saisine demandent donc au Conseil constitutionnel de se prononcer sur ces points et tous ceux qu'il estimera pertinents eu égard à la fonction de contrôle de constitutionnalité de la loi que lui confère la Constitution.

(1) Cette fonction est progressive, ainsi qu’il ressort des décisions du Conseil Constitutionnel n° 90-285 DC du 28 décembre 1990, n° 93-320 DC du 21 juin 1993 et n° 97-388 DC du 20 mars 1997.
(2) A titre d’exemple, pour les actions gratuites, le fait générateur de la taxe est constitué par la décision d’attribution qui constitue seulement un engagement de la société attributrice d’octroyer un certain nombre de ses titres sous réserve de la réalisation de certaines conditions. Ainsi, à la différence d’autres éléments de rémunération entrant dans le champ d’application de la taxe, la décision d’attribution d’actions gratuites ne génère pas, en tant que telle, pour ses bénéficiaires une créance certaine et exigible, constitutive d’un revenu ou d’un avantage pécuniaire, dans la mesure où les attributaires ne peuvent se prévaloir d’aucun droit sur les actions attribuées avant la réalisation des conditions suspensives fixées par la société.
(3) La nature des intérêts n’est pas définie : s’agit-il des intérêts bruts, des intérêts nets après déduction des seules charges financières ou des intérêts nets après déduction de toutes les autres charges ?
(4) S’agit-il du montant de l’impôt théorique sur les seuls intérêts bruts (avant déduction des charges) ou du montant de l’impôt sur les intérêts nets (après déduction des charges) ? Mais dans ce dernier cas, quelles sont les charges qui peuvent être déduites ?
(5) Vise-t-on le taux de l'impôt français comme le suggère l'exposé des motifs devant le Sénat ou le montant de l'impôt comme le suggère le texte ?
(6) Si l’impôt est déterminé dans les conditions de droit commun, doit-on appliquer les règles françaises à l’entité étrangère ? Si oui, comment peut-on calculer un impôt sur les bénéfices sans prendre en compte les charges déductibles ?
(7) On ne peut ignorer l'impact de la TVA. En effet, dès lors qu'un certain nombre d'acquéreurs ne sont pas en mesure de la récupérer, elle grève forcément le prix qui est versé au vendeur.
(8) Voir décision 81-133 DC du 30 décembre 1981 en matière d'IGF : « En instituant un impôt sur les grandes fortunes, le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèces et en nature procurés périodiquement par ces biens, qu'ils soient ou non soumis par ailleurs à l'impôt sur le revenu ; en effet, en raison de son taux et de son caractère annuel, l'impôt sur les grandes fortunes est appelé normalement à être acquitté sur les revenus des biens imposables » et décision 98-405 DC du 29 décembre 1998 en matière d'ISF : « L'impôt de solidarité sur la fortune a pour objet de frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèces ou en nature procurés par ces biens ; en effet, . . . suite sans changement ».
(9) Auxquelles il y a lieu d'assimiler les ventes amiables à des personnes morales de droit public faisant l'objet d'une déclaration d'utilité publique.
(10) « 82. Considérant que des réductions de taux de contribution carbone ou des tarifications spécifiques peuvent être justifiées par la poursuite d’un intérêt général, tel que la sauvegarde de la compétitivité de secteurs économiques exposés à la concurrence internationale ; que l’exemption totale de la contribution peut être justifiée si les secteurs économiques dont il s’agit sont spécifiquement mis à contribution par un dispositif particulier ; qu’en l’espèce, si certaines des entreprises exemptées du paiement de la contribution carbone sont soumises au système d’échange de quotas d’émission de gaz à effet de serre dans l’Union européenne, il est constant que ces quotas sont actuellement attribués à titre gratuit et que le régime des quotas payants n’entrera en vigueur qu’en 2013 et ce, progressivement jusqu’en 2027 ; qu’en conséquence, 93 % des émissions de dioxyde de carbone d’origine industrielle, hors carburant, seront totalement exonérées de contribution carbone ; que les activités assujetties à la contribution carbone représenteront moins de la moitié de la totalité des émissions de gaz à effet de serre ; que la contribution carbone portera essentiellement sur les carburants et les produits de chauffage qui ne sont que l’une des sources d’émission de dioxyde de carbone ; que, par leur importance, les régimes d’exemption totale institués par l’article 7 de la loi déférée sont contraires à l’objectif de lutte contre le réchauffement climatique et créent une rupture caractérisée de l’égalité devant les charges publiques ; »
(11) L’alinéa 1 précise que ce fonds de soutien est destiné à toutes les collectivités ayant souscrit « avant l’entrée en vigueur de la présente loi » des emprunts structurés. Sont concernés :
- les collectivités territoriales : communes, départements et régions (de métropole comme d’outre-mer, sans qu’il paraisse nécessaire de viser expressément ces dernières puisque le principe d’identité législative y prévaut) ;
- les collectivités d’outre-mer, régies par le principe de spécialité législative en vertu de l’article 74 de la Constitution ;
- leurs groupements, énumérés par la cinquième partie du code général des collectivités territoriales : les établissements publics de coopération intercommunale (EPCI), avec ou sans fiscalité propre, et les syndicats mixtes, mentionnés aux articles L. 5711-1 et L. 5721-8 du code général des collectivités territoriales, les pôles métropolitains, les agences départementales, les institutions ou organismes interdépartementaux et les ententes interrégionales ;
- expressément visés, les services départementaux d’incendie et de secours (SDIS), qui forment une catégorie particulière définie à l’article L. 1424-1, tandis que les autres établissements publics locaux (centres communaux d’action sociale, régies personnalisées, associations syndicales autorisées et associations foncières de remembrement, notamment) ne seront en revanche pas éligibles.
(12)  C’est d’ailleurs tout le sens de l’amendement n°II-526 défendu par Mmes Berger et Rabault en séance publique le jeudi 14 novembre dernier. Mme Rabault : « S’il y a égalité de traitement, cela veut dire qu’il faudrait que les entreprises bénéficient elles aussi du fonds. On ne peut pas leur appliquer un principe d’exclusion et leur interdire l’accès au fonds, au risque de se voir opposer le vrai principe d’égalité. C’est la raison pour laquelle l’amendement no 526 propose de maintenir pour les entreprises la possibilité de faire un recours contre leur établissement bancaire sur un prêt en cas de problème concernant le TEG. J’appelle aussi l’attention de nos collègues sur le fait qu’une entreprise française pourrait fort bien saisir la Cour européenne de justice et attaquer l’État français. C’est pourquoi, dans l’amendement que nous avons déposé et qui, je le rappelle, a été adopté par la commission des finances, il est bien précisé que les dispositions s’appliquent hors personnes morales. Nous ne pouvons accepter, en l’état actuel des choses, que les artisans de France, les entreprises, les TPE, les PME ne puissent désormais plus faire recours sur le stock de prêts, les prêts passés, contre leur établissement bancaire, sur des problématiques de TEG. »
(13)  Le simple fait que la création du fonds de soutien et les mesures de validation font l’objet d’une rédaction unitaire suffit à démontrer leur interdépendance dans l’esprit du législateur. Rien ne s’opposait, en l’espèce, à l’adoption de deux articles distincts. En outre, l’évaluation préalable de l’article est très claire sur ce point : « Seul un ensemble de mesures adopté simultanément peut permettre de faire face aux risques liés aux emprunts structurés à risques contractés par les collectivités locales et leurs groupements. Par un ensemble de mesures cohérentes, le présent article vise à apurer la situation actuelle et à éviter qu’elle ne se reproduise. » (p.  353)
(14)  Pour qui la condition relative à l'existence d'un but exclusivement fiscal est remplie lorsque l'administration fiscale réunit un certain nombre d'éléments objectifs tendant à démontrer le caractère purement artificiel du montage pratiqué par le contribuable. Un tel caractère se déduit notamment de l'absence de substance juridique et économique du montage en cause (CE 18 mai 2005, Ministère de l'économie, des finances et de l'industrie c/ SA Sagal, req. n° 267087).
(15)  Rappelons qu’un dispositif de plafonnement, fixé au 3° de l’article L. 2336-3, limite le prélèvement global dont peut faire l’objet un ensemble intercommunal, au titre du FPIC de l’année N et du FSRIF de l’année N-1. Celui-ci est calculé selon un pourcentage des ressources fiscales prises en compte pour le calcul du potentiel financier agrégé. Malgré son relèvement de 11 à 13% prévu dans le présent article, force est de constater que son rôle est mineur dans la limitation des contributions au fonds en question. En effet, en 2012, seules six communes ont été plafonnées (Coignières, Vélizy-Villacoublay, Marnes-la-Coquette, Neuilly-sur-Seine, Rungis et Charmont). En 2013, seuls un ensemble intercommunal et treize communes isolées devaient être plafonnées.
(16) « 13. Considérant que dans le cadre de ces dispositions les communes ont arrêté avant le 31 mars 1991, terme imparti par l'article 7 de la loi n° 82-213 du 2 mars 1982 modifiée, leur budget primitif pour l'exercice 1991 ; que si l'article 10 de la loi déférée réduit pour certaines catégories de communes de plus de 10 000 habitants disposant notamment d'un potentiel fiscal par habitant élevé la garantie de progression minimale des attributions de la dotation globale de fonctionnement, les conséquences qui en résultent pour les communes concernées ne peuvent être regardées comme constituant une entrave à la libre administration des collectivités territoriales ; qu'en effet, l'application de l'article 10 de la loi n'est susceptible d'entraîner, dans l'hypothèse la plus défavorable, qu'une diminution minime de la progression de leur dotation globale de fonctionnement, laquelle ne constitue d'ailleurs qu'une partie des recettes de fonctionnement des communes ; »
